I SA/Kr 747/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Asesor Protokolant: WSA Bogusław Wolas (spr) NSA Grażyna Jarmasz WSA Anna Znamiec Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2004r. sprawy ze skargi J.i J. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 25 lutego 2002r Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 2000 rok I. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. II. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 475,59 zł ( czterysta siedemdziesiąt pięć złotych 59/100) Decyzją z dnia[...] września 2001 r. Urząd Skarbowy określił małżonkom J. K.i J. K. wysokość zaległości na kwotę 2.989,80 zł oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w kwocie 426,90 zł. Decyzję tę wydano w następstwie kontroli przeprowadzonej w firmie "J." prowadzonej przez skarżących . Objęła ona między innymi rozliczenie się z budżetem Państwa za 2000 rok w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zakwestionowano przy tym wydatki zaksięgowane w miesiącu grudniu 2000r. w łącznej wysokości 4.306,75 zł, wynikające z zakupu materiałów budowlanych ( rury, kolano, redukcja , cement, wapno, gwoździe, nakrętki ) , materiałów wod-kan i armatury, oraz instalacji kotła centralnego ogrzewania. Nie uznano także kwot wynikających z opłaconego cła za samochód A. w kwocie 3 286 zł 30 gr. i akcyzy w kwocie 2.313,50 zł oraz 40.00 zł opłaty manipulacyjnej stosownie do dokumentu - deklaracji Urzędu Celnego. Wartości wynikające z tych opłat zostały raz zaksięgowane jako koszt uzyskania przychodów miesiąca grudnia 2000r., a następnie - przy uwzględnieniu tych samych wartości wpisane do ewidencji środków trwałych w miesiącu grudniu 2000r. w kwocie 38.661,00 zł Powołano się przy tym na art.23 ust. l pkt l lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych. Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie zarzucając, że wydatki w kwocie 4 306 zł 75 gr. poniesiono na remont instalacji wodno - kanalizacyjnej i co . Podkreślili , że cały budynek był wzniesiony na cele prowadzenia działalności gospodarczej i został odebrany w lutym 2000 r. Posiadał wtedy sprawną instalację wod. kan. i c o. Nie nastąpiło w związku z tym ulepszenie budynku. Ponadto wydatki związane z zakupem samochodu w tym cło, akcyza i opłata manipulacyjna zostały zarachowane w koszty w miesiącu grudniu Natomiast amortyzacja była naliczana od stycznia 2001 r. Izba Skarbowa poleciła uzupełnić postępowania dowodowe , w zakresie ustalenia czy skarżący byli właścicielami czy też najemcami budynku . którego dotyczą sporne wydatki, w jakim stanie został on przyjęty do użytkowania , z uwzględnieniem dokumentów z wydziału architektury , oraz prawa budowlanego . Ponadto zobowiązano Urząd Skarbowy do przeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych, oraz podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie zaksięgowania nabycia samochodu A. Stwierdzono także, że dotychczasowe postępowanie było prowadzone wyłącznie z udziałem