I SA/Kr 64/10

Sygn. akt I SA/Kr 64/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 sierpnia 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2010r., sprawy ze skargi E. G., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 17 listopada 2009 r. Nr [...], w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania wymiarowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 100, 00 zł (sto złotych 00/100). Na podstawie umowy sprzedaży warunkowej zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 15 listopada 2006 r., S. N. C. działając w imieniu własnym oraz B. N. i H. S., sprzedał E. G. całe udziały swój i mocodawczyń wynoszące po 1/3 części, czyli sprzedał łącznie całą położoną w K. nieruchomość stanowiącą działkę nr 1574/2 o pow. 10a 67 m2, za ceny w kwotach po 4 tyś. zł, a więc za łączną kwotę 12 tyś. zł. Sprzedaży dokonano pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzysta z prawa pierwokupu. Ponieważ Agencja z prawa pierwokupu nie skorzystała - wykonując zobowiązanie wynikające z ww. umowy sprzedaży warunkowej - aktem notarialnym z dnia 9 marca 2007 r. S. N. C. działając w imieniu własnym oraz B. N. i H. S., przeniósł na rzecz E. G. własność powyższej nieruchomości. Od umowy sprzedaży notariusz - jako płatnik - pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w łącznej kwocie 240 zł, obliczony według stawki 2 % na podstawie art. 7 ust. l pkt l lit.a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., nr 101, póz. 649), dalej określana jako "u.p.c.c.". Jednocześnie notariusz poinformował stawających o przysługującym urzędowi skarbowemu prawie do podwyższenia wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał oceny podanej do aktu notarialnego wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Według tej oceny wartość nieruchomości określona w akcie notarialnym nie odpowiada wartości rynkowej z dnia dokonania czynności cywilnoprawnej. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie w przedmiocie zobowiązania podatkowego od umowy sprzedaży oraz wystosował trzy wezwania do nabywcy nieruchomości do podwyższenia wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej - umowa sprzedaży 1/3 części nieruchomości, podając jednocześnie wartość rynkową 1/3 części nieruchomości według własnej, wstępnej oceny na kwotę 19 540 zł. Jednocześnie organ zaznaczył, że w razie nie określenia wartości lub podania wartości nie odpowiadającej wartości rynkowej, organ podatkowy dokonana jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Poinformował także, że jeżeli zostanie powołany biegły i wartość określona z uwzględnieniem jego opinii będzie się różnić o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii biegłego poniesie podatnik. E. G. w odpowiedzi na wezwania podał, że cena określona w akcie notarialnym stanowiła realną zapłatą za przedmiotową nieruchomość, która nie posiada drogi dojazdowej. Jednocześnie podał on, że nie wyraża zgody na obciążenie go kosztami opinii biegłego. Sygn. akt l SA/Kr 64/10 Postanowieniem z dnia 8 maja 2009 r. organ I instancji powołał biegłego celem opracowania pisemnej opinii o wartości rynkowej w/w nieruchomości wg stanu z dnia nabycia prawa tj. 9 marca 2007 r. i cen obowiązujących także w tym dniu. W postanowieniu tym zawarto zapis, że wynagrodzenie za wykonanie czynności zostanie uregulowane wg umowy o dzieło. Zgodnie z §7 tej umowy, zawartej w tym samym dniu, wynagrodzenie zostało ustalone w wysokości 915 zł brutto, płatne w terminie 14-tu dni od dnia otrzymania rachunku. W operacie szacunkowym z dnia 26 czerwca 2009 r. biegły określił wartość rynkową nieruchomości wg stanu i cen obowiązujących w dniu nabycia w wysokości 45 600 zł. Pismem z dnia 30 lipca 2010 r. podatnik wniósł zastrzeżenia do powyższej opinii, domagając się jej uzupełnienia na piśmie. Wskazał, że nabyta nieruchomość położona jest przy potoku górskim bez prawa dojazdu i przechodu. Opinia jest miało wiarygodna, gdyż nie podaje miejsca położenia nieruchomości, na podstawie których biegły ustalił metodą porównawczą cenę nieruchomości. Wskazanie takie jest konieczne celem przeprowadzenia wizji lokalnej przez podatnika. Zwrócił się on także o wyjaśnienie pojęć korelacji i regresji w aspekcie wyceny nieruchomości, co oznacza korelacja słaba, przeciętna i silna? Podał, że nie wyjaśniono i nie przedstawiono wyliczeń współczynników korekcyjnych oraz nie wyjaśniono czemu przyjęto za podstawę wyceny tylko trzy nieruchomości nie odpowiadające atrybutom przedmiotowej działki. Biegły pismem z dnia 10 sierpnia 2009 r., które nie zostało doręczone podatnikowi, udzielił odpowiedzi na powyższe zarzuty. Nie znalazł podstaw do zmiany wartości wycenianej nieruchomości. Ponieważ wartość rynkowa nieruchomości określona z uwzględnieniem opinii biegłego różniła się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, organ podatkowy kosztami opinii obciążył podatnika i postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2009 r., nr [...], ustalił wysokość kosztów postępowania wymiarowego podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 915 zł. Trzema decyzjami z tej samej daty, nr od [...] do [...], Naczelnik US , przyjmując za podstawę opodatkowania wartość rynkową nieruchomości w wysokości wynikającej z wyceny biegłego (udział 1/3 części - 15 200 zł), określił w każdej z tych decyzji wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 304 zł, tj. o 224 zł wyższej niż pobrana przez płatnika w kancelarii notarialnej z tytułu sprzedaży udziału 1/3 części nieruchomości. W zażaleniu na postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania, podatnik wniósł o jego uchylenie zarzucając rażące naruszenie art. 121, 122, 124, 217 O.p., art. 6 ust. l pkt l lit. c, ust. 2 i 4 u.p.c.c., a także nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności niniejszej sprawy. Sygn. akt l SA/Kr 64/10 Zdaniem podatnika opinia biegłego jest nierzetelna i nieprawidłowa, a kwota ustalona za jej wykonanie jest zdecydowanie niewspółmierna do nakładu pracy. Strona składała zarzuty do sporządzonej opinii zarówno odnośnie jej treści merytorycznej jak i sposobu jej sporządzenia i warunków formalnych jakim powinna ona odpowiadać. Treść tych zarzutów winna mieć zdecydowany wpływ na ustalenie kosztów postępowania, a w przedmiotowej sprawie uzasadnienie postanowienia nie zawiera żadnego ustosunkowania się do nich przy ustalaniu kosztów. Zatem nie jest możliwe prawidłowe określenie wartości nieruchomości (podstawy opodatkowania), a tym samym nie można prawidłowo w oparciu o błędną wartość ustalić kosztów postępowania. Skoro strona kwestionuje opinię powołanego biegłego, to nie ma podstaw by uznać, że organ udowodnił, że wartość tak określona różni się więcej niż o 33% od wartości podanej przez podatnika. Zaskarżone postanowienie nie może się także ostać z tego względu, że decyzje dotyczące wymiaru podatku od czynności cywilnoprawnych są nieprawomocne. Podatnik wskazał także na nieprawidłowe uzasadnienie postanowienia, które ogranicza się do ogólnikowych stwierdzeń i nie odpowiada wymogom stawianym przez przepisy prawa. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z tej z 17 lipca 2009 r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ II instancji podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego precyzyjnie powołał podstawę prawną, wyjaśniając jednocześnie z czego wynika konieczność poniesienia przez podatnika kosztów opinii sporządzonej przez rzeczoznawcę. Wysokość wynagrodzenia wynika natomiast z umowy zawartej pomiędzy biegłym a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. Do zarzutów dotyczących nierzetelności i nieprawidłowości operatu szacunkowego organ odwoławczy ustosunkował się w decyzjach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych. Odnosząc się do zarzutu przedwczesnego wydania postanowienia w stosunku do decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu p.c.c. organ II instancji zauważył, że art. 269 O.p. nie określa terminu wydania postanowienia, zatem uzasadnione jest wydanie postanowienia ustalającego wysokość kosztów powołania biegłego w dacie wydania decyzji wymiarowej (jednocześnie z nią). Nie zgadzając się z powyższymi rozstrzygnięciami podatnik wniósł skargę do tut. Sądu, domagając się, podobnie jak w odwołaniach i zażaleniu, ich uchylenia, z powodu rażącego naruszenia art. 120,121, 122, 123, 124, 187, 200 O.p. oraz art. 217 i art. 6 ust. l pkt l lit. c i ust. 2 i 4 u.p.c.c. Skarżący zarzucił także nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszych spraw, a decyzjom Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił także sprzeczność ustaleń organu podatkowe I instancji z materiałem dowodowym zebranym w sprawie poprzez nie ustosunkowanie się do zarzutów zgłoszonych przez stronę. Sygn. akt l SA/Kr 64/10 Uzasadniając skargę podniósł , iż opinia biegłego w przedmiocie wartości nieruchomości jest nierzetelna i nieprawidłowa a ustalona za jej wykonanie kwota jest zdecydowanie niewspółmierna do nakładu pracy. Skarżący przede wszystkim stawia zarzut merytoryczne opinii. Tym samym skoro strona kwestionuje powołaną opinię to nie można uznać , iż organ udowodnił że różnica wartości nieruchomości wynikająca z aktu notarialnego a określona przez rzeczoznawcę różni się o więcej niż 33 %. Ponadto uzasadnienie skargi koncentruje się również wokół naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, oraz zasady poszukiwania prawdy obiektywnej. W odpowiedziach na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. l § l i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych przyczyn niż te wymienione w jej uzasadnieniu. Podstawę prawną w sprawie obciążenia podatnika kosztami postępowania podatkowego stanowi przepis art. 267 § l pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, póz. 60 z póz, zm.), zwanej dalej Op, w związku z art. 6 ust. l i ust. 3 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, póz. 959 z późn. zm.). Stosownie do powołanych przepisów przy umowie sprzedaży, podstawę opodatkowania podatkiem stanowi wartość rynkowa, a jeżeli strony czynności cywilnoprawnej nie określiły wartości przedmiotu tej czynności lub wartość określona przez strony nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, jej wartości rynkowej, organ ten wezwie strony do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo tego wezwania nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33 % od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Zgodnie zaś z art. 265 § l pkt l Op w zw. z art. 10 dekretu z dnia 26 października 1950 r. o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 49, póz. 445 ze zm.) oraz § l i § 2 ust. l, ust. la, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975r. w sprawie kosztów przeprowadzenia Sygn. akt l SA/Kr 64/10 dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 46, póz. 254 z późn. zm.) do kosztów postępowania zalicza się min. koszty podróży i inne należności biegłych, ustalone zgodnie z przepisami o należnościach świadków i biegłych w postępowaniu sądowym, koszty przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym obejmują zaś wynagrodzenie biegłych za wykonaną pracę, koszty zużytych materiałów i inne wydatki niezbędne do wydania opinii. Wysokość wynagrodzenia biegłego za wykonaną pracę określa się z kolei, uwzględniając wymagane od biegłego kwalifikacje, potrzebny do wydania opinii nakład pracy i poświęcony czas, a także w miarę potrzeby pokrycie wydatków niezbędnych do wykonania zleconej pracy. Podstawę obliczenia wynagrodzenia biegłych sądowych za wykonaną pracę stanowi kwota bazowa dla osób, o których mowa w art. 5 pkt l lit. a) ustawy z dnia 23 grudnia 1999 r. o kształtowaniu wynagrodzeń w państwowej sferze budżetowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 110, póz. 1255 i z 2000 r. Nr 19, póz. 239), której wysokość, ustaloną według odrębnych zasad, określa ustawa budżetowa, z zastrzeżeniem ust. la. W przypadku gdy ogłoszenie ustawy budżetowej nastąpi po dniu l stycznia roku, którego dotyczy ustawa budżetowa, podstawę obliczenia wynagrodzenia za okres od l stycznia do dnia ogłoszenia ustawy budżetowej stanowi kwota bazowa w wysokości obowiązującej w grudniu roku poprzedniego. Wynagrodzenie to w razie złożonego charakteru problemu będącego przedmiotem opinii może być na wniosek zainteresowanego podwyższone w granicach do 50% stawki, jeżeli biegły ma dyplom ukończenia studiów wyższych lub dyplom mistrzowski oraz pełni funkcję biegłego sądowego nie krócej niż jedną kadencję lub rzeczoznawcy przez okres co najmniej pięciu lat. Wysokość wynagrodzenia określa zatem organ podatkowy w oparciu o wyżej wymienione przepisy , uwzględniając wymagane od biegłego kwalifikacje , potrzebny do wydania opinii nakład pracy poświęcony czas a także w miarę potrzeby pokrycie wydatków niezbędnych do wykonania zleconej pracy. Ponadto w § 12 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym, nałożono na biegłych obowiązek przedstawienia organowi , wraz z rachunkami , dwóch egzemplarzy karty pracy , jeżeli wynagrodzenie określa w całości lub w części według stawki wynagrodzenia za godzinę pracy. Niedopuszczalnym natomiast zawieranie, tak jak to uczyniono w niniejsze sprawie, umowy cywilnoprawnej z biegłym. Przepisy regulujące obowiązek powołania biegłego w sprawie nie mogą być wyłączone lub ograniczone decyzją stron umowy cywilnoprawnej. ( Wyrok WSA z 22.09.2005 r. sygn. akt I SA/Łd 938/05 ). Zawarta umowa o dzieło z dnia 08.05.2009 r. nie tylko jest niezgodna z wyżej wymienionymi przepisami ale również sprzeczna z Sygn. akt l SA/Kr 64/10 zasadami regulującymi wynagrodzenie biegłego . Wynagrodzenie to zostało ustalone bowiem "z góry" zanim biegły podjął jakiekolwiek czynności , czyli w sposób zupełnie przypadkowy i dowolny antycypując wielkość i zakres wykonanych prac. Organ podatkowy następnie ustalił wielkość wynagrodzenia w oparciu o zawartą umowę o dzieło nie mając żadnych podstaw do kontroli prawidłowości określonego wynagrodzenia . Organ podatkowy nie może bezkrytycznie akceptować warunków płacowych przedstawionych przez biegłego, lecz jest zobligowany do ich sprawdzenia, uwzględniając kwalifikacje biegłego , potrzebny do jej wykonania czas itp. Przytoczone bowiem wyżej przepisy precyzują natomiast sposób ustalania wynagrodzenia biegłego w oparciu o nakład pracy i poświęcony czas potrzebny do wykonani a opinii a także wydatki niezbędne do wykonania zleconej pracy, czyli o te elementy , które są znane dopiero po jej wykonaniu.. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny ustalić zatem wielkość wynagrodzenia biegłego w oparciu o przytoczonej wyżej zasady i przepisy prawa. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § l pkt l lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.