I SA/Kr 694/13

|Sygn. akt I SA/Kr 694/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 września 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski, WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2013 r., sprawy ze skargi R.M., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 6 marca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 6 marca 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, którą ustalono skarżącej R.M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po L.K. w wysokości 22.425,00 zł. Jak wynika z uzasadnienia decyzji Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 24 września 2007r. sygn. akt [...] stwierdził, że spadek po L.K. zmarłej w dniu 10.10.2004r. nabyli wprost na podstawie testamentu notarialnego: wnuk M.J. M. oraz R. M. M. każdy po ½ części. Zgodnie z zeznaniem podatkowym o nabyciu rzeczy i praw majątkowych złożonym dnia 24 lipca 2012r. do spadku należy udział wynoszący 1/2 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 88 m2, powierzchni gruntu 7700m2, położonym w K. przy ul. W. o łącznej wartości 400.000,00 zł. W zeznaniu podatkowym nie zostały ujawnione długi i ciężary obciążające rzeczy lub prawa majątkowe. Jednocześnie skarżąca złożyła oświadczenie dotyczące spełnienia warunków, o których mowa w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych dołączono: odpis zwykły księgi wieczystej, nakaz płatniczy w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego wydany przez Prezydenta Miasta K., zaświadczenie z dnia 17 lipca 2012r. z Urzędu Miasta K. Biuro Planowania Przestrzennego o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz o kierunkach zagospodarowania w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, jak również opis budynku mieszkalnego sporządzony przez pełnomocnika J.M. Po dokonaniu analizy przedstawionego materiału dowodowego organ podatkowy I instancji ustalił, że przedmiotem spadku po zmarłej L.K. jest udział wynoszący 3/4 części nieruchomości położonej w K. zabudowanej budynkiem mieszkalnym przy ul. W. Pismem z dnia 17 września 2012r. wezwano skarżącą o złożenie wyjaśnień dotyczących nabytego udziału w w/w nieruchomości, określenie wartości tego udziału według stanu z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżąca w dniu 26 września 2012r. złożyła pismo w którym stwierdziła, że uprzednio błędnie wskazała wysokość udziału w nieruchomości przysługującej zmarłej L.K.. W związku z tym skarżąca złożyła korektę zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, w której jako przedmiot opodatkowania został wykazany udział wynoszący 3/4 części w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 88 m2, powierzchni gruntu 7700m2, położonej w K. przy ul. W. o wartości 600.000,00 zł. Ponadto organ I instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalił na podstawie przedstawionych dokumentów, że na dzień nabycia spadku tj. 10.10.2004r. działka nr [...], zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta Krakowa zatwierdzonym Uchwałą Nr XIII/87/03 Rady miasta Krakowa z dnia 16.04.2003r. znajdowała się w przeważającej części jako tereny otwarte (w tym rolnicza przestrzeń produkcyjna) ZO, w pozostałej części (południowy fragment) jako tereny o przeważającej funkcji mieszkaniowej niskiej intensywności MN. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął, że wartość rynkowa całej masy spadkowej podana przez skarżącą w wysokości 300.000,00 zł odpowiada wartości rynkowej ustalonej według stanu z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Wobec powyższego decyzją z dnia 26 listopada 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do spadku po zm. L.K. w wysokości 22.425,00 zł. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucając naruszenie: - art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, poprzez jego błędną interpretację i ustalenie podatku od spadków i darowizn, pomimo skorzystania z ulgi o której mowa w tym przepisie, - art. 124 w zw. z art. 121 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez dokładnego wyjaśnienia sposobu wyliczenia podatku od spadków i darowizn, w sytuacji, gdy strona korzysta z ulgi, co narusza zasadę nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę wyjaśnienia stronie przesłanek, którymi kieruje się organ, - art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, przez wydanie decyzji nie zawierającej uzasadnienia faktycznego i prawnego w zakresie dotyczącym wyliczenia podatku od spadków i darowizn, w szczególności co do zastosowania ulgi o której mowa w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co uniemożliwia merytoryczną kontrolę instancyjną. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz. U. z 2006 r. Nr 222 poz. 1659) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W przedmiotowej sprawie nabycie spadku nastąpiło dnia 10.10.2004r. tj. w dniu śmierci spadkodawczyni, natomiast obowiązek podatkowy powstał dnia 16.10.2007r. tj. z dniem uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku po L.K. W związku z powyższym w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed 01.01.2007r. (Dz. U. z 2004r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.16 ustawy o podatku od spadków i darowizn Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w ostatnim zdaniu art.16 ust. 1 ustawodawca jednoznacznie określił, że w przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości nabytego udziału. Poprzez wprowadzenie w/w przepisu o proporcjonalnym obliczeniu ulgi w zależności od wielkości nabytego udziału w budynku lub lokalu, a także we własnościowym spółdzielczym prawie do lokalu lub domu jednorodzinnego ustawodawca przyjął stanowisko w tej kwestii ugruntowane we wcześniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych. Uwzględniając złożone przez skarżącą w dniu 24 lipca 2012r. oświadczenie dotyczące spełnienia warunków wskazanych w w/w przepisie organ podatkowy I instancji prawidłowo zastosował ulgę na podstawie art.16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, uwzględniając przy dokonanych obliczeniach nabyty przez skarżącą udział w budynku mieszkalnym tj. do 3/8 części, co dokładnie przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy stwierdził, iż organ podatkowy I instancji odliczył od podstawy opodatkowania ulgę mieszkaniową w odpowiedniej wysokości, w związku z czym nie zasadny jest sformułowany w odwołaniu zarzut naruszenia art.16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Skarżąca nie została obciążona podatkiem od spadków i darowizn od wartości budynku, lecz jedynie od wartości nabytego w drodze dziedziczenia udziału w gruncie, który nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 16 w/w ustawy. Odnosząc się do zarzutu, że organ podatkowy I instancji ustalił wartość budynku w sposób dowolny wyjaśniono, iż pełnomocnik skarżącej oświadczył, że wartość rynkowa budynku mieszkalnego o pow. użytkowej 88m2 położonego w Krakowie przy ul. Wielkanocnej nr 18 na dzień 16.10.2007r. wynosi 264.000,00zł tj. po 3.000,00 zł/m2, natomiast wartość działki o powierzchni 7700m2 wynosi 536.000,00 zł. Stąd wartość całej nieruchomości określono na kwotę 800.000,00 zł. Wskazaną wartość organ podatkowy I instancji zweryfikował w oparciu o mapę cenową wartości rynkowych nieruchomości sporządzoną przez rzeczoznawcę majątkowego na 2006 r. i I półrocze 2007r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym również przedstawionego przez pełnomocnika opisu budynku mieszkalnego Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął, że wartość rynkowa całej masy spadkowej podana przez skarżącą na łączną kwotę 600.000,00 zł odpowiada wartości rynkowej ustalonej według stanu z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego, przyjmując proporcjonalnie i zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika wartość budynku nabytego przez skarżącego w kwocie 198.000,00 zł i wartość nabytego udziału w działkach w kwocie 402.000,00 zł. W związku z powyższym nie można twierdzić, że organ I instancji w sposób dowolny określił wartość rynkową budynku mieszkalnego będącego przedmiotem dziedziczenia. Nadto stwierdzono, iż organ podatkowy I instancji zgromadził wystarczający materiał dowodowy, na podstawie którego została wydana zaskarżona decyzja. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, spadkobiercy i pełnomocnik na każdym etapie postępowania mogli zapoznawać się z aktami sprawy, składać wyjaśnienia lub wnioski dowodowe. Podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Przed wydaniem decyzji pełnomocnikowi spadkobiercy zawiadomieniem z dnia 03.10.2012r. wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Dokonanie w sposób odmienny niż oczekiwała tego skarżąca oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sytuacji, gdy ocena organu podatkowego wsparta została przekonywującą argumentacją i znajdującą potwierdzenie w materialne dowodowym sprawy nie stanowi naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucono: - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012r. poz. 749 ze zm.) w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 3-4 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. 2009r. Nr 93 poz. 768), poprzez utrzymanie w mocy decyzji, która obarczona jest wadą błędnej wykładni przez organ I instancji powołanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, polegającej na przyjęciu, że "wartość rynkowa nabytych rzeczy lub praw" w odniesieniu do nabycia udziału we własności nieruchomości przez skarżącą oznacza część wartości rzeczy odpowiadająca wielkości udziału wynikająca z proporcjonalnego dzielenia; b) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 i w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji, która zawiera niedokładne i niewyczerpujące rozparzenie materiału dowodowego, polegające w szczególności na pominięciu przez organ okoliczności związanej z nabytym udziałem we własności działki - pozostawanie działki w obszarze zalewowym; c) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji, która została wydana w postępowaniu prowadzonym: bez udzielania skarżącemu niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, przy braku wyjaśnień dla skarżącej znaczenia czynności przeprowadzonych przez organ i ich konsekwencjach oraz przy naruszeniu procedury ustalania wartości rynkowej nabytego prawa majątkowego; d) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji, która nie zawiera w swoim uzasadnieniu jasnej informacji na temat tego, jak i dlaczego organ doszedł bo ustalonej przez siebie wartości rynkowej nabytego przez skarżącą udziału we własności nieruchomości. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W skardze przywołano wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 lutego 2010r. sygn.. akt III SA/Wa 1664/2009, który - zdaniem skarżącej – uzasadnia i popiera zarzuty wywiedzione przez pełnomocnika skarżącej. Wniesiono także o uwzględnienie faktu, iż nieruchomość, w której udział nabyła skarżąca położona jest na terenach zalewowych, co ma wpływ na jej wartość. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Organ podkreślił, iż ustalenie wartości masy spadkowej nie stanowiło przedmiotu sporu, a wartość do opodatkowania przyjęto zgodnie ze złożoną przez samą skarżącą korektą zeznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie zostały wydane z naruszeniem prawa, skutkującym koniecznością wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 1 podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. Na podstawie art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Jeżeli spadkobierca i zapisobierca lub obdarowany został obciążony obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku (zapisu) lub darowizny, o ile polecenie zostało wykonane (art. 7 ust. 2 ustawy). Do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków (art. 7 ust. 3 ustawy). Stosownie do dyspozycji art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego. (art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn). W niniejszej sprawie zarzuty skargi opierają się na przywołaniu tez, czy wręcz cytatów z orzeczenia WSA w Warszawie z dnia 4 lutego 2010r. sygn. akt III SA/Wa 1664/09. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela poglądy zawarte w tym wyroku, zauważa jednak, iż zarzuty skargi należy odnieść do okoliczności i ustaleń dokonanych w niniejszym postępowaniu. Należy podzielić poglądy skarżącej, przywołane w ślad za wymienionym wyrokiem, iż podstawą opodatkowania w sytuacji nabycia udziału we współwłasności rzeczy w częściach ułamkowych jest wartość rynkowa udziału, a nie część wartość rzeczy odpowiadająca wielkości udziału wynikająca z proporcjonalnego dzielenia. Z istoty swej uprawnienia współwłaściciela w częściach ułamkowych ulegają bowiem ograniczeniom przewidzianym w art. 199 - 208 Kodeksu cywilnego, co czyni, iż nie można porównać wartości udziału w nieruchomości z wartością nieruchomości o podobnych cenach i powierzchni. Nie ulega też wątpliwości, iż udział w nabytej w drodze dziedziczenia nieruchomości ze względu na ograniczenia wynikające z różnorodnych okoliczności związanych m.in. z trudnościami co do jego fizycznego wyodrębnienia, kwestii ewentualnych służebności, brakiem współpracy innych współwłaścicieli itp. - nie jest częścią nieruchomości mającą wartość rynkową równą proporcjonalnej części ustalonej wartości rynkowej całej nabytej przez więcej niż jednego spadkobiercę nieruchomości. W kontekście powyższego pełnomocnik skarżącej zakwestionował prawidłowość przyjętej do opodatkowania wartości rynkowej masy spadkowej. W okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż samo przywołanie tez wyroku, bez odniesienia ich do okoliczności niniejszej sprawy nie może stanowić samoistnej podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Po pierwsze, organy uwzględniając do opodatkowania wartość zadeklarowaną przez skarżącą, także na podstawie innych zgromadzonych dokumentów ustaliły podstawę opodatkowania. Po wtóre, skarżąca w toku postępowania podatkowego nie kwestionowała i nie podważała podanej wartości masy spadkowej. Należy przywołać za organem, iż w zeznaniu podatkowym w rubryce F wskazano wartość masy spadkowej według cen z dnia powstania obowiązku podatkowego, a także wielkość udziału zbywcy, natomiast w rubryce G zeznania, wskazano dane dotyczące nabytego udziału podatnika. Zatem organy weryfikowały zeznaną przez skarżącą wartość rynkową udziału nabytego przez skarżącą. Podobnie, właśnie tę wartość zmodyfikowano w korekcie zeznania. Organ pierwszej instancji weryfikował także tę zadeklarowaną wartość na podstawie dokumentów złożonych w postępowaniu, a także w oparciu o mapę cenową wartości rynkowych nieruchomości. Dla ustalenie wartości rynkowej przyjęto także opis budynku sporządzony przez J.M.. Nie można zarzucić organów bezczynności, czy też wyłącznie oparcia się na wartości zeznanej przez skarżącą. W skardze zarzucając błędne przyjęcie wartości rynkowej udziału, nie wskazano, jak w inny – niż przyjęły organy – sposób należy wyliczyć tę wartość rynkową. Nie sposób uznać, iż wskazówką jest przywołanie cytatu z orzeczenia WSA w Warszawie wskazanego powyżej. Zdaniem pełnomocnika skarżąca nie przedstawiła wartości udziału odpowiadającej wartości rynkowej, zatem koniecznym jest powołanie w sprawie biegłego. Pełnomocnik nie wyjaśnił jednak, z jakich powodów uznał, iż zadeklarowana przez skarżącą i zweryfikowana przez organy wartość udziału nie odpowiada wartości rynkowej. Załączone do skargi zaświadczenie Prezydenta Miasta K. z dnia 29 marca 2013r. nie może wywołać żądanych skutków. Sąd ocenia i kontroluje bowiem prawidłowość działania i orzekania organów podatkowych, a w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy zaświadczenie niniejsze nie istniało. Nadto w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie tego samego organu z dnia 17 lipca 2012r., które zostało ocenione i przywołane w decyzjach organu obu instancji. Dodatkowo powołując się na zaświadczenie z dnia 29 marca 2013r. pełnomocnik nie wykazał, jak zagrożenie wodą stuletnią i wodą tysiącletnią wpływa na zmianę wartości rynkowej udziału. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznych decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, przy tym organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie organy uwzględniły wszystkie okoliczności sprawy. Przeprowadził analizę wszystkich zgromadzonych w trakcie postępowania dokumentów, zeznań, jak również pojawiających się w jego trakcie okoliczności. Dokonał wyczerpującej i prawidłowej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego co doprowadziło do prawidłowego rozstrzygnięcia. Organy podatkowe wnikliwe w kontekście normy prawnej wynikającej z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przedstawiły argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniły i wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dano wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Dodatkowo należy wskazać, że ustawodawca w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, natomiast w § 4 tego artykułu postanowił, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy ( wyrok NSA z dnia 8 listopada 2000 r., III SA 760/99, niepubl.). Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego (także prowadzonego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. To wszystko kryje w sobie formuła art. 210 § 1 pkt 6 O.p. (wyrok NSA z dnia 18 maja 2000 r., V SA 2762/99, niepubl.). Jak wskazano wyżej takie działania organy podjęły. Organy weryfikując prawidłowość podanej przez skarżącą wartości rynkowej nabytego udziału wzięły pod uwagę także okoliczność, iż spadkobiercy zgodnie podali tę samą wartość udziału, którą organy, po analizie okoliczności faktycznych i zebranych dowodów, przyjęły do opodatkowania. Samo kwestionowanie i kontestowanie działań organu i poczynionych ustaleń w tych okolicznościach sprawy jest nieuprawnione. Wobec ustaleń organu skarżąca miała możliwość zgłaszania wniosków dowodowych i przedstawiania dokumentów wskazujących, że wartość przez nią zadeklarowana nie stanowi wartości rynkowej. Dlatego też Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.