I SA/Kr 45/15

|Sygn. akt I SA/Kr 45/15 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2015 r., sprawy ze skargi S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2014 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że wymieniona w pkt I decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 297 zł(dwieście dziewięćdziesiąt siedem złotych). Decyzją z dnia 2 lipca 2014 r. nr [...] Prezydent Miasta określił S.K. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2014. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało, że podatnik jest właścicielem pojazdu marki Ikarus o nr rej. [...], co ustalono we oparciu o treść faktury VAT 135/V/2000 z dnia 30 grudnia 2000r. Podatnik nie zgłosił przedmiotowego pojazdu do opodatkowania oraz nie dopełnił obowiązku przerejestrowania pojazdu na siebie. Podkreślono, że do dnia wydania decyzji strona nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających, iż nie jest właścicielem tego pojazdu. W odwołaniu od tej decyzji S.K., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o zmianę zaskarżonego rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania podatkowego w przedmiocie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2014, zarzucając organowi naruszenie: - art. 122 w związku z 187§ l i 191 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów państwa i nieoparcie rozstrzygnięcia na rzeczywistym stanie faktycznym na skutek niewłaściwej interpretacji zgromadzonych dowodów, - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nie zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, - art. 7 §1 w zw. z art. 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, iż S.K. jest podatnikiem podatku od środków transportowych za rok 2014; - art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, iż skarżący S.K. jest stroną w postępowaniu podatkowym, - art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2014r., poz. 849, powoływanej dalej jako "u.p.o.l.") poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, iż skarżący S.K. jest właścicielem środka transportowego o numerze rejestracyjnym [...], marka i typ: IKARUS, a tym samym ciąży na nim obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych za rok 2014, - art. 9 ust 6 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, iż Skarżący S.K. zobowiązany był do złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych za rok 2014. Odwołujący się podkreślił, że wbrew twierdzeniom organu, nigdy nie nabył pojazdu marki Ikarus o nr rej. [...] na podstawie faktury VAT 135/V/2000 z dnia 30 grudnia 2000 r. Pełnomocnik wyjaśnia, że przedmiotowy pojazd nie został wydany podatnikowi i nie została uiszczona kwota należna z tytułu nabycia. W związku z powyższym w ocenie strony nigdy nie doszło do zawarcia skutecznej umowy sprzedaży ww. pojazdu, gdyż nie zostały spełnione wszystkie przesłanki stanowiące jej essentialia negotii tj. wydanie przedmiotu sprzedaży, odebranie go przez kupującego oraz uiszczenie stosownej ceny. Podkreślono, że zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie poglądem na podstawie faktury VAT nie sposób ustalić, że strony łączyła umowa określonej treści, jak i tego czy i w jakim zakresie umowa została zrealizowana. Faktura VAT nie jest źródłem stosunku cywilnoprawnego, a jedynie dowodem tego, że określona osoba złożyła oświadczenie zawarte w tym dokumencie. Wskazał, że brak skutecznie zawartej umowy sprzedaży dyskwalifikuje możliwość przyjęcia przez organ istnienia obowiązku podatkowego po stronie S.K., a tym samym wydanie w stosunku do niego decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych. Decyzją z dnia 23 października 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podkreślono, że ustawodawca wygaśniecie obowiązku podatkowego w odniesieniu do zarejestrowanego środka transportowego powiązał z chwila zbycia pojazdu, a nie powiadomienia o powyższym starosty czy też organu podatkowego. Niewywiązanie się przez nowego właściciela pojazdu z obowiązku zawiadomienia starosty o jego nabyciu oraz o zmianie stanu faktycznego wymagającego zmiany danych w dowodzie rejestracyjnym nie ma żadnego znaczenia w sferze prawa podatkowego Organ odwoławczy zastrzegł, że w toku postępowania odwoławczego organ pierwszej instancji uzupełnił materiał dowodowy i przedłożył do akt sprawy uwierzytelnioną kopię umowy kupna-sprzedaży z dnia 1 czerwca 2000 r. zawartą pomiędzy J.S. a S.K., na podstawie której ten pierwszy zbył autobus marki Ikarus o nr rej [...] za kwotę 17.000,00 zł płatną ratach: 10.000,00 zł gotówką przy zawarciu umowy, pozostałe 7.000,00 zł w 6 miesięcznych ratach począwszy od miesiąca lipca 2000 r. W dyspozycji Kolegium znajduje się ponadto protokół z przesłuchania J. S., który wyjaśnił, że sporny pojazd zbył w dniu 1 czerwca 2000 r. S. K. , została spisana umowa kupna-sprzedaży, a po spłaceniu ceny została wystawiona faktura w dniu 30 grudnia 2000 r. W świetle tych okoliczności Kolegium podkreśliło, że wbrew twierdzeniom strony, w niniejszym przypadku doszło do skutecznego przeniesienia własności spornego pojazdu na rzecz S.K.. Co do zasady umowa sprzedaży rzeczy ruchomej wywiera od razu, tj. z chwilą zawarcia umowy, skutek rzeczowy (rozporządzający) w postaci przeniesienia własności rzeczy na kupującego. Dzieje się tak w przypadku sprzedaży rzeczy oznaczonych co do tożsamości (art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego). Okoliczność, czy cena została zapłacona, czy też termin zapłaty wyznaczony został na później, nie ma w tym względzie żadnego znaczenia. Kupujący staje się właścicielem towaru z chwilą podpisania umowy, uzgodnienia wszystkich negocjowanych elementów (w dowolnej formie) lub przyjęcia oferty. Strony mogą jednak inaczej postanowić w umowie, w tym np. zastrzec na rzecz sprzedawcy własność sprzedanej rzeczy. Co istotne w niniejszym przypadku strony umowy kupna-sprzedaży z dnia 1 czerwca 2000r., pomimo rozłożenia spłaty ceny sprzedaży na raty, nie wprowadziły w treści umowy klauzuli zastrzeżenia własności, o której mowa w art. 589 k.c. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił organowi naruszenie: - art. 8, art. 9, art. 10, art. 11 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż skarżący jest właścicielem środka transportowego o numerze rejestracyjnym KWA4099, a tym samym ciąży na nim obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych za rok 2014 i złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych za rok 2014, - art. 180 §1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich istotnych dowodów w sprawie, mające wpływ na ostateczny wynik postępowania, - art. 122 w związku z 187§ l i 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie decyzji na materiale dowodowym, który nie został zebrany w sposób wyczerpujący, a tym samym na błędnie ustalonym stanie faktycznym, w ocenie pełnomocnika organ winien przeprowadzić dowód z przesłuchania strony S.K. w celu usunięcia wszelkich wątpliwości dotyczących okoliczności domniemanego nabycia przedmiotowego pojazdu; - art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 zwanej dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących – na danym etapie postępowania - podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu administracyjnego. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, wyartykułowane w skardze (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków 2006, str. 299). Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nieobjęte zarzutami skargi. Rozpatrując skargę w ramach tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. W konsekwencji, skarga została – przy zastosowaniu dyrektyw z art. 134 §1 p.p.s.a. – uznana za zasadną. Zaznaczyć na wstępie należy, iż sąd administracyjny – co do zasady – rozpoznaje sprawę w oparciu o przedłożone przez organ, który wydał zaskarżoną decyzję, akta sprawy. Z akt tych nie wynika by organ I instancji przed wydaniem swej decyzji prowadził postępowanie dowodowe w zakresie przekraczającym dowód z dokumentu a konkretnie faktury VAT 135/V/2000 z dnia 30 grudnia 2000r.dotyczącej nabycia przez S.K. pojazdu marki Ikarus o nr rej. [...] za kwotę 5.000zł. W piśmie procesowym, które wpłynęło do tego organu po wydaniu decyzji oraz w odwołaniu skarżący, działający zresztą przez fachowego pełnomocnika nie składał żadnych wniosków dowodowych, kwestionował jednak by w oparciu o powyższą fakturę stał się właścicielem wskazanego tam pojazdu. W aktach sprawy znajduje się następnie pismo organu I instancji, skierowane do SKO w K. z dnia 14 sierpnia 2014r, w którym "w ślad za pismem [...] Wydział Podatków i Opłat (Urzędu Miasta K.) uzupełnia przesłane akta o dodatkowe wyjaśnienia uzyskane od sprzedających S.K. pojazd o nr. [...]". Podkreślić w tym miejscu należy, że po pierwsze samochód od którego określono podatek od środków transportowych nosi nr rejestracyjny KWA 4099 a po drugie, w aktach brak jest jakiegokolwiek aktu czy pisma organu odwoławczego zlecającego powyższe uzupełnienie i określającego jego zakres. Co ważne, organ odwoławczy opiera swe ustalenia na załączonych do pisma "dowodach" w sytuacji gdy brak jest możliwości stwierdzenia czy czynności te podjęto i przeprowadzono zgodnie z procedurą postępowań podatkowych (np. czy zawiadomiono pełnomocnika skarżącego o przesłuchaniu J.S.–sprzedającego) nie wiadomo na jakiej podstawie je przeprowadzona (brak pisma zlecającego uzupełnienie postępowania i określenie jego zakresu). Nie bez znaczenia jest i to, że protokół przesłuchania świadka jest sporządzony wadliwie; nie relacjonuje jego wypowiedzi a tylko wnioski prowadzącego czynność, odnotowywane też są opinie osoby, która towarzyszy świadkowi, która jak się wydaje też uczestniczyła w zbywaniu pojazdu. Nadto zeznania J.S. dotyczą innego pojazdu niż ten, na który wydano decyzję, bo pojazdu Ikarus nr rejestracyjny [...]. SKO przyjmuje natomiast te dowody bezkrytycznie na nich w zasadzie opiera ustalenia stanu faktycznego. Nie wiadomo tez praktycznie dlaczego organ odwoławczy nie rozważa możliwości przeprowadzenia lub zlecenia przeprowadzenia dowodu z zeznań samego podatnika. Brak o tym jakichkolwiek adnotacji, co przy budzącym wątpliwości stanie faktycznym także nie może zostać zaakceptowane. Prowadząc postępowanie organ odwoławczy – jak się wydaje – zapomniał o treści art. 229 i 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Pierwszy stanowi, iż organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję a drugi, iż organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. W ocenie Sądu dokonanie wykładni art. 229 Ordynacji podatkowej wymaga bowiem – ze względów systemowych – odniesienia się do postanowień art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazane przepisy zakreślają granice dodatkowego postępowania wyjaśniającego, jakie może przeprowadzić organ odwoławczy, bez narażenia się na zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności. Organ odwoławczy, zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej, może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W myśl zaś art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Uwzględniając powołane regulacje prawne oraz jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych pozostaje zająć stanowisko, że dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie", o którym mowa w art. 229 Ordynacji podatkowej, dopuszczalne jest w zakresie mniejszym aniżeli znaczny – w relacji do całości materiału dowodowego sprawy podlegającego analizie i ocenie organu odwoławczego. Organ odwoławczy może przeprowadzić jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe. Jeżeli natomiast postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ pierwszej instancji w ogóle, albo też wymagane jest uprzednie przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję i przekazać sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 roku, sygn. akt II FSK779/12 – LEX, nr 1447071). Także w Komentarzu J. Brolika (LEX 2013r.) do art. 229 Ordynacji podatkowej podkreśla się, że "art. 229 Ordynacji podatkowej dotyczy jedynie dodatkowego postępowania i tylko "w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie". Oznacza to, że postępowanie wyjaśniające prowadzone przez organ odwoławczy może być tylko "dodatkowym" w stosunku do postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w pierwszej instancji oraz że wymieniony organ nie może przeprowadzić tego postępowania w całym zakresie bądź w znacznej części, a jedynie w celu uzupełnienia materiałów i dowodów w sprawie (wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 lipca 2010 r., I SA/Łd 473/10, LEX nr 673778). Ocena, czy postępowanie dowodowe stanowić będzie jedynie dopełnienie już przeprowadzonego, czy też będzie ono postępowaniem przeprowadzonym w znacznej części, zależy od okoliczności danej sprawy. Przesądzająca przy tym nie jest liczba dowodów, przeprowadzonych w jego toku, ale zakres faktów, jakie są przedmiotem dowodzenia (wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2010 r., I FSK 662/09, LEX nr 594141)". Samorządowe Kolegium Odwoławcze będzie zatem musiało ocenić czy zakres ewentualnie zleconego postepowania dowodowego, koniecznego do ustalenia stanu faktycznego sprawy nie wykracza poza granice uzupełnienia dowodów, o którym mowa w art. 229 Ordynacji podatkowej a jeżeli uzna, że dopuszczalne jest zastosowanie tej procedury winno określić na piśmie jego zakres i zasady przeprowadzenia w zakresie np. zawiadomienia strony postepowania i dołączenia do akt dowodu doręczenia tego zawiadomienia. Czynności te winny nadto odnosić się do pojazdu będącego przedmiotem postępowania i winny objąć swym zakresem także osobę podatnika. Z uwagi na wykazane uchybienia należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.