I SA/Kr 454/25

|Sygn. akt I SA/Kr 454/25 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 października 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Borys Marasek Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Grzegorz Klimek po rozpoznaniu w dnia 24 października 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 30 kwietnia 2025 r. znak: SKO.Pod./4140/1795/2024 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 30 kwietnia 2025r. znak: SKO.Pod./4140/1795/2024 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 233§2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2025r. poz. 111 dalej-O.p.), uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta i Gminy W. z dnia 15 grudnia 2021r. nr WPO.3127.3.23.2021 orzekającą o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego w łącznej kwocie 547,00 zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Decyzję wydano w następujących okolicznościach faktycznych prawnych sprawy: Organ I instancji wyjaśnił, że M. B. (dalej: Skarżący) zwrócił się z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej za grunt położony w miejscowości [...] w wysokości 547,00 zł. Skarżący wskazał na trudną sytuację finansową i materialną oraz zaznaczył, że utrzymuje się obecnie z dochodów żony, która otrzymuje emeryturę w wysokości 1 100,00 zł. Organ I instancji stwierdził, że ze złożonego oświadczenia o stanie majątkowym wynika, iż Skarżący prowadził działalność gospodarczą, która została zawieszona na podstawie ustawy restrukturyzacyjnej z dnia 19 listopada 1999r. prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101 poz. 1178 z 2000r.) do czasu zlikwidowania ograniczeń, jakie zastosowano wobec Skarżącego (Skarżący nie może otrzymać licencji na prowadzenie działalności gospodarczej - transport drogowy, wożenie płodów rolnych za granicę od rolników). Skarżący nie korzysta z pomocy MGOPS oraz innych instytucji. Łączna powierzchnia nieruchomości położonej w [...] wynosi 0,3500 ha, stanowi ona własność Skarżącego i jego żony. Na dzień złożenia podania Skarżący nie posiada gotówki, lokat bankowych, papierów wartościowych, nie posiada kredytu. Stałe miesięczne wydatki, które przeznacza na opłaty to: m.in. na energię elektryczną 57,99 zł, gaz 82,33 zł, czynsz za mieszkanie 338,00 zł, resztę pieniędzy przeznacza na żywność, środki czystości, leki. Skarżący w oświadczeniu o stanie majątkowym podał, że mieszka w mieszkaniu lokatorskim spółdzielczym z prawem do lokalu mieszkaniowego na [...] piętrze w K. przy ul. [...] wraz z żoną Z. (lat [...]), która jest emerytką, wysokość emerytury to 1100,00 zł. W dniu 06.12.2021r. Skarżący uzupełnił materiał dowodowy, m.in. dostarczył kopie płatności, natomiast w dostarczonych dokumentach zabrakło aktualnych: zaświadczeń, decyzji ZUS lub odcinków rent i emerytur, potwierdzających trudną sytuację finansową i materialną Skarżącego i jego małżonki. Skarżący w trakcie roku wykazał chęć spłaty zadłużenia, w miesiącu czerwcu wpłacił 50,00 zł i miesiącu lipcu wpłacił 50,00 zł. Organ I instancji podkreślił, że każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym również podatków. Zastosowanie ulgi podatkowej nie jest obowiązkiem organu, a oparte jest na uznaniu administracyjnym. Stosowanie ulg podatkowych ma charakter wyjątkowy, ponieważ zasadą jest płacenie podatków, a nie zwalnianie od nich. Ulgi i zwolnienia stanowią odejście od konstytucyjnych zasad sprawiedliwości i równości opodatkowania. Organ I instancji dał wiarę, że Skarżący znajduje się w wyjątkowej sytuacji materialnej. Jednocześnie zauważył, że w Gminie jest wielu ludzi potrzebujących, których sytuacja finansowa jest podobna, a jednak nic otrzymują ciągłej pomocy w spłacie zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy nie może umarzać zaległości podatkowych wszystkim, którzy o to proszą, gdyż ulga ta stała by się sposobem na "niepłacenie" podatków. Gmina (mieszkańcy) posiada ogromne potrzeby, których