I SA/Kr 614/03

W IMIENIU RZECZPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 lipca 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Grażyna Jarmasz Sędziowie: NSA Józef Michaldo (spr.) WSA Bogusław Wolas Protokolant: Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2005r. sprawy ze skargi Z. K. i W. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 5 marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 600,- zł (słownie: sześćset złotych). Z. i W. K. dokonali w dniu [...] czerwca 2000r. sprzedaży nieruchomości osiągając z tego tytułu przychód w kwocie 75.000 złotych . W dniu [...] czerwca 2000r. złożyli oświadczenie, iż kwota uzyskanego przychodu ze sprzedaży prawa majątkowego w 2000r.zbstanie wydatkowana w okresie 2 lat na cele mieszkaniowe. Wedle ustaleń organu podatkowego podatnicy nie dopełnili warunków zwolnienia w całości tj. nie udokumentowali wydatkowania całego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Urząd Skarbowy w dniu [...] września 2002r. wydał decyzje Nr [...] i Nr [...] określające należny zryczałtowany podatek dochodowy ze sprzedaży nieruchomości w ogólnej kwocie 2.393,40 zł (tj. Z. K. i W. K. - obydwoje po 1.196,70 zł). Decyzje te doręczono im [...] września 2002r. Już w dniu [...] września 2002r. Podatnicy złożyli w Urzędzie Skarbowym pismo, które zostało zakwalifikowane jako wniosek o umorzenie choć w jego treści niezależnie od wniosku o umorzenie obliczonych należności podatkowych kwestionowali oni nieuwzględnienie przez organ kwot wydatków, które ponieśli na spłatę pożyczek zaciągniętych od rodziny na rozpoczętą budowę domu lecz których nie byli w stanie udokumentować. Podnieśli w tym piśmie, że byli przekonani, iż rachunek ze Spółdzielni Mieszkaniowej będzie odliczony od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i niezależnie od wniosku o umorzenie wnieśli o odliczenie tych kwot od przychodu osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości. W odpowiedzi na to pismo Urząd Skarbowy wydał w dniu [...] października 2002r. decyzję nr [...] (k.7), którą odmówiono Z. i W. K. umorzenia wyżej opisanych należności podatkowych. W motywacji tej decyzji podniesiono, iż sprawy z zakresu umorzenia zaległości podatkowych reguluje art. 67 ustawy Ordynacja podatkowa, który mówi, iż organ ze względu na ważny interes podatnika, na jego wniosek może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowej lub odsetki za zwłokę. Decyzje te są jak zauważono decyzjami uznaniowymi pozostawionymi w gestii organu administracyjnego. Przyznanie ulgi jest fakultatywne a nie obligatoryjne i decyzje organ w oparciu o okoliczności dotyczące danej sprawy. Według organu materiał informacyjno - dowodowy zebrany w aktach sprawy nie uzasadniał umorzenia zaległego podatku. Podkreślono, że umorzenie zaległości ma charakter wyjątkowy ponieważ obowiązkiem obywatela jest płacenie podatków zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Opodatkowanie obywateli jest powszechne i równe wobec prawa. Organ podnosił także, iż nie bez znaczenia jest fakt odliczenia wpłaty kwoty 25.517,36 zł na wkład budowlanej do A. Spółdzielni Mieszkaniowej. Kwota ta stanowiła nadwyżkę ponad kwotę wkładu mieszkaniowego zaliczonego przez spółdzielnie na wkład budowlany przy przekształceniu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Podatnicy chcieli powyższą kwotę zaliczyć jako jeden z wydatków przychodu uzyskanego ze sprzedaży, co oznaczałoby podwójne skorzystanie z ulgi. Pismem z dnia [...]listopada 2002r. (uzupełnionym pismem z dnia [...] stycznia 2003 r.) Z. i W. K. wnieśli odwołanie od powyższej decyzji podnosząc, iż nie zgadzając się z zaskarżonym rozstrzygnięciem powołując szczegółową argumentację, która ich zdaniem powinna przemawiać za uzyskaniem przez nich oczekiwanej pozytywnej decyzji i umorzenie zaległości. Podatnicy polemizują także z pojęciem "ważnego interesu społecznego", który w ich przypadku powinien jak uważają nie sprzeciwiać się , lecz przemawiać za zastosowaniem względem nich dobrodziejstwa umorzenie należności podatkowych. W wyniku rozpatrzenia tego odwołania Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] marca 2003r. Nr [...] utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Niezależnie od podtrzymania argumentacji organu l - instancji w ocenie Izby Skarbowej także okoliczności dotyczące sytuacji majątkowej i rodzinnej ustalone przez organ uzasadniały podjęcie decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. W momencie sprzedaży nieruchomości podatnicy dysponowali bowiem kwotą 75.000,00 zł i uregulowanie wówczas podatku nie zagrażało egzystencji rodziny. Zauważono, że zaległy podatek nie jest podatkiem pobieranym z bieżących dochodów rodziny lecz pochodzi z przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Skarżący w oświadczeniu z [...] czerwca 2000r. deklarowali przeznaczenie całego przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe, tymczasem został on przeznaczony jedynie w części na ten cel. Decyzję tę Z. i W. K. zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej w mocy decyzji organu l-instancji skarżący powtarzają swoją argumentację zawartą we wniosku i szczegółowym odwołaniu, którą wyżej wymieniono. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi , podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia . Rozpoznając powyższą skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje : W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na dwa zagadnienia o charakterze ogólnym . Po pierwsze , stosownie do treści art.1 i art.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2002r Nr 153 poz. 1271 ze zm.) , z dniem 1 stycznia 2004 weszły w życie przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Po drugie , z treści art.97 § 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami admin istracyjnymi wynika jednoznacznie , że sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r i w których postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe Wojewódzkie Sądy Administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . Ponadto podkreślić należy , że ocena działalności organów administracji publicznej dokonywana przez właściwy Wojewódzki Sąd Administracyjny sprowadza się do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia będącego przedmiotem tej oceny pod względem zgodności z przepisami prawa materialnego oraz pod względem zgodności z przepisami postępowania administracyjnego . Skarga okazała się uzasadnioną choć nie w pełni z przyczyn, które w niej podniesiono albowiem kwestionowane decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa skutkującym ich uchylenie. Jak wynika z akt decyzja Urzędu Skarbowego nr PD [...] i [...] w sprawie wymiaru podatku od zbytej nieruchomości doręczona została skarżącym w dniu 17 września .2002r. Już w dniu [...] września 2002r. Z. i W. K. złożyli pismo do Urzędu Skarbowego [...] o umorzenie wyliczonego podatku od spadku . Powoływany już na wstępie przepis art.67 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi podstawę do podejmowania - na wniosek podatnika- decyzji w przedmiocie umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę - w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym W rozpoznawanej sprawie uruchomiono instytucje przewidzianą tym przepisem przedwcześnie, na podstawie wspomnianego już pisma skarżących złożonego w Urzędzie Skarbowym już w dniu[...] września 2002r. , a więc w czasie gdy zaległość w podatku od sprzedaży nieruchomości jeszcze nie istniała . Stosownie bowiem do art.51 b § 1 Ordynacji podatkowej - zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie . Termin płatności wynosi zaś - zgodnie z art.47 § 1 tej ustawy - 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego . Wobec doręczenia skarżącemu decyzji ustalającej przedmiotowy podatek w dniu [...].09.2002r, jako zaległość mógł zatem zostać potraktowany najwcześniej [...].10.2002r. W takim zaś razie analizowane pismo strony należało rozważyć i potraktować ewentualnie jako odwołanie po uprzednim wyjaśnieniu czy rzeczywiście wolą jej było zakwestionowanie decyzji w sprawie podatku od spadków i darowizn oraz uzupełnieniu jego treści zgodnie z wymaganiami art.222 Ordynacji podatkowej jeżeli potwierdzi, że jest to jej odwołanie - w zakreślonym przez organ podatkowy terminie W utrwalonym już orzecznictwie sądowym przyjęty został pogląd , że pismo złożone przez stronę w ogranie l instancji w terminie przewidzianym do złożenia odwołania , w którym kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia należy uznać za odwołanie od decyzji, chociażby nie spełniało ono wszystkich warunków określonych w art.222 . Tak np. w wyroku NSA z 18.12.1996r SA/Ka 2552/95 Temida CD , Gdańsk 2000 Sąd stwierdza : Jeżeli nawet skarżący z powodów obiektywnych nie dostrzegł różnicy między odwołaniem od decyzji wymiarowej a postępowaniem w sprawie umorzenia zaległości podatkowych ( i chodziło mu tylko o efekt w postaci zmniejszenia bądź uchylenia dolegliwości podatkowej) , rozróżnienia , rozważenia i wyjaśnienia w tym przedmiocie obciążały organ podatkowy . Obowiązek wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków spoczywa na organie prowadzącym postępowanie z mocy art.169 § 1 Ordynacji podatkowej . Niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia (art.169 §4). Niezależnie od powyższego podnieść należy , że całe postępowanie , zakończone decyzjami będącymi przedmiotem skargi w niniejszym postępowaniu było wadliwe jako uruchomione w oparciu o pismo z [...].09.2002r. , które nie mogło stanowić wniosku podatnika o umorzenie zaległości nieistniejącej - i jako takie gdy chodzi o ulgę z art.67 § 1 Ordynacji podatkowej wówczas bezprzedmiotowe . Należy podkreślić , iż już w drugim zdaniu tego pisma skarżący domagają się uwzględnienia ich inwestycji finansowych, przeznaczonych na dokończenie rozpoczętej budowy domu. W kolejnym zdaniu powołują się na pożyczkę zaciągniętą od rodziny na budowę. Dalej podnoszą, że byli przekonani, że będzie odliczony od przychodu ze sprzedaży nieruchomości rachunek ze Spółdzielni Mieszkaniowej. Ta treść wskazuje wyraźnie na kwestionowanie przez skarżących merytorycznego rozstrzygnięcia o określeniu należności podatkowych. Jeśli zważyć, iż pismo to zostało złożone w otwartym terminie do złożenia odwołania , to należy uznać, iż wszystkie powyższe uwagi są uzasadnione. Wobec przyjętego sposobu rozstrzygnięcia jedynie ubocznie należy zauważyć, iż mimo pozornej wnikliwości rozważań przeprowadzonych w zakresie przesłanek 67 § 1 Ordynacji podatkowej organ nie wykazał jak podatnicy mają pogodzić spłatę przedmiotowych należności w warunkach swojej sytuacji rodzinnej i materialnej, którą ustalono przecież w sposób w istocie bezsporny. Mając powyższe na uwadze , Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1b i c , art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U.. Nr 153 poz. 1270 ) w związku z art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ) orzekł jak w sentencji.