I SA/Kr 694/03

Sygn. akt I SA/Kr 694/03 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 czerwca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec (spr), Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk, WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2006r., sprawy ze skargi "P." Sp. z o.o. w K. obecnie : IPR S.A. w K., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 14 marca 2003 r Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 rok., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 624, 20 zł (sześćset dwadzieścia cztery złote 20/100). Decyzją z dnia [...].12.2002 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Firmie "P." Spółka z o. o. (obecnie IPR SA) z siedzibą w K.zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 131097,00 zł, zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 22502,00 zł oraz odsetki za zwłokę. W wyniku przeprowadzonej kontroli Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej skorygował podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych w 2000 r. o wartość przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w kwocie 5504,00 zł, które powstały z tytułu udzielenia podatnikowi nieodpłatnej pożyczki od jej jedynego udziałowca. Jako podstawę prawną organ I instancji wskazał przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 6 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Organ I instancji w zakresie kosztów uzyskania przychodu nie uznał za koszt uzyskania przychodu kwoty 69500,00 zł dotyczącej zakupu opracowań umożliwiających podjęcie decyzji o zakupie akcji [...] i [...], gdyż wydatki te nie były związane z osiągniętymi w 2000 r. przychodami. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszt uzyskania przychodu nie uznaje się wydatków na objęcie udziałów w spółce albo akcji. Wydatki te mogą stanowić koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu ze zbycia akcji. W 2000 r. podatnik nie dokonał jednak zbycia akcji [...], co uniemożliwiało w ocenie organu I instancji zaliczenie wydatku jako kosztu uzyskania przychodów. Na powyższą decyzję "[...] Spółka z o. o. w K. złożyła odwołanie, zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik zakwestionował zasadność nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie 19500,00 zł (faktura VAT nr [...] z [...].07.2000 r.) za sporządzenie analizy opłacalności nabycia akcji [...] oraz kwoty 50000,00 zł (faktura VAT nr [...] z 27.06.2000 r.) za usługi doradcze przy zakupie akcji [...]. Odwołujący się wskazuje na odmienne kwalifikowanie tego zdarzenia gospodarczego w protokole pokontrolnym i w decyzji organu I instancji, mianowicie w protokole wskazano przepis art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w decyzji art. 16 ust. 1 kt 8 ustawy. Podatnik podniósł, iż z uwagi na przedmiot działalności przedsiębiorstwa - dokonywanie zakupów całych bądź części przedsiębiorstw państwowych, spółek prawa handlowego oraz innych podmiotów gospodarczych w szczególności w celu ich zarządzania oraz świadczenie usług doradczych i konsultingowych ponosi wydatki w celu uzyskania przychodów i bezspornym jest zakwalifikowanie przedmiotowego wydatku w kwocie 69500,00 zł za usługi doradcze jako wydatku uznawanego za koszt uzyskania przychodów. Podatnik nie kwestionuje w odwołaniu ustaleń organu I instancji w zakresie określenia przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W wyniku rozpoznania odwołania Izba Skarbowa decyzją z dnia [...].03.2003 r. Nr [...]utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu I instancji, że podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 69500,00 zł zaliczając jako koszt uzyskania przychodów wydatki za sporządzenie analizy opłacalności nabycia akcji[...] i [...] i za usługi doradcze przy zakupie akcji [...] i [...]. Podatnik dokonując zakupu w 2000 r. akcji przedmiotowej spółki poniósł jedynie koszty, natomiast nie uzyskał przychodów ani ze sprzedaży akcji ani z faktu ich posiadania. Izba Skarbowa wskazała, że wydatki poniesione przez podatnika nie spełniały przesłanek uznania za koszty uzyskania przychodów w kontekście art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W niniejsze sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu poniesione przez podatnika wydatki na nabycie akcji [...] zostaną uznane za koszty uzyskania przychodów dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych akcji. Izba Skarbowa przyjęła, że związek poniesionych wydatków na opracowania konsultingowe z okolicznością nabycia akcji jest bezsporny. Organ podatkowy podkreślił, że podatnik miał zapewniony czynny udział w postępowaniu i zapoznania się ze gromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Na decyzję Izby Skarbowej "[...]" Spółka z o. o. w K. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego części dotyczącej określenia kosztów uzyskania przychodów, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8, cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, że obejmuje on swoim zakresem usługi doradcze przy zakupie papierów wartościowych, ponadto zarzucono naruszenie art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nie zaliczenie usług doradczych do kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu. Strona skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisu art. 121 i 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do urzędu skarbowego wobec powołania innej podstawy prawnej zarzutu w trakcie postępowania kontrolnego zaś innej w wydanej decyzji. Strona skarżąca w uzasadnieniu skargi podkreśla, że w sprawie nie powinien mieć zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz ogólne zasady wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy. Strona skarżąca dokonuje analizy pojęcia "wydatki na nabycie udziałów (akcji, obligacji)" zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, twierdząc iż za wydatki taki należy uznać tylko te, bez poniesienia których skuteczne nabycie akcji nie byłoby możliwe, a nie mające jakikolwiek związek z tą transakcją. Zakup usług doradczych nie skutkuje nabyciem akcji. Poniesienie wydatków na zakup usług doradczych biorąc pod uwagę przedmiot działalności strony skarżącej uznać należałoby w jej ocenie za celowe. Fakt nie osiągnięcia w danym roku przychodu związanego z poniesieniem kosztu nie stanowi o wyłączeniu tych wydatków z kosztów uzyskania przychodu w danym roku podatkowym. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podnosząc argumenty przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zgodnie z przepisem art. 97 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, oraz przepisów proceduralnych, które miało wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie zarzut naruszenia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia .15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. jedn. Dz. U. Z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) należy uznać za zasadny. Zgodnie z powołanym art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Organ podatkowy, za "wydatki na nabycie akcji" uznał wydatki na usługi doradcze stwierdzając, że pod tym pojęciem należy rozumieć wydatki pozostające w związku z dokonaną transakcją nabycia akcji i jako takie nie mogą zostać uznane jako koszt uzyskania przychodu w 2000 r. Istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest określenie zakresu znaczeniowego użytego w art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia "wydatków na nabycie akcji". Przepis art. 16 ustawy zawiera katalog wydatków, nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. Dlatego przy ustalaniu znaczenia zastosowanych w nim pojęć należy stosować wykładnię językową. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 07.09.2004 r. sygn. akt FSK 324/04, że przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy należy rozumieć wydatki poniesione przez podatnika i bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone wydatki za usługi doradcze i sporządzone analizy opłacalności transakcji nabycia akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem. Nabywanie tego rodzaju usług nie jest elementem koniecznym dla samej czynności zakupu akcji. Usługi doradcze należy uznać za taki rodzaj usług, bez których nabycie akcji jest w pełni możliwe. W przypadku nieskorzystania z usług doradczych podmiot nabywający akcje nie jest pozbawiony możliwości zakupu akcji, a ponosi ewentualne ryzyko braku opłacalności tej transakcji. Zatem wydatków na zakup usług doradczych i dokonanie analiz transakcji nie można uznać za koszt uzyskania przychodu tylko w wypadku gdyby nie spełniały one wymogu określonego w art. 15 ust. 1 ustawy czyli nie zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu. W ocenie Sądu strona skarżąca wykazywała celowość poniesionych wydatków w kontekście uzyskania przychodu, jednakże organy podatkowe w ogóle nie przeprowadziły postępowania wyjaśniającego przyjmując, że w podstawa prawną rozstrzygnięcia jest przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki na usługi doradcze związane z nabyciem akcji wobec powyższego mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych jako koszty mające związek z prowadzona przez podatnika działalnością gospodarczą. Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Sądu wydatki za usługi doradcze jako koszty pośrednio związane z nabywaniem akcji wykazują ewentualny potencjalny związek z przychodami podatnika opodatkowanymi na zasadach ogólnych i nie stanowią wydatków na nabycie akcji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym powinny być zarachowywane w dacie ich poniesienia. Organ podatkowe traktując poniesione przez stronę skarżącą wydatki na zakup usług doradczych, jako wydatki związane z nabyciem akcji nie dokonywały analizy wydatków zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy przepisu art. 122 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, w toku postępowania, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Swobodna ocena dowodów, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa). W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji na podstawie przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) O kosztach postępowania orzeczono na podstawie przepisu art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).