I SA/Kr 544/07

Sygn. akt I SA/Kr 544/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 października 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Asesor WSA Maja Chodacka (spr), Asesor WSA Agnieszka Jakimowicz, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2007r., sprawy ze skargi L. P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w podatku dochodowym od osób fizycznych, I.uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie [...] zł Spółka z o.o. "B.-B." złożyła deklaracje dla podatku dochodowego PIT-4 za okres IV-Xl 2001r. wykazując w nich kwoty należnych do zapłaty zaliczek na podatek. Powyższe zobowiązania nie zostały uregulowane w terminie, dlatego organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności płatnika tj. Spółki z o.o. "B.B": - decyzją z dnia[...] nr [...]za miesiąc kwiecień 2001r., - decyzją z dnia [...] nr [...]za miesiące maj i czerwiec 2001r. - decyzją z dnia[...] nr [...]za miesiące lipiec i sierpień 2001r., - decyzją z dnia[...] nr [...]za miesiąc wrzesień 2001 r., - decyzją z dnia [...] nr [...]za miesiące październik i listopad 2001 r. Ponieważ powyższe zobowiązania nie zostały uregulowane Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął egzekucję do majątku Spółki na podstawie tytułów wykonawczych: nr[...], nr[...], nr[...], nr [...]1, nr[...], nr[...]. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego (protokół o stanie majątkowym z dnia[...].07.2001r.) ustalono, że Spółka nie posiada majątku nieruchomego. Ustalono również, iż Spółka nie posiada wierzytelności na rachunku bankowym, ani z tytułu umów zawartych z kontrahentami, bowiem dokonano bezskutecznego zajęcia wierzytelności Zobowiązanego w "A. C." sp. z o.o.(zawiadomienie o zajęciu z dnia[...] nr[...]). Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy ogłosił dnia[...] na wniosek Spółki jej upadłość (postanowienie sygn. akt[...]). Wniosek o upadłość Spółki został złożony do sądu dnia[...] przez prezesa Spółki L. P. Urząd Skarbowy pismem z dnia [...] zgłosił do sądu wierzytelności Skarbu Państwa wobec Spółki. Należności organu podatkowego nie zostały zaspokojone w trakcie prowadzonego postępowania upadłościowego Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy zakończył postępowanie upadłościowe do Spółki postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia Skarżącego - L. P. odpowiedzialnym za zaległości podatkowe w podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) za IV-XI 2001r. i po przeprowadzeniu postępowania, wydał dnia[..] decyzję nr [...]orzekającą o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "B.-B." z tytułu podatku dochodowego za okres od kwietnia do listopada 2001r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił, że z dokumentów wynika, iż w okresie IV-XI 2001r. Skarżący pełnił funkcję Prezesa Spółki z o.o. "B.-B". Egzekucja administracyjna prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Ponadto organ podatkowy stwierdził, że prezes Spółki złożył wniosek o upadłość niezgodnie z art. 5 Prawa upadłościowego, bo Spółka znalazła się w sytuacji niemożności zaspokojenia swoich wierzycieli już w maju [...] (zaległość w podatku dochodowym PIT-4 na okres IV-XI 2001r.). Od decyzji organu pierwszej instancji Skarżący złożył odwołanie, w którym podniósł, że wyjaśnienia Skarżącego zawarte w złożonym w toku postępowania przed organem pierwszej instancji piśmie zostały przez organ podatkowy oceniony w sposób swobodny i niezgodny z zaistniałym stanem faktycznym, bowiem będąc w posiadaniu zapewnienia, że właściciel spółki "B.B." S.A. dokona dekapitalizowania spółki z o.o. "B.B." nie można było podjąć decyzji o upadłości, ponieważ godziłoby to w podstawowe jej interesy, interes publiczny i społeczny. Zatem należało przyjąć przesłankę, że zaprzestanie płacenia zobowiązań było jedynie przejściowe. Opracowane prognozy działania i zebrany portfel zamówień świadczył o realnej możliwości kontynuowania działalności gospodarczej z dużą szansą odniesienia sukcesu. Niezwłoczne zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości po tym jak "B.B." S.A. wycofał możliwość dokapitalizowania stanowi dowód tzw. "właściwego czasu " (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu w trybie art. 220 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odwołania działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 116§1i§2 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 21 ustawy z dnia 12.09.2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169, poz. 1387) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2002r. stanowił, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, nie wskazuje mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwia zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Odpowiedzialność ta ogranicza się do zaległości, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Z akt wynika, że w przedmiotowej sprawie - w ocenie organu II instancji - nie zaistniały okoliczności zwalniające członka zarządu z odpowiedzialności podatkowej. Z bilansu i innych dokumentów Spółki przesłanych organowi podatkowemu pismem z dnia[...].09.2002r. przez Syndyka Masy Upadłości M.P. można wnioskować, że spółka z o.o. "B.-B." już na koniec 2000r. miała poważne problemy finansowe, bowiem działalność gospodarcza w tym roku została zakończona stratą w wysokości 449.392,30 zł, a w 2001r. stratą w wysokości 127.714,23 zł. Następnie z powyższego bilansu wynika również, że Spółka posiadała w tym okresie znaczne zobowiązania nie tylko z tytułu podatków, ale także z tytułu zaciągniętych kredytów bankowych, otrzymywanych dostaw i usług oraz z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom. Dodatkowo należy zauważyć, że z dokumentów wynikało, iż program naprawczy przedstawiony przez zarząd Spółki i przyjęty przez Walne Zgromadzenia dzień[...].02.2001r. został następnie odrzucony, po przeprowadzeniu analizy na dzień 31.03.2001, przez Walne Zgromadzenia na skutek zmian własnościowych w Spółce (informacja zawarta w sprawozdaniu z działalności zarządu spółka z o.o. "B.-B." za okres[...]). Przedstawione przez Skarżącego dokumenty (w postaci ofert wykonania prac budowlanych dla różnych kontrahentów oraz prognozy działań operacyjnych Spółki) w postępowaniu przed organem I instancji dołączone do pisma z dnia [...]12.2006r. nie potwierdzają faktu, że Skarżący próbował spełnić warunki powołane w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, a ustawa nakłada na członka zarządu, taki obowiązek. W postępowaniu podatkowym Skarżący nie podał konkretnych składników majątku ani miejsca ich położenia, z których wierzytelność budżetu państwa mogłaby być wyegzekwowana, a przecież w powoływanym art. 116 § 1 ustawy, mowa jest o tym, iż to na członkach zarządu spółki z o.o. spoczywa obowiązek wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja należności budżetu państwa byłaby możliwa. W sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne wobec Spółki okazało się bezskuteczne, jedyną możliwością dochodzenia przedmiotowej zaległości było orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej jej członków zarządu. Z wypisu Rejestru Handlowego Sądu Rejonowego [...] z dnia[...]. oraz z sprawozdania z działalności zarządu spółki z o.o. "B.-B." za okres[..].12.2001r. wynika, że w chwili powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego prezesem Spółki był Skarżący. Natomiast odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że obowiązkiem prezesa było zgłoszenie upadłości we właściwym czasie i to zarówno ze względu na postępowanie zgodne z prawem upadłościowym, jak i unikniecie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki (art. 116 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z istniejącym orzecznictwem sądowo-administracyjnym, w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, ustawodawca posłużył się terminem elastycznym przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie. W rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 prawa upadłościowego, ale w warunkach konkretnej sprawy ocenić, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 Ordynacji podatkowej wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku podmiotu. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku podmiotu oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Każdy zatem z członków zarządu z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności podmiotu i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. W związku z tym, przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 5 prawa upadłościowego, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu ma do spełnienia wobec jej wierzycieli. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Przesłanka ta jest spełniona w szczególności, gdy zarząd (członek zarządu), który po objęciu swej funkcji i ustaleniu, że stan interesów podmiotu zarządzanego uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego oraz że czynność taka nie została dokonana, niezwłocznie złoży odpowiedni wniosek. Przytoczone przez Skarżącego okoliczności faktyczne nie dowodzą, że spełnił On warunki przewidziane w art. 116 § 1 ustawy. Natomiast odnosząc się do przedstawionego przez Stronę postanowienia z dnia[...]. Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy, należy zauważyć, że sąd orzekł jedynie, iż wobec Skarżącego brak jest podstaw, aby zastosować art.172 § 1 Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24.10.1934r. Prawo upadłościowe. Zgodnie z obowiązującym na dzień 31.12.2001r. art.172 § 1 ustawy, kto nie wykona obowiązku określonego w art. 5 § 1 lub 2, zostanie pozbawiony, na okres od dwóch do pięciu lat, prawa prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji reprezentanta lub pełnomocnika przedsiębiorcy, członka rady nadzorczej i komisji rewizyjnej w spółce akcyjnej, z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółdzielni, chyba że nie ponosi winy. Zatem w powyższym postanowieniu nie ma mowy o tym, że Strona złożyła we właściwym czasie wniosek o upadłość, bowiem sąd badał jedynie, czy Skarżący podlega zakazowi o którym mowa w art.172 § 1 przywołanej ustawy. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Skarżący złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę, w której podtrzymując w całości zarzuty zawarte w odwołaniu, stwierdził, iż tezy Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w przedmiotowej decyzji obarczone są błędem, że członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Skarżący podniósł, iż ze zgromadzonych akt w sprawie wynika jednoznacznie, że uczyniono wszystko i podejmowano na bieżąco niezbędne działania, aby do upadłości spółki nie doszło. W wyniku zaistniałych faktów gospodarczych i okoliczności niezależnych od prowadzonych działań wystąpiono z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w tzw. "właściwym czasie ". Nie może być zatem winy członka zarządu spółki i podstawy do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Ani Naczelnik Urzędu Skarbowego, ani Dyrektor Izby Skarbowej nie podjęli żadnych czynności, które zmierzałyby do dokonania ustaleń, jakie były powody i przyczyny, że istniejące w sumie nieznaczne zobowiązania podatkowe wobec Skarbu Państwa nie zostały w ustawowym trybie zaspokojone przez Syndyka masy upadłości. Nie znajdują uzasadnienia twierdzenia o nieistnieniu okoliczności zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności podatkowej, w szczególności wobec faktu, że strata bilansowa spółki w 2001r. stanowiła już tylko 28% straty poniesionej w 2000r. Fakt ten stanowi bezsporny dowód, że opracowany program naprawczy miał dużą szansę powodzenia. Powielana w aktach sprawy teza, że opracowany program naprawczy nie znalazł akceptacji spółki jest niezgodna ze stanem faktycznym bowiem zarówno uchwała Rady Nadzorczej z dnia [..]12.2000r. i uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia[...].02.2001r. przyjmują do realizacji opracowany przez zarząd program. W uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej brak rzeczowego odniesienia wobec materiału dowodowego zawartego w protokole Sądu Rejonowego z dnia[...]., a dokonana interpretacja przedstawionego postanowienia tegoż Sądu z dnia [...] jest stronnicza i jednostronna, gdyż nie dostrzega ostatecznej wymowy tegoż postanowienia, że prawo nie zostało naruszone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem zaskarżenia w rozpoznawanej sprawie była decyzja orzekająca o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego - członka zarządu za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych spółki z o.o. "B.-B." z siedzibą w K. Podstawę materialnoprawną do wydania przedmiotowej decyzji stanowił art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r. (art. 21 ustawy z dnia z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Stosownie do wskazanego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej przesłankami odpowiedzialności członka zarządu spółki są min.: powstanie zobowiązania (zaległości podatkowych) w czasie pełnienia funkcji członka zarządu, bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub w części. W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem, że owe dwie przesłanki pozwalające organowi podatkowemu orzec o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych wystąpiły. Sąd podziela pogląd ukształtowany w orzecznictwie, że organ podatkowy jest w zasadzie zobowiązany jedynie wykazać okoliczność pełnienia obowiązku członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wskazania jakiejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, wyrok NSA z dnia 11 lutego 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1006/01, wyrok WSA z dnia 30 czerwca 2005r., sygn. akt III SA/Wa 629/04). Z ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe wynika, że Skarżący w okresie, kiedy powstały zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od kwietnia do listopada 2001r. pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki z o.o. "B.-B." . Również dowody obrazujące przebieg prowadzonego w stosunku do spółki postępowania egzekucyjnego pozwalały na przyjęcie za zasadne stanowiska organów podatkowych, co do bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Skarżący, w toku postępowania przed organami podatkowymi, jak również w skardze nie kwestionował ustaleń organów podatkowych w tym zakresie. Odpowiedzialność członka zarządu spółki może jednakże zostać wyłączona, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe). Z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynika, że w dniu[...] Skarżący wniósł do Sądu Rejonowego wniosek o upadłość, wskazując jako przyczynę zaprzestanie płacenia długów z przyczyn nadzwyczajnych i od siebie niezależnych. Postanowieniem z dnia[...]. Sąd orzekł o ogłoszeniu upadłości Spółki z o.o. "B.-B." z siedzibą w K.. Następnie postanowieniem z dnia [...] Sąd stwierdził ukończenie postępowania upadłościowego. Jak z powyższego wynika została wypełniona jedna z przesłanek zwalniających członka zarządu od odpowiedzialności tj. został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości. Jednakże zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości stanowi przesłankę umożliwiającą zwolnienie od odpowiedzialności, jeżeli wniosek złożony został - jak wynika z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej - "we właściwym czasie". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, podzielając poglądy wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych w tym zakresie wskazuje, iż art.116 § 1 Ordynacji podatkowej nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w art.5 prawa upadłościowego, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", co uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w art.116 Ordynacji podatkowej. Nie może budzić wątpliwości, iż wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości. Jednocześnie zauważyć należy, że art. 5 prawa upadłościowego sam w sobie wskazanego wyżej celu nie realizuje. Zakreśla on jedynie termin, którego zachowanie, w założeniu ustawodawcy, pozwoli ten cel możliwie najpełniej zrealizować. Nie oznacza to jednak, że w każdej sytuacji zgłoszenia wniosku o upadłość z uchybieniem tego terminu, cel, o którymi mowa, nie będzie mógł być zrealizowany. Prawo nie zawiera przy tym zakazu złożenia wniosku po upływie tego terminu. Wobec tego i w sytuacji, gdy w art.116 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca posłużył się terminem elastycznym, stwierdzić należy, że przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 prawa upadłościowego, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i przesłanki z art.116 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano powyżej odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. W związku z tym, przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 5 prawa upadłościowego, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec wierzycieli. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Przenosząc powyższe rozważania na stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, iż w toku postępowania Skarżący przedstawił okoliczności, z których wynika, iż jako prezes zarządu kontrolował stan finansów i majątku spółki i wykazał, uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Po pierwsze, aby uwolnić się od odpowiedzialności muszą wystąpić konkretne czynności ze strony członka zarządu, czyli skuteczne zgłoszenie upadłości, które rozpatruje właściwy sąd powszechny. W niniejszej sprawie takie konkretne działania ze strony Skarżącego miały miejsce. Przy tym Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 5 marca 2003r., sygn. akt III SA 2490/01, M. Podat. 2003/10/40, że "przesłanką wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu spółki jest złożenie wniosku o jej upadłość. Skoro sąd wszczął postępowanie upadłościowe na wniosek spółki i przeprowadził to postępowanie, to organy podatkowe nie mogą tego zignorować. Decydujące są tu ustalenia dokonane przez sąd". Po wtóre dla oceny, czy wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony "we właściwym czasie" nie można bagatelizować okoliczności, że w dacie powstania zaległości podatkowych w wyniku działania zarządu, mającego na celu poprawę sytuacji spółki z o.o. "B.-B." uchwałami Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia Wspólników przyjęto do realizacji opracowany przez zarząd program naprawczy. Z dokumentów tych wynikało zapewnienie głównego udziałowca spółki z o.o. "B.-B." o podwyższeniu kapitału zakładowego do końca października 2001r. (pismo Spółki "B." S.A. z dnia [...] marca 2001r.). Z chwilą upływu tego czasu i niewykonaniu złożonych zobowiązań przez głównego udziałowca spółki Skarżący niezwłocznie, a to [...]. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości. Nadto sama okoliczność, że spółka zarówno w roku 2001, jak i 2000 kończyła działalność gospodarczą stratą - wbrew stanowisku organów - nie stanowi wystarczającej przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, bez analizy pozostałych okoliczności sprawy. Sam Skarżący bowiem w skardze podniósł zarzut na tę okoliczność, że z porównania wskazanych wyżej dwóch lat podatkowych wynika, że w roku 2001 strata była o 72% niższa od straty osiągniętej w roku 2000. Całokształt okoliczności sprawy, a zatem zmniejszenie straty w porównaniu z okresem poprzednim, prognoza działań operacyjnych spółki, zamówienia od kontrahentów, przyjęcie programu naprawczego przez organy nadzoru wskazują na aktywne działania zarządu spółki i okoliczności, że zarząd dokonywał wszelkich działań, by zapewnić ochronę wierzycieli. Odnosząc się do podniesionej przez organy podatkowe kwestii wpływu dla oceny, czy złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie, wobec faktu niezaspokojenia należności organu podatkowego w toku prowadzonego postępowania upadłościowego, Sąd stwierdza, co następuje. Należy pamiętać, iż przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jako przesłankę egzoneracyjną wskazuje zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Ustawodawca nie łączy zatem możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności osobistej członka zarządu od pozytywnego zakończenia postępowania upadłościowego i zaspokojenia wszystkich wierzycieli. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe w żaden sposób nie wykazały, aby spółka, czy Skarżący działali w celu zyskania w czasie i ich intencją było wydatkowanie całego majątku spółki i zaciągnięcie długów, co do których wiadomo było, że nie da się ich spłacić. W związku z powyższym Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, iż zasadny jest zarzut skargi, co do naruszenia przez organy podatkowe art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło we właściwym czasie, co czyni zasadnym orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy podatkowe naruszyły także art. 191 w związku z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem rozstrzygając sprawę i badając okoliczności faktyczne mające znaczenie dla sprawy, organy nie dokonały wszechstronnej oceny materiału dowodowego. Z tego względu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł jak w sentencji. Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także postanowienia organu I instancji poprzedzającego zaskarżone postanowieni, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis.