I SA/Kr 641/04

Sygn. akt I SA/Kr 641/04 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 listopada 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz – Ślusarczyk (spr), Sędziowie: WSA Urszula Zięba, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Iwona Sadowska – Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2006r, sprawy ze skarg W. I., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 5 kwietnia 2004r nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r i odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek, na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002r., - s k a r g i o d d a l a - Sygn. I SA/Kr 641/04 UZASADNIENIE W wyniku przeprowadzonej kontroli u skarżącego W. I. ustalono szereg nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok, z których na etapie postępowania sądowego sporne są : 1.zawyżenie przychodu ze sprzedaży autobusu MITSUBITSHI udokumentowanego fakturą VAT NR. 21[...]z dnia [...]. 12. 2001 r. w kwocie 308.000 zł. i dokonana korekta tej faktury nr.[...] w dniu[...] kwietnia 2002 r. 2. nie ujęcie przychodu z tytułu świadczonych usług składu celnego KEBI w kwocie 55135,44 zł 3.nie wykazanie przychodu za dzierżawę autobusu M. firmie [...] w N.i R. M. w kwocie 2.211,15 zł. Tym samym wedle organu I instancji nastąpiło naruszenie przepisów prawa podatkowego – art. 14 ust.1 ustawy z dnia 26 .07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / DZ. U. NR.14 , poz. 176 z 2000 r. ze zm. / , art. 22 ust. 1 tejże ustawy a także par. 27 ust. 1 , par.28 pkt.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów / DZ.U. Nr. 116, poz.1222/. Nieprawidłowości powyższe między innymi stanowiły podstawę do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...]grudnia 2003 r decyzji Nr. [...] określającej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 45.122,90 zł. oraz decyzji z tej samej daty Nr. [...] określającej podatnikowi wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r, które nie stały się elementem zobowiązania w tym podatku w kwocie 2.836,10 zł Podatnik odwołał się od obu tych decyzji a Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...]kwietnia 2004 r. utrzymał je w mocy. W szczególności Dyrektor Izby Skarbowej ustalił : W kwestii transakcji sprzedaży samochodu M. : Postępowanie podatkowe wykazało , że mimo wystawienia przez podatnika w miesiącu grudniu 2001 r. faktury VAT Nr. [...] dokumentującej sprzedaż tego autobusu firmie T. z R. , do transakcji tej nie doszło. Potwierdza to kontrola przeprowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.w firmie E. A.K.P K.Spółka Jawna / poprzednio T./ , która wykazała iż faktura ta nie została zaewidencjonowana w księgach podatkowych kupującego. Autobus ten nie został wydany kupującemu zaś firma E. posiadała tylko fakturę pro – forma dla celów uzyskania kredytu bankowego na jego zakup. Także kwota zaliczki pomimo odnotowania w tej fakturze nie została zapłacona ,co zostało potwierdzone przez skarżącego. Stwierdzono , że przychodami z działalności gospodarczej są kwoty należne chociażby faktycznie nie zostały otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów , udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z ogólnie wyrażoną zasadą wyrażoną w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z działalności gospodarczej powstaje w momencie wydania towaru. Skoro nie doszło do wydania towaru , nie dokonano zapłaty ceny czy też zaliczki , konieczne było uznanie , że kwota 308.000 zł nie stanowi przychodu firmy skarżącego "M.". Konsekwencją powyższego było nieuznanie dokonanej w dniu [...] kwietnia 2002 roku korekty tej faktury Nr [...] W przedmiocie nie ujęcia przychodu z tytułu świadczonych usług składu celnego – organy ustaliły , iż wbrew zarzutom podatnika usługa ta była świadczona na rzecz kontrahenta tureckiego na podstawie umowy składu celnego z dnia [...] czerwca 1999 roku Nr[...] aneksowanej w dniu [...]września 1999 r. Zgodnie z treścią tej umowy, kontrahent turecki firma [...] winna płacić