I SA/Kr 525/16

|Sygn. akt I SA/Kr 525/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 czerwca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016 r., sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego Kraków Śródmieście- Wschód na uchwałę Rady Gminy Michałowice z dnia 30 listopada 2005 r. nr XL/351/2005 w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych - stwierdza nieważność uchwały nr XL/351/2005 Rady Gminy Michałowice z 30 listopada 2005 r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych w części obejmującej postanowienia: załącznika nr 1 w pozycji J, załącznika nr 2 w pozycji G, załącznika nr 3 w pozycji H, załącznika nr 4 w pozycji F zawierających obowiązek składania przez podatnika oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej z art. 233 §1 kk - Prokurator Rejonowy Kraków – Śródmieście Wschód wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na uchwałę nr XL/351/2005 Rady Gminy Michałowice z dnia 30 listopada 2005 roku w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych w części obejmującej postanowienia: - załącznika nr 1 w pozycji J - załącznika nr 2 w pozycji G - załącznika nr 3 w pozycji H - załącznika nr 4 w pozycji F zawierających obowiązek składania przez podatnika oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 kk. Prokurator zarzucił naruszenie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, art. 6 ust. 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o podatku leśnym poprzez nałożenie w drodze uchwały rady gminy rygoru odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 kk na osoby składające deklaracje podatkowe. W uzasadnieniu zarzutów podano, iż zaskarżone postanowienia zawierające oświadczenia o treści "uprzedzony o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 Kodeksu Karnego oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą", przekraczają umocowanie prawne zawarte we wskazanych wyżej przepisach dla organu samorządu terytorialnego dla wydania aktu prawa miejscowego. W polskim systemie prawnym żaden przepis nie daje gminie uprawnień stanowienia przepisów prawa miejscowego, których przestrzeganie wymuszone miałoby być odpowiedzialnością karną. Skoro zaś brak normy kompetencyjnej w powyższym zakresie, a powołane w uchwale przepisy nie stanowiły podstawy do zawarcia w formularzach podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego rygoru odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 kk, w tym zakresie winno się stwierdzić nieważność kwestionowanych postanowień uchwały. Ponadto podano, iż brak jest ograniczenia czasowego możliwości stwierdzenia nieważności uchwały organu gminy. Zapis art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym został zmieniony na mocy art. 4 ustawy z dnia 12 maja 2000 r. o zmianie ustawy o Rzeczniku Praw Obywatelskich, ustawy - Kodeks postępowania cywilnego oraz o zmianie niektórych innych ustaw w ten sposób, że do jego wcześniejszego brzmienia dodano: "albowiem jeżeli uchwała jest aktem prawa miejscowego". Nowelizacja weszła w życie 15 lipca 2000 r. Brak odmiennych ustaleń w przepisach przejściowych powoduje, że ów przepis ma zastosowanie do wszelkich aktów prawa miejscowego, bez względu na datę ich uchwalenia. W odpowiedzi na skargę Rady Gminy Michałowice wniosła o oddalenie skargi wskazując, iż zaskarżona uchwała została przedłożona Wojewodzie Małopolskiemu oraz Regionalnej Izbie Obrachunkowej w ustawowo przewidzianym terminie. Żaden z powyższych organów nie podjął rozstrzygnięcia nadzorczego odnośnie zaskarżonej uchwały. Nadto powyższa uchwała została uchylona nową uchwałą w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych wraz z załącznikami nr 1-4. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Stosownie do art. 147 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części. Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Przepis ten oznacza, że organy władzy publicznej, a takim niewątpliwie jest rada gminy, mogą działać tylko w takim zakresie, w jakim posiadają kompetencję nadaną im przez wyraźny przepis prawa. Jest to więc odwrotna zasada niż w przypadku obywateli, działających zgodnie z regułą, że co nie jest wyraźnie zabronione przez prawo, jest dozwolone. Podstawy stwierdzenia nieważności uchwały lub aktu organu gminy wyznaczają przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 91 ust. 1 zdanie 1 tej ustawy, uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. Stosownie do treści art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, na podstawie upoważnień ustawowych, gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na terenie gminy. Przy tym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Przepis art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust. 