I SA/Kr 558/98

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ odliczeniu od dochodu podlegają wydatki na zakup akcji /udziałów/ od Skarbu Państwa lub objęcie obligacji od Skarbu Państwa. Powszechne Świadectwa Udziałowe związane są z prywatyzacją państwowych jednostek organizacyjnych i nie są tożsame ani z akcjami, ani z obligacjami. Niedopuszczalna jest interpretacja rozszerzająca omawianego przepisu. Gdyby ustawodawca chciał objąć odliczeniem również Powszechne Świadectwa Udziałowe, dałby temu wyraz w redakcji tego przepisu, czego jednak nie uczynił. W dniu 30 kwietnia 1997 r. Małgorzata Ł., zwana dalej skarżącą, złożyła w Urzędzie Skarbowym w K. zeznanie podatkowe PIT-30 za 1996 rok, w którym uzyskane dochody pomniejszyła o wydatki na cele rehabilitacyjne teściowej w kwocie 1.766,72 zł oraz wydatki na zakup akcji i obligacji w kwocie 20,00 zł. Organ podatkowy nie uznał wyżej wskazanych odliczeń i decyzją z dnia 27 listopada 1997 r. określił skarżącej należny podatek w kwocie 375,30 zł. W jej uzasadnieniu Urząd Skarbowy stwierdził, że wydatki na cele rehabilitacyjne teściowej skarżącej nie mogły być uwzględnione, gdyż teściowa będąca osobą niepełnosprawną wykazała w zeznaniu podatkowym dochody z działalności gospodarczej przekraczające kwotę określoną w par. 8 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./. Ponadto ustalono, że teściowa wraz synem zamieszkuje w K. przy ul. G. w lokalu tym ma również siedzibę spółka cywilna "A.", której współwłaścicielką jest teściowa. We wskazanym lokalu przeprowadzono remont generalny pomieszczeń i wykonano prace w zakresie przystosowania ich do niepełnosprawności. Wydatki na ten cel mogą być odliczone - zdaniem organu podatkowego - od dochodu osoby niepełnosprawnej, nie mogą być natomiast odliczone od dochodu synowej, która zamieszkuje w J. i tam jest zameldowana od urodzenia. Skarżąca udokumentowała odliczenia z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne na podstawie rachunku uproszczonego wystawionego przez spółkę cywilną "A.", który jest refakturą wydatków na zakup materiałów do przeprowadzenia remontu. Na oryginalnym rachunku nabywcą towarów była ww. spółka cywilna, a wydatki dotyczyły remontu mieszkania teściowej, na który posiada tytuł prawny. Odnośnie zaś nieuznania wydatków z tytułu zakupu akcji i obligacji organ skarbowy stwierdził, że odliczoną kwotę wydatkowano na nabycie Powszechnych Świadectw Udziałowych, co nie uprawnia do dokonania odliczenia. Od powyższej decyzji skarżąca odwołała się zarzucając, iż jest ona niezgodna z prawem. Zdaniem skarżącej z przepisów nie wynika obowiązek wspólnego zameldowania, czy też zamieszkania jako warunek odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Ww. zarzuciła urzędowi skarbowemu błąd w ustaleniu dochodu teściowej, gdyż faktycznie według zeznania rocznego dochodu nie osiągnęła. Skarżąca nie zgodziła się również z odmową odliczenia kwoty 20 zł na zakup świadectwa udziałowego, gdyż zostało ono wyemitowane przez Skarb Państwa i wydana w tym zakresie decyzja ogranicza stosowanie art. 26 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Izba Skarbowa decyzją z dnia 9 marca 1998 r. utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie stwierdzając, że teściowa w roku 1996 osiągnęła dochód w wysokości 6.594,54 zł, który po odliczeniu wydatków na cele rehabilitacyjne wyniósł "0". W dniu 14 kwietnia 1998 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego wpłynęła skarga na decyzję Izby Skarbowej w K., w której skarżąca wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Ww. stwierdziła, że dochodem jest nie dochód w ogóle, ale dochód będący podstawą do opodatkowania i w zaświadczeniach wydawanych przez urzędy skarbowe podawany jest właśnie dochód będący podstawą do opodatkowania. Zakup świadectwa udziałowego - zdaniem skarżącej - mieści się w zakresie art. 26 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, w brzmieniu obowiązującym w 1996 r., odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem podlegają wydatki na cele rehabilitacyjne, ponoszone przez podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Zgodnie zaś z par. 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./ za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne uważa się wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. W ust. 5 omawianego przepisu ustawodawca ograniczył stosowanie tego odliczenia tylko do tych podatników, na których utrzymaniu pozostają między innymi rodzice współmałżonka, jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają dwunastokrotności kwoty najniższego wynagrodzenia pracowników za grudzień roku poprzedzającego rok podatkowy. Najniższe wynagrodzenie - za grudzień 1995 r. - zgodnie z zarządzeniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1995 r., wyniosło 305,00 zł, a dwunastokrotność tej kwoty - wyniosła 3.660,00 zł. Teściowa skarżącej wykazała w zeznaniu podatkowym za 1996 r. dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 6.594,54 zł, a więc jej dochód przekroczył kwotę określoną we wskazanym par. 8 ust. 5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r., a tym samym skarżąca nie mogła dokonać odliczenia wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił poglądu skarżącej, że dochód jej teściowej wyniósł "0". Ustawodawca w przytoczonym wyżej przepisie zawarł określenie "dochód", który należy odróżnić od "podstawy opodatkowania". W rozpatrywanej sprawie dochód teściowej - zgodnie z jej zeznaniem podatkowym - wyniósł 6.594.54 zł, natomiast podstawa opodatkowania wynosiła "0". Organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały tę normę prawną i stanowisko to jest zgodne z definicją dochodu zawartą w art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie zatem wydatków poniesionych na powyższe cele było nieuzasadnione. Odnośnie zaś odliczenia wydatku na zakup Powszechnych Świadectw Udziałowych Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko organów podatkowych, że wydatek ten nie mieści się w zakresie art. 26 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i z tego względu nie podlega odliczeniu. Zgodnie z tym przepisem odliczeniu od dochodu podlegają wydatki na zakup akcji /udziałów/ od Skarbu Państwa lub objęcie obligacji od Skarbu Państwa. Powszechne Świadectwa Udziałowe związane są z prywatyzacją państwowych jednostek organizacyjnych i nie są tożsame ani z akcjami, ani z obligacjami. Niedopuszczalna jest interpretacja rozszerzająca omawianego przepisu. Gdyby ustawodawca chciał objąć odliczeniem również Powszechne Świadectwa Udziałowe, dałby temu wyraz w redakcji tego przepisu, czego jednak nie uczynił. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia prawa, a tylko taka okoliczność mogłaby stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Organy podatkowe nie naruszyły przepisów ani tych dotyczących zasad prowadzenia postępowania, ani przepisów merytorycznych skutkujących wadliwością rozstrzygnięć. Skoro zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, należało orzec jak w sentencji.