zaspokajanie możliwe jest m. in. dzięki opłacaniu podatków. Ponadto organ I instancji podniósł, że zgodnie z art. 32 pkt 1 Konstytucji RP wszyscy są wobec prawa równi w związku z powyższym organ podatkowy nie może wyróżniać jednej osoby spośród wielu, które żyją w podobnych warunkach. Organ I instancji stwierdził, że nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowych czynić środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku. Skarżący korzystał już z instytucji umorzenia zaległości podatkowych w następujący sposób: w roku 2017 umorzono kwotę 862,00 zł i odsetki w kwocie 54,00 zł, w roku 2019 umorzono kwotę 479,21 zł, w roku 2020 umorzono kwotę 517,00 zł, w roku 2021 umorzono kwotę 273,00 zł i odsetki w kwocie 9,00 zł. Podsumowując organ I instancji stwierdził, że kondycja finansowa Skarżącego nie wyróżnia się w sposób szczególny od rzeszy podatników o niskich dochodach płacących podatki. Organ I instancji podejmując decyzję o odmowie umorzenia zobowiązania kierował się jedną z kardynalnych zasad podatkowych, jaką jest sprawiedliwość opodatkowania. Każdy obywatel zobowiązany ustawą musi ponosić ciężar podatkowy. Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji, podnosząc, że należy mu udzielić ulgi podatkowej, tj. całkowitego umorzenia, aby zostały usunięte wszystkie niedogodności i ograniczenia (wpis hipoteki), jakie zostały wobec niego zastosowane. Decyzją z dnia 30 kwietnia 2025r. znak: SKO.POd/4140/246/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy ww. decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium po przytoczeniu treści art. 67a§1 O.p. przedstawiło jego wykładnię i wskazało, że w ocenie Kolegium w przedmiotowej sprawie organ I instancji zgromadził wystarczający materiał dowodowy, który został poddany analizie w zaskarżonej decyzji. Kolegium stwierdziło, że organ I instancji w sposób właściwy ocenił cały zebrany materiał dowodowy, dochodząc do przekonania, iż w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki do udzielenia umorzenia zaległości podatkowej. Podejmowanie decyzji w przedmiocie udzielenia ulgi podatkowej, która to decyzja ma charakter uznaniowy, następuje po dokładnej analizie stanu faktycznego. Sytuacja materialna Skarżącego została ustalona, a następnie rozważona. Organ I instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające w sposób prawidłowy, zapewniając stronie czynny udział. W ocenie Kolegium organ I instancji uzasadnił w sposób wyczerpujący zajęte stanowisko. Kolegium nie neguje, że Skarżący znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, jednakże okoliczność ta sama w sobie nie stanowi automatycznie o zaistnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika". Sytuacja, w jakiej znajduje się Skarżący trwa od wielu lat. Organ I instancji dostrzegając trudną sytuację Skarżącego, wiele razy zwalniał go z obowiązku zapłaty podatku. Ważnego interesu podatnika, jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 7 marca 2023r. sygn. akt I SA/Kr 792/22 uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium z dnia 22 kwietnia 2022r. Jak wskazał WSA w uzasadnieniu ww. wyroku, trudno zaakceptować stanowisko organów orzekających w sprawie, że sytuacja materialna nie stanowi wystarczających przesłanek zastosowania ulgi i że Skarżący nie spełnia warunków do udzielenia mu wnioskowanej ulgi. Organ I instancji ferując taką ocenę, a organ II instancji w pełni akceptując tę ocenę, nie wzięły pod uwagę, że z tego dochodu Skarżący i jego małżonka zaspokoić muszą wszystkie podstawowe potrzeby życiowe. Wobec argumentacji prezentowanej przez SKO podkreślić też trzeba, że okoliczność braku korzystania z pomocy społecznej, nie może być w żadnym razie traktowana jako argument, że strona w obecnej sytuacji jest w stanie zaspokoić swoje podstawowe potrzeby życiowe. Sąd podkreślił, że ulga, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op. nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez egzekwowanie podatku nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia, tak społecznego, jak i indywidualnego, w odniesieniu do osoby podatnika. Skarga kasacyjna wniesiona od ww. wyroku przez Kolegium została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 sierpnia 2024r. sygn. akt III FSK 1471/23. Sąd kasacyjny wskazał, że organ drugiej instancji powinien podjąć wszelkie działania niezbędne do wyjaśnienia okoliczności sprawy. Rozpatruje on bowiem sprawę na nowo, od początku, a nie ogranicza się tylko do badania zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. W przypadku stwierdzonych uchybień organ odwoławczy może zaskarżoną decyzję uchylić. Rozpoznając przedmiotową sprawę ponownie Kolegium opisaną na wstępie decyzją z dnia 30 kwietnia 2025r. uchyliło decyzję organu I instancji z dnia 15 grudnia 2021 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Kolegium powołało treść art. 229 O.p. oraz art. 233§2 O.p. i wskazało, że dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, do którego odnosi się art. 229 O.p. dopuszczalne jest w zakresie mniejszym aniżeli znaczny - w relacji do całości materiału dowodowego sprawy podlegającego analizie i ocenie organu odwoławczego. Jeżeli natomiast trzeba przeprowadzić postępowanie dowodowe w znacznej części, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2014r. sygn. akt II FSK 2688/14, LEX nr 1643647 i z dnia 28 maja 2014r. sygn. akt II FSK 1913/12, LEX nr 1479174). Wykonując zalecenia Sądu, Kolegium doszło do przekonania, że prawidłowe rozstrzygnięcie kontrolowanej sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Kolegium postanowiło więc uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Kolegium wskazało, że materiał dowodowy wymaga uzupełnienia i wyjaśnienia. Wyjaśniono, że umorzenie zaległości stanowi wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, wprowadzając preferencje wobec podatnika, którego sytuacja uzasadnia zastosowanie takich preferencji. Umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek od zaległości podatkowej jest więc instytucją wyjątkową, uzależnioną od spełnienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Użyte w treści przepisu pojęcia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" mają charakter niedookreślony. Ich interpretacji na użytek danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Organ ten dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do zaistniałej w danej sprawie sytuacji faktycznej, która może uzasadniać wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy (wyrok WSA w Warszawie z 23 maja 2019r. sygn. III SA/Wa 2724/18). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że przez interes podatnika, w rozumieniu art. 67a§1 O.p., należy rozumieć nie tylko zaistnienie zdarzeń nadzwyczajnych, których podatnik nie mógł przewidzieć i którym nic mógł zapobiec, ale także normalną sytuację ekonomiczną (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2017r., sygn. akt III SA/Wa 3153/15). Obowiązkiem organu podatkowego jest kierowanie się obiektywnymi kryteriami przy każdorazowej ocenie okoliczności danej sprawy. Kolegium podkreśliło, że w piśmiennictwie przyjmuje się, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" jest ściśle związane z godnością człowieka i z możliwością dalszego prowadzenia przez niego działalności gospodarczej oraz zapewnienia godziwego życia nie tylko jemu, lecz także członkom jego najbliższej rodziny (por. A. Choduń, A. Gomułowicz, A. Skoczyłaś, Klauzule generalne w prawie podatkowym i administracyjnym, Warszawa 2013, s. l 31). Z kolei ważny interes publiczny powinien być oceniany wielopłaszczyznowo, co oznacza, że nie wystarczy stwierdzić, że w interesie państwa (gminy) jest zapewnienie ściągalności podatków, ale należy też uwzględnić następstwa odmowy udzielenia ulgi w sferze życia społecznego. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że odwołanie się do interesu publicznego wymaga każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. S. Babiarz, B. Dauter,R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 67a Lex). Zamieszczone w przepisie art. 67a§1 pkt 3 O.p. określenie "może" oznacza, że organ na zasadzie uznania administracyjnego dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednakowoż nie świadczy, iż dysponuje on w tym zakresie zupełną dowolnością. Podjęcie decyzji w zakresie badania wystąpienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" wymaga uprzedniego zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Mając na uwadze powyższe Kolegium stwierdziło, że w toku przedmiotowego postępowania nie dokonano prawidłowej analizy sytuacji strony z punktu widzenia ważnego interesu podatnika. Wobec powyższego naruszono art. 187§1, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że Skarżący utrzymuje się wspólnie z żoną Z. z jej emerytury w wysokości około 1.100,00 zł. Nie posiada żadnych innych dochodów. Prowadzi dwuosobowe gospodarstwo domowe i nie ma żadnych oszczędności i zaciągniętych kredytów. Mieszka w mieszkaniu będącym własnością spółdzielni, dla którego ustalono spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Nieruchomość, której dotyczy zaległość podatkowa, to jedyny posiadany przez Skarżącego i jego małżonkę majątek. Jak wskazano, ważny interes podatnika istnieje także wówczas, gdy pomiędzy obowiązkiem zapłaty zaległego podatku, a możliwościami finansowymi zobowiązanego istnieje związek tego rodzaju, że wykonanie obowiązku zapłaty zaległego podatku mogłoby spowodować niemożność zaspokojenia przez zobowiązanego potrzeb bytowych. W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja zachodzi. Wprawdzie Skarżący wcześniej korzystał z ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej, jednakże w przedmiotowej sprawie należy rozważyć, czy spłata zaległości podatkowej nie spowoduje, iż Skarżący wraz z żoną będą żyć poniżej poziomu egzystencji. Zdaniem Kolegium nie rozpatrzono zebranego w sprawie materiału dowodowego z powyższego punktu widzenia, tzn. czy spłata zaległości podatkowej przez Skarżącego nie pozbawiałaby go możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb bytowych i nie naruszałaby godności ludzkiej, co stanowiłoby naruszenie art. 30 Konstytucji. Kolegium wskazało, że w toku postępowania należy wyjaśnić, z jakich środków Skarżący ma uregulować zaległy podatek, bez dalszego pogarszania swojej trudnej sytuacji materialnej. Uzasadnienie decyzji organu I instancji nie zawiera pogłębionej analizy zdolności Skarżącego do ponoszenia obciążenia z tytułu zaległości podatkowych, przy jednoczesnej możliwości zaspokajania podstawowych i elementarnych potrzeb życiowych. Zabrakło w nim kompleksowego i przekonującego wartościowania wszystkich okoliczności związanych z sytuacją życiową i materialną strony. Rozpoznając sprawę należy zestawić wysokość dochodu Skarżącego i jego rodziny z niezbędnymi kosztami jej utrzymania w celu ustalenia, czy jest ona w stanie faktycznie spłacać istniejące zadłużenie bez zagrożenia swej egzystencji i naruszania godności ludzkiej. Dochód miesięczny Skarżącego i jego żony jest bowiem o ponad 50% niższy niż minimum socjalne. Wobec powyższego Kolegium stwierdziło, że sytuacja materialna Skarżącego stanowiła przesłankę do zastosowania ulgi, zatem spełnione zostały warunki do udzielenia mu wnioskowanej ulgi. Organ I instancji nie wziął pod uwagę, że z tego dochodu Skarżący i jego żona zaspokoić muszą wszystkie podstawowe potrzeby życiowe. Ponadto okoliczność braku korzystania z pomocy społecznej nie może być traktowana jako argument, że strona w obecnej sytuacji jest w stanie zaspokoić swoje podstawowe potrzeby życiowe. W orzecznictwie zasadnie wskazuje się, że nie do zaakceptowania, także z punktu widzenia interesu społecznego, jest sytuacja, w której spłata zobowiązań zmuszałaby dłużnika do korzystania z pomocy społecznej (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 maja 2014r. sygn. akt III SA/Po 1766/13). W wyroku wydanym w niniejszej sprawie wskazano, że zabrakło kompleksowego i przekonującego wartościowania wszystkich okoliczności związanych z sytuacją życiową i materialną Skarżącego i jego małżonki. W związku z tym Kolegium wskazało, że po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania, organ I instancji powinien przeanalizować całość zebranego materiału dowodowego, odnieść się do wszystkich zgłoszonych przez podatnika twierdzeń i w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnić szczegółowo i przekonywująco, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a także wskazać wyraźnie dowody, którym dał wiarę. Wobec powyższego wydanie decyzji kasacyjnej, w świetle zasad praworządności, prawdy materialnej oraz dwuinstancyjności, które mają pierwszeństwo przed zasadą szybkości, Kolegium uznało za konieczne i uzasadnione. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji Kolegium i nadanie sprawie dalszego biegu. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2024r. poz. 935 ze zm., dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja z dnia 30 kwietnia 2025r. znak: SKO.Pod./4140/1795/2024 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, wydana art. 233§2 O.p., w której Kolegium uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta i Gminy W. z dnia 15 grudnia 2021r. nr WPO.3127.3.23.2021 orzekającą o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego w łącznej kwocie 547,00 zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, podejmując to rozstrzygnięcie, związane było prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 7 marca 2023r. sygn. akt: I SA/Kr 792/22. Na skutek rozpoznania skargi kasacyjnej od tego wyroku, NSA wyrokiem z 29 sierpnia 2024r. sygn. akt: III FSK 1471/23 oddaliło skargę kasacyjną. Powyższe oznacza, że dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd był związany prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 7 marca 2023r. sygn. akt: I SA/Kr 792/22 (art. 153 i art. 170 p.p.s.a.) Przypomnieć należy, że przez ocenę prawną, o której mowa w art. 153 p.p.s.a., rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa do ustalonego stanu faktycznego. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej i dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznawania sprawy. Przepis art. 170 p.p.s.a. wyraża natomiast istotę mocy wiążącej prawomocnych orzeczeń, która sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. Innymi słowy, moc wiążąca orzeczenia oznacza, że wskazane podmioty muszą przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu - a co za tym idzie nie może być już ponownie badana w następnych postępowaniach. Związanie wyrokiem nie dotyczy wyłącznie prawa, ale rozciąga się również na ocenę stanu faktycznego sprawy. Istotą zaleceń zawartych w prawomocnym wyroku było to by ponownie rozpatrując sprawę SKO w Krakowie oceniło, czy w sprawie zachodzi interes podatnika i wagę tego interesu. Motywy wyboru alternatywy decyzyjnej, z uwzględnieniem powyższych zaleceń winny zostać wskazane w uzasadnieniu decyzji. Sąd wyjaśnił w kontekście art. 233§3 O.p., że przepis ten nie pozbawia Kolegium możliwości oceny sprawy merytorycznie. Przeciwnie, organ II instancji powinien podjąć wszelkie działania niezbędne do wyjaśnienia okoliczności sprawy. Rozpatruje on bowiem sprawę na nowo, a to oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze (zażaleniowe), którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. od początku. SKO w Krakowie, ponownie rozpoznając sprawę, uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta i Gminy W. z dnia 15 grudnia 2021r. nr WPO.3127.3.23.2021 orzekającą o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego w łącznej kwocie 547,00 zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, wskazując, że materiał dowodowy wymaga uzupełnienia i wyjaśnienia. Dodatkowo podniesiono, że organ I instancji, nie rozpatrzył zebranego w sprawie materiału dowodowego tj. czy spłata zaległości podatkowej przez Skarżącego nie pozbawiałaby go możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb bytowych i nie naruszałaby godności ludzkiej, co stanowiłoby naruszenie art. 30 Konstytucji. W toku ponownie prowadzonego postępowania należy wyjaśnić, z jakich środków Skarżący ma uregulować zaległy podatek, bez dalszego pogarszania swojej trudnej sytuacji materialnej. Uzasadnienie decyzji organu I instancji nie zawiera pogłębionej analizy zdolności Skarżącego do ponoszenia obciążenia z tytułu zaległości podatkowych, przy jednoczesnej możliwości zaspokajania podstawowych i elementarnych potrzeb życiowych. Zabrakło w nim kompleksowego i przekonującego wartościowania wszystkich okoliczności związanych z sytuacją życiową i materialną strony. Rozpoznając sprawę należy zestawić wysokość dochodu Skarżącego i jego rodziny z niezbędnymi kosztami jej utrzymania w celu ustalenia, czy jest ona w stanie faktycznie spłacać istniejące zadłużenie bez zagrożenia swej egzystencji i naruszania godności ludzkiej. Dochód miesięczny Skarżącego i jego żony jest bowiem o ponad 50% niższy niż minimum socjalne. Zdaniem Sądu, kontrolowana decyzja jest prawidłowa. Organ zasadnie zwrócił uwagę na te aspekty sprawy, które zostały pominięte przez organ I instancji a które wymagają wyjaśnienia w kontekście art. 67a O.p. Prawidłowo zaakcentowano kwestię czy spłata zaległości podatkowej przez Skarżącego nie pozbawiałaby go możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb bytowych i nie naruszałaby godności ludzkiej, co stanowiłoby naruszenie art. 30 Konstytucji, na co zwrócono uwagę w wyroku WSA z dnia 7 marca 2023r. SKO w Krakowie, prawidłowo dostrzegło mankamenty decyzji organu I instancji, które skutkują koniecznością dokonania kompleksowego i przekonującego wartościowania wszystkich okoliczności związanych z sytuacją życiową i materialną strony, co pozwoli na ocenę czy w sprawie będzie miała zastosowanie art. 67a O.p. Sąd stoi zatem na stanowisku, że prowadzenie postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy ma jednak ustawowo zakreślone granice, których nie można przekraczać bez naruszenia zasady dwuinstancyjności. Łączna wykładnia art. 229 i art. 233 § 2 O.p. prowadzi do wniosku, że organ odwoławczy może przeprowadzić jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, natomiast jeśli postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ pierwszej instancji w ogóle, albo też wymagane jest uprzednie przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Nie budzi wątpliwości Sądu, że uchybienia organu I instancji, wskazane w decyzji organu odwoławczego, dotyczą braków w zakresie tak zebrania, jak i oceny materiału dowodowego, które mają istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, mającego wpływ na prawidłowe zastosowanie art. 67a O.p. Zgromadzenie i analiza materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego zastosowania art. 67a O.p. przy jednoczesnym związaniu oceną prawną i wskazaniami zawartymi w wyrokach z dnia 7 marca 2023r. i 29 sierpnia 2024r. (art. 153 i art. 170 p.p.s.a.) w ramach uprawnień jakie w postępowaniu drugoinstancyjnym ma organ odwoławczy nie było możliwe, albowiem wykraczałoby poza zakres uprawnień przyznanych temu organowi z mocy art. 229 O.p. W związku powyższym Sąd zaaprobował rozstrzygnięcie organu odwoławczego, na mocy którego uchylił on zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Przy ponownie prowadzonym postępowaniu przed organem Burmistrzem Miasta i Gminy W., skarżący może aktywnie uczestniczyć przedkładając stosowane dokumenty obrazujące Jego rzeczywistą sytuację majątkową, finansową, rodzinną czy też zdrowotna. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024r. poz. 935) skargę oddalił nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.