I SA/Kr 727/15

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 lutego 2015 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X, XII 2009 r. - skargę oddala - Decyzją z dnia 3 października 2014 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącej A.M. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik oraz grudzień 2009 r. oraz wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2009 r. Organ ustalił, że w 2009 r. skarżąca prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą A.M. Przedsiębiorstwo Budowlane A. z siedzibą w W. Przedmiotem działalności było świadczenie usług budowlanych w zakresie budownictwa mieszkaniowego i przemysłowego. Przeprowadzone postępowanie kontrolne za rok 2009 r. ujawniło, że skarżąca wykazywała w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony z faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wystawcami tych faktur były firmy: A. Sp. z o.o. w K. oraz FH "L" B. B. w K. W oparciu o zgromadzone dokumenty oraz na podstawie zeznań świadków organ ustalił, że firmy, które miały być wystawcami faktur na rzecz skarżącej w rzeczywistości nie posiadały żadnego potencjału gospodarczego umożliwiającego wykonywanie usług. Spółka A. nie posiadła siedziby – pod podanym adresem mieścił się pustostan, natomiast FH L. miała siedzibę pod adresem zamieszkania B. B. Firmy te nie zatrudniały żadnych pracowników. Świadkowie, m.in.: W. B., A. P., I. Z., R. K. zeznali, że faktycznym przedmiotem działalności B. B. był handel w kiosku Ruch-u i sprzedaż precli. Spółka A. nie okazała dokumentacji finansowo - księgowej. Przesłuchany w charakterze świadka K. K., który w kontrolowanym okresie pełnił funkcję prezesa tej spółki, nie posiadał żadnych informacji na temat działalności gospodarczej – w tym dotyczących współpracy ze skarżącą. Oprócz płatności za czynsz spółka A. nie ponosiła żadnych kosztów związanych z prowadzona działalnością, a wpływające należności za wystawione faktury były na bieżąco wypłacane w gotówce, w tym kwoty rzędu 100 000 zł. Żaden z pracowników firmy skarżącej nie znał, ani nie słyszał o firmie FH L. i o B. B. Świadkowie: S. C., W. S., M. S, P W zeznali, że objęte fakturami usługi budowlane w P. oraz w N. wykonywali sami, tj. bez udziału innej firmy. Skarżąca zeznała, że firmę L. i A. zna jedynie z dokumentacja księgowej, nigdy nie była w jej siedzibie i nie zna B. B., nie pamięta jakie usługi były wykonywane przez tę firmę, jak również nie podjęła żadnych działań w celu sprawdzenia wiarygodności wskazanych firm. Podobnie przesłuchany mąż skarżącej – S.M., który faktycznie zajmował się prowadzeniem działalności firmy skarżącej nie był w stanie przedstawić żadnych okoliczności dotyczących firmy L. i A.. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie, w którym podniosła zarzut naruszenia: art. 121 § 1, art. 123, art. 143 § 1 i 3, art. 155 § 1, art. 159 § 1a, art. 187 § 1, art. 190 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 3, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Skarżąca podniosła, że organ błędnie oznaczył stronę niniejszego postępowania poprzez wskazanie nieprawidłowego adresu skarżącej – [...] W. podczas gdy powinno być [...] K., co powodowało, że nie można było uznać zaskarżonego rozstrzygnięcia za decyzję. Dalej podniosła, że nielogicznym było uznanie, że protokół z badania ksiąg podatkowych stanowił załatwienie sprawy, gdy po sporządzeniu protokołu przeprowadzono jeszcze dowody z przesłuchania świadków i strony. Tym samym należało uznać, że późniejsze czynności dowodowe zostały przeprowadzone przez nieupoważnionych pracowników. Natomiast uznanie, że wydanie ww. protokołu nie było załatwieniem sprawy oznaczało, że wszystkie czynności pracowników odbywały się bez stosownego upoważniania. Zarzuciła również, że organ nie dokonał dokładnej analizy i oceny dokumentów włączonych do sprawy z innych postępowań. Skarżąca zarzuciła, że była wzywana przez organ do osobistego stawienia się celem złożenia wyjaśnień gdy tymczasem została przesłuchana w charakterze strony. Podobna sytuacja miała miejsce z przesłuchaniem świadków: P.W., W. S., A. P, W. B., M. S. Ponadto tożsamość A. P. została ustalona na podstawie prawa jazdy, który nie jest dokumentem tożsamości. Organ ponadto podał złą podstawę włączenia do akt sprawy dokumentów z innych postępowań. Skarżąca zarzuciła, że świadkowie: I. Z. – zatrudniona w dniu 1 października 2009 r. przez B. B. oraz A. P., która w 2009 r. przebywała na urlopie macierzyńskim i wychowawczym – miały ograniczoną wiedzę na temat działalności firmy L., czego organ nie wziął pod uwagę. Ponadto organ źle ocenił zeznania świadka A. G., który potwierdził informacje odnoście działalności B.B. Organ poczynił ustalenia na materiale niekompletnym, gdyż pominął zeznania świadków skarżącej. Organ nie poddał analizie również dwóch umów zawartych z FH L. zawartych na początku 2009 r. Zdaniem skarżącej nieuzasadniony był również zarzut organu dotyczący braku sporządzania protokołów odbioru, ponieważ skarżąca nie miała interesu by takie protokoły sporządzać. Organ nie wyjaśnił również jaki związek z firmą skarżącej w 2009 r. mieli przesłuchani świadkowie: R.G. i A.B.. Skarżąca podała, że zeznania świadka D.S. potwierdzają rzetelność transakcji objętych zakwestionowanymi przez organ fakturami. Decyzją z dnia 18 lutego 2015 r. nr [...] do [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na decyzję organu odwoławczego skarżąca domagała się uchylenia decyzji obu instancji. Skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 143 § 1 i § 3, art. 159 § 1 pkt 3, art. 187 § 1, art. 191, art. 233 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy nie przeprowadził dodatkowych dowodów w sprawie i tym samym oparł rozstrzygnięcie na niekompletnym materiale dowodowym. Podniesiono, że skoro skarżąca powierzyła organizację pracy mężowi to nie mogła mieć świadomości, że uczestniczy w nielegalnym procederze. Podobnie skoro organ uznał, że skarżąca nie znała kontrahentów i nie interesowała się osobiście pozyskaniem kontrahentów to nie mogła ona wiedzieć, że księgowane przez nią faktury są niezgodne z prawem. Zdaniem skarżącej stwierdzenia zawarte w decyzji wzajemnie się wykluczały. Organ pominął zeznania S.M., z których wynikało, że dochował on należytej staranności w zakresie wystawców objętych postępowaniem faktur. Wskazując na wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w połączonych sprawach C-80/11 I C-142/11oraz C-439/04 i C-440/04 a także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2012 r. I FSK1200/11 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 listopada 2012 r. skarżąca podała, że organy obu instancji nie zbadały właściwie "strony podmiotowej skarżącej oraz zakresu jej wiedzy i świadomości, że jej kontrahenci mogli dopuszczać się nieuczciwych praktyk. Skarżąca podniosła dalej, że upoważnienie dla pracowników organu wydane na podstawie art. 143 Ordynacji podatkowej nie może stanowić podstawy dla przeprowadzenia czynności kontrolnych. Nie znajduje zatem uzasadnienia przedstawienie takiego upoważnienia skarżącej. Podanie jako podstawy prawnej błędnego przepisu oznacza, że wszelkie czynności podejmowane wobec podatnika są nieważne. Ponadto organ odwoławczy nie wyjaśnił, który moment w toku postępowania stanowił załatwienie sprawy w rozumieniu art. 143 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca zarzuciła, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wadliwe doręczono tj. stronie zamiast pełnomocnikowi co ma istotne znaczenie dla kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z uwagi na błąd w doręczeniu nie można było wszcząć postępowania egzekucyjnego ze względu na brak wymagalności zobowiązania podatkowego. Także - wbrew twierdzeniom organu odwoławczego nie nastąpiło zawieszenia biegu terminu przedawnienia w wyniku doręczenia zawiadomienia z dnia 26 listopada 2014 r. nr KS/820-12/14, ponieważ nie wskazano w nim podstawy prawnej przestępstwa w sprawie, w której inspektor kontroli skarbowej wszczął postępowanie. Zdaniem skarżącej organ przekroczył granice swobodnej oceny dowodów raz dając, a innym razem odmawiając mocy dowodowej zeznania jej męża. W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga była niezasadna. Przedmiotem zarzutów były przede wszystkim naruszenia przepisów postępowania, przy czym, co charakterystyczne, skarżąca właściwie nie kwestionowała ustaleń organów co do braku wykonania usług przez firmy FH "L" B. B. i A. Sp. z o.o. Oceniając najdalej idący zarzut przedawnienia Sąd zauważa, że bezspornie skarżącej zostało doręczone dnia 18 grudnia 2014 r. zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie przestępstwa wiążącego się z niewykonaniem zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od marca do października i grudzień 2009 r. Skarżąca została też poinformowana o skutkach takiego działania wynikających z art. 70 §6 pkt 1 i § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają dodatkowego wymogu podania podstawy prawnej z kodeksu karnego skarbowego co do kwalifikacji przestępstwa, którego wszczęte postępowanie karne skarbowe dotyczy – zarzut skargi w tym zakresie był więc bezzasadny. W ocenie Sądu nie sposób powoływać się na "dobrą wiarę" uzasadniającą, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli usługa dokumentowana fakturą dającą prawo do takiego odliczenia, w ogóle nie została wykonana. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. . z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowi nabycie towarów i usług w zakresie jakim jest wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Skoro w ogóle podatnik nie nabywa usług lub towarów, to oczywistym jest, że "nabyte" usługi i towary nie mogą być "wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych" w rozumieniu powołanego przepisu. Powoływane przez skarżącą orzeczenia dotyczą natomiast tego typu przypadków, gdy kwestionowane jest prawo do odliczenia z uwagi na nieuczciwość rozliczeń podatkowych kontrahentów – wystawców faktur VAT. W rozpoznawanej sprawie nieuczciwe były również rozliczenia podatkowe skarżącej – skoro odliczony został podatek na podstawie faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Nie ma przy tym znaczenia, że faktycznym prowadzeniem działalności firmy skarżącej zajmował się jej mąż. Skarżąca jest osobą dorosłą, posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych – nie może się więc powoływać na brak świadomości co do działań swojego męża w zakresie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Zgodnie z art. 26 Ordynacji podatkowej to podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Powierzenie faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej osobom trzecim w żaden sposób nie zwalnia z takiej odpowiedzialności, nawet jeżeli popełnione przez te osoby naruszenia przepisów podatkowych, dokonywane były bez wiedzy i świadomości podatnika. Czym innym jest natomiast odpowiedzialność karna skarbowa, ale ta nie była przedmiotem rozpoznawania w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu organy wykazały brak faktycznie wykonanych usług przez FH "L" B. B. i A. Sp. z o.o. Zeznania świadków (zatrudnianych pracowników skarżącej), materiały z kontroli spółki A., dowody dotyczące faktycznych rozmiarów działalności B.B. wskazują, że wystawcy faktur nie mieli nawet możliwości technicznych aby fakturowane usługi wykonać. Skarżąca nawet nie próbowała uprawdopodobnić, aby takie usługi były wykonane. Skarga skupia się przede wszystkim na zarzutach stricte formalnych, dotyczących procedury. Trzeba jednak zauważyć, że zgodnie z art.145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz..720 ze zm.) sąd administracyjny uchyla decyzję jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie każde więc naruszenie zasad procedury automatycznie powoduje, że decyzja podatkowa powinna być uchylona. W rozpatrywanej sprawie skarżąca kwestionowała prawidłowość upoważnienia pracowników, którzy przeprowadzili kontrolę oraz prawidłowość formułowania wezwań na przesłuchanie w charakterze strony. Organ odwoławczy przyznał, że istotnie w upoważnieniu nie określono zakresu do przeprowadzenia kontroli – jednakże, słusznie, organ uznał, że brak ten nie miał wpływu na wynik sprawy skoro skarżącej doręczono zawiadomienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, z którego wynikało jaki był zakres działania pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej. Podobnie, w ocenie organu odwoławczego oraz orzekającego Sądu, nie miało istotnego znaczenia użycie w tekście wezwania na przesłuchanie, że chodzi o złożenie wyjaśnień. W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.