określone w niej należności za składowanie , a warunkiem wydania towaru ze składu celnego jest zapłacenie wszelkich należności za tą usługę. Skarżący przy wydaniu towaru miał prawo żądać należności za składowanie , nie dokonanie zapłaty skutkowało by nie wydanie autobusów. Dodatkowo z umowy wynika , że jej ustalenia wiążą strony do dnia odebrania przez składającego towarów będących w składzie / par.5 pkt 5.3/. W świetle powyższego argumenty podatnika , że mając ogromne trudności w nawiązaniu kontaktu z kontrahentem rozwiązał umowę telefonicznie , a tym samym nie świadczył usługi , uznano za bezzasadne. W toku postępowania podatnik powoływał się na pisma kierowane do kontrahenta tureckiego zawierające między innymi wezwanie go do odbioru autobusów , zerwanie umowy i powiadomienie o tym fakcie Urzędu Celnego, jednakowoż pism tych nie przedłożył. Tym samym organy za zasadne uznały przypisanie skarżącemu przychodu w kwocie 55.135,44 zł z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie usług składu celnego na podstawie art..14 ust. 1 ustawy z dnia 26 o7.1991 r p.d.o.f. Odnośnie nie wykazania przychodu za dzierżawę autobusu M. firmie "S."ustalono , że skarżący w 2002 r. wydzierżawiał autobus M. stanowiący majątek firmy "M..". Zgodnie z umową dzierżawy z dnia [...] maja 2002 r. należność z tytułu dzierżawy winna być regulowana po otrzymaniu faktury. Podatnik nie zafakturował i nie wykazał przychodu z tego tytułu za miesiąc listopad i grudzień z tego powodu , iż pismem z dnia [...]listopada 2002 r. wypowiedział umowę z dniem [...] października 2002 r. bez zachowania terminu wypowiedzenia. Organy przyjęły, że wypowiedzenie umowy nastąpiło z dniem [...] XI 2003 r i to uwzględniły przy ustaleniu wysokości czynszu należnego podatnikowi. Decyzja określająca wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy , była konsekwencją decyzji wymiarowej. Decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] oraz [...]/zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie . W. I. podnosi te same zarzuty co w odwołaniu od decyzji organu I instancji a w szczególności : naruszenie przepisów prawa materialnego : to jest art. 14 , ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych/ DZ. U. z 2000 r. Nr. 14 , poz. 176 ze zm./, art. 56 i 65 par. 2 kodeksu cywilnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, ponadto naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 121 par. 1 , 122, 123, 125, 187, 188, 191 , 210 par. 4. ustawy Ordynacja podatkowa Skarga zmierza do uchylenia zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do nie zaewidencjonowania przychodu z usługi składu celnego KEBI , podkreślono w skardze , że umowa składu od 2001 r. istniała jedynie formalnie , gdyż skarżący nie mogąc uzyskać od kontrahenta tureckiego pisemnego potwierdzenia jej rozwiązania , dokonał wypowiedzenia w rozmowie telefonicznej. Przedmiot tej umowy pozostawał na terenie firmy KEBI tylko dlatego , że z mimo zerwania umowy , firma [...] nie odebrała towaru. Skarżący powoływał się na motywy ostatecznego wydania składowanych pojazdów bez pobrania należności. Ponadto zarzucono brak cywilnej analizy spornej umowy pod kątem zasad współżycia społecznego , zgodnego zamiaru stron i celu umowy. Skarżący nie zgadza się także z zakwestionowaniem transakcji sprzedaży autobusu firmie T. z R. za kwotę 308.000 zł. Faktury dokumentowały bowiem rzeczywiste transakcje gospodarcze a wystawienie faktur korygujących było wynikiem nie zapłacenia przez firmę T. stosownej należności i ostatecznego braku sfinalizowania zawartej umowy. Wystarczającym dowodem na to , iż transakcja miała miejsce jest podpisanie przez pracownika formy T. faktury korygującej. W kwestii dzierżawy autobusu firmie S., skarżący podnosi iż wypowiedzenie umowy nastąpiło wobec zalegania przez dzierżawcę z zapłatą czynszu za okres kilku miesięcy. Wobec powyższego w listopadzie i [...] dni grudnia nie istniała umowa dotycząca dzierżawy powyższego autobusu. Przyjęcie przez organy podatkowe daty [...]listopad 2002 r. jako terminu rozwiązania jest nieuzasadnione, skoro wypowiedziano ją miesiąc wcześniej a pismo z [...] listopada 2002 r. jest jedynie dokumentem informującym dzierżawcę o dokonanym kilka dni wcześniej wypowiedzeniu. W listopadzie nie osiągnął więc przychodu z dzierżawy obligującego go do zapłaty podatku. Na koniec podniesiono zarzut naruszenia zasad postępowania podatkowego , w szczególności zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Odmowne załatwienie wniosku pełnomocnika skarżącego o dostarczenie kopii akt oznaczało pozbawienie skarżącego dostępu do akt. Znajomość akt jest podstawowym warunkiem prowadzenia sprawy umożliwiającym obronę , zaś prawo do obrony jest chronione przez Ordynację podatkową. Sprawa niniejsza jest skomplikowana i złożona , akta stanowią sporej wielkości tom pism , bez ich znajomości obrona jest utrudniona , wręcz niemożliwa. Dodatkowo w piśmie z dnia[...] października 2006 r. podniesiono zarzut naruszenia art. 193 Ordynacji podatkowej poprzez zakwestionowanie zapisów w księgach podatkowych bez uprzedniego uznania tych ksiąg za nierzetelne. Zaskarżając decyzję dotyczącą określenia wysokości odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy, skarżący odnosi się w zasadzie do meritum sprawy tyczącej określenia wysokości podatku za ten rok. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / DZ. U. Nr. 153 , poz.1269/ stwierdzić należy , iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. I tak w kwestii nie świadczenia w 2002 roku usług składu celnego na rzecz kontrahenta Tureckiego – firmy [...] Turcja, bezsporne było , iż podatnik w ramach zawartej umowy konsygnacyjnej nr 1/6/9 zmienionej aneksem z dnia [...] o9. 1999 r., zobowiązywał się przechowywać towary w/w firmy w składzie celnym za odpłatnością. Bezsporne jest , że w okresie przez organ wskazanym, towary te znajdowały się na składzie celnym skarżącego. Spór sprowadza się do oceny stanu faktycznego i zawartych umów. Skarżący uważa ,że skutecznie zerwał umowę, w związku z powyższym niezasadne było przypisanie mu przychodu w kwocie przez organy wyliczonej. Argumentacja taka nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z w/w umową wypowiedzenie jej wymagało formy pisemnej po uprzednim 14 dniowym powiadomieniu urzędu celnego. Ponadto strony zastrzegły , że ustalenia umowy są wiążące dla stron pomimo wypowiedzenia umowy, aż do czasu odebrania przez składającego firmę [...]/ towarów w będących w składzie. Oznacza to , że nawet w sytuacji prawidłowego skutecznego wypowiedzenia umowy, jej podstawowe elementy , chociażby ustalenia dotyczące należności za składowanie , nie wygasają. Obowiązujący pomiędzy stronami stosunek prawny został określony przez same strony, łącznie z klauzulą przytoczoną jako ostatnią. Celem i zamiarem stron było takie związanie aby stosunek prawny między nimi trwał nawet pomimo wypowiedzenia umowy. W związku z powyższym, jeżeli towary w okresie objętym decyzją znajdowały się na składzie celnym- zostały odebrane przez firmę turecką w czasie późniejszym - zgodnie z postanowieniami umowy usługa była świadczona , powodując konsekwencje w podatku dochodowym w postaci przypisania przychodu na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26.07. 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych/DZ.U. Nr 14 z 2000 r. poz. 176 ze zm./ Natomiast straty powstałe na skutek działania nierzetelnego kontrahenta podatnik winien dochodzić na drodze sądowej, a nie prze nieuprawnioną minimalizację obciążeń publiczno prawnych. Organy podatkowe prawidłowo oceniły skutki podatkowe związane z wystawieniem faktury VAT nr [...]z dnia[...] grudnia 2002 r. dotyczące sprzedaży firmie T. autobusu M.oraz brak podstaw do wystawienia faktury korygującej w kwietniu następnego roku. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 14 ustawy o p.d.o.f przychód z działalności gospodarczej powstaje w momencie wydania towaru/ wyrobu lub wykonania usługi/. Zgodzić się należy z oceną materiału dowodowego dokonaną przez organy, iż nie doszło do wydania towaru jak również zapłaty za towar a nawet zaliczki. Analiza zaskarżonych decyzji i akt sprawy prowadzi do wniosku, iż brak było przedmiotu udokumentowanego sporną fakturą, czyli ważnej umowy sprzedaży. Strony umówiły się bowiem , że faktura zostanie wystawiona w celu i pod warunkiem uzyskania kredytu. Zatem faktury dokumentujące cywilnoprawne nieważne czynności prawne nie odzwierciedlały rzeczywistej sprzedaży. Organy podatkowe zaś słusznie uznały , że kwota 308.000 zł nie stanowiły przychodu firmy "M." tym samym nieuzasadnione było wystawienie faktury korygującej w kwietniu 2002 r. i uwzględnienie jej przy rozliczeniu podatku za ten rok. W kwestii nie uznania wypowiedzenia umowy dzierżawy z datą wsteczną i przyjęcia przez organy , iż nastąpiło to w dacie sporządzenia pisma tj. [...] listopad 2002 r. , skarga również nie może odnieść skutku. Jak wynika z treści przedmiotowej umowy została ona zawarta w dniu [...] maja 2002 roku na czas nieokreślony. Zgodnie paragrafem 6 tym każdej ze stron służy prawo rozwiązania umowy z zachowaniem dwumiesięcznego terminu wypowiedzenia. Paragraf 7 daje możliwość jej wypowiedzenia bez zachowania terminu, jeżeli dzierżawca zalega z zapłatą czynszu za 2 pełne okresy płatności lub dopuszcza się naruszeń innych istotnych jej postanowień. Skarżący miał zatem prawo wypowiedzieć umowę bez zachowania terminu lecz nie mogło to nastąpić z datą wsteczną , co miało miejsce w sprawie, takiego uprawnienia umowa mu nie dawała. Równocześnie stwierdzić należy, iż nie wykazano , iż dokonano wcześniejszego jej wypowiedzenia , a przedłożony dokument jedynie ten fakt potwierdza. Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia prawa procesowego poprzez odmowne załatwienie wniosków podatnika o przesłanie kopii akt sprawy. Zgodnie z art. 178 par. 1 Ordynacji podatkowej w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest umożliwić stronie przeglądanie akt sprawy oraz sporządzanie z nich notatek, kopii lub odpisów. Czynności określone w par. 1 dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Wykładnia gramatyczna prowadzi do jednoznacznego wniosku , iż na organie podatkowym ciąży obowiązek jedynie umożliwienia , warunków podatnikowi do sporządzenia notatek , kopii lub odpisów. Powyższe czynności wykonuje sam podatnik i to w lokalu organu podatkowego. Natomiast na organ podatkowy został nałożony obowiązek wydania z akt sprawy na żądanie strony uwierzytelnionych odpisów , podatnik takimi odpisami nie był zainteresowany. W tym więc zakresie nie dopuszczono się naruszenia prawa, podatnikowi zaś w trakcie postępowania zagwarantowano czynny udział umożliwiający zapoznanie się z aktami sprawy. Nie zasługuje w niniejszej sprawie na uwzględnienie ostatni z podniesionych zarzutów naruszenia art. 193 Ordynacji podatkowej poprzez zakwestionowanie zapisów w księgach podatkowych bez uprzedniego uznania tych ksiąg za nierzetelne. Wbrew tym zarzutom w aktach postępowania podatkowego tyczących podatku dochodowego znajduje się protokół z kontroli przeprowadzonej przez organy podatkowe zawierający badanie ksiąg podatkowych na podstawie art. 193 art.par.6-8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa / DZ. U. Nr. 137, poz. 926 ze zm./ , w którym organy uznały podatkową księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną określając zarazem szczegółowo w czym owa nierzetelność się przejawia. Tyczyła ona braku zaewidencjonowania przychodów z usługi składu celnego , i innych nieprawidłowości będących przedmiotem sporu między stronami w niniejszej sprawie. Tym samym podważono księgi podatkowe w sposób przewidziany prawem , co wyraźnie i jednoznacznie stwierdzono/ strona 13/ Podatnik miał możliwość zapoznania się z tym dokumentem i wniesienia zastrzeżeń skoro protokół mu doręczono co potwierdził własnoręcznym podpisem. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając skargę za bezzasadną na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr. 153, poz. 1270/ orzekł jak w sentencji.