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym. W/w przepisy – powołane jako podstawa prawna podjętej uchwały - nie dają jednak organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania oświadczenia zawierającego de facto pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 § 1 Kodeksu karnego, a zatem sformułowanie zawarte w poz. J załącznika nr 1, pozycji G załącznika nr 2, w pozycji H załącznika nr 3 i pozycji F załącznika nr 4 zaskarżonej uchwały wykracza poza ramy upoważnienia ustawowego, na jakim opierać mogła się Rada Gminy. Zawarte w zaskarżonej uchwale oświadczenie prowadzi do wniosku, iż uchwałodawca miał na myśli odpowiedzialność przewidzianą na podstawie art. 233 § 1 Kodeksu karnego, zgodnie z którym odpowiedzialności karnej podlega ten, kto składając zeznanie mające służyć za dowód w postępowaniu sądowym lub postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, zeznaje nieprawdę lub zataja prawdę. Warunkiem odpowiedzialności za złożenia fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej. W myśl zaś art. 233 § 6 Kodeksu karnego odnoszącego się do art. 233 § 1 Kodeksu karnego sprawca odpowiada za podanie nieprawdy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez te ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. Z unormowania tego wynika, że przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Warunkiem jednak odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej. Słuszne jest zatem stanowisko, że jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej, to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas - w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji - możliwym byłoby odwoływanie się przez organ do pouczenia o odpowiedzialności karnej. Wskazane przepisy ustawy o podatku rolnym, podatku leśnym i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują takiej możliwości, zaś ustawowego upoważnienia dla rady w tym zakresie nie można domniemywać. Wynikający z zaskarżonych postanowień uchwały charakter spornego oświadczenia, skoro zawarte ono zostało w akcie prawa miejscowego, posiada cechę ogólności, generalności i abstrakcyjności, określając adresata - dyspozycja uchwały określa postępowanie adresata i ma zastosowanie do wielu powtarzalnych okoliczności oraz ustala wzory formularzy określonych podatków, z których zobowiązani są korzystać podatnicy tych podatków przy każdorazowym rozliczeniu się ze wskazanego podatku. Skoro zatem kwestionowane fragmenty uchwały zostały podjęte bez podstawy prawnej, to taka wada ma charakter istotny. Zgodnie z art. 91 ust. 1 i ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym każda uchwała zawierająca istotne naruszenia prawa (jest sprzeczna z prawem w stopniu istotnym) jest nieważna, przy czym nieważność może dotyczyć całości lub części uchwały. Mając na uwadze, że brak jest podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisów dotyczących odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia, celowym jest stwierdzenie przez sąd administracyjny w oparciu o przepis art. 147 § 1 ustawy o p.p.s.a. nieważności uchwały w części obejmującej oświadczenie o uprzedzeniu o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 Kodeksu karnego. Jednocześnie skonstatować należy, że przedmiotem postępowania było stwierdzenie nieważności przedmiotowych zapisów uchwały, a uchwała zmieniająca te zapisy wydana została dopiero 29 października 2007 r., a weszła w życie 7 grudnia 2007r. (por. § 5 i 8 uchwały nr X/80/2007 Rady Gminy Michałowice z dnia 29 października 2007 r. w sprawie: określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych). Jakkolwiek w myśl art. 54 § 3 p.p.s.a., organ jednostki samorządu terytorialnego, którego akt zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy, nie zawsze takie uwzględnienie skargi, w postaci uchylenia zaskarżonego aktu, skutkuje bezprzedmiotowością postępowania sądowoadministracyjnego, stanowiącą przesłankę umorzenia postępowania w oparciu o art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Skuteczne uchylenie uchwały inną, kolejną uchwałą wywołuje bowiem jedynie skutek na przyszłość (ex nunc) i przerywa działanie skutków prawnych uchwały poprzedniej jedynie od daty wejścia w życie uchwały uchylającej. W przypadku, gdy zaskarżona uchwała wywołała już skutki prawne, nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania sądowoadministracyjnego. W takim przypadku zachodzi konieczność oceny legalności zaskarżonego aktu. Sama zmiana, lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku. W razie ustalenia, że zaskarżony akt zostały wydany z istotnym naruszeniem prawa, uwzględnienie skargi na podstawie art. 147 ustawy o p.p.s.a. będzie polegać na stwierdzeniu nieważności tego aktu. Wyrok stwierdzający nieważność uchwały lub aktu wywiera zaś skutek prawny z mocą od dnia podjęcia uchwały t.j., ex tunc. (wyrok WSA w Opolu z 26.02.2008r., Lex nr 506841). Okoliczność zaś, iż organy nadzorcze - Wojewoda Małopolski czy Regionalna Izba Obrachunkowa nie podjęły rozstrzygnięcia nadzorczego odnośnie zaskarżonej uchwały nie mają znaczenia, ponieważ nie stanowi to przeszkody do zaskarżenia uchwały i stwierdzenia nieważności, gdyż przepisy nie wprowadzają ograniczenia czasowego do stwierdzenia nieważności uchwały. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 147 § 1 ustawy o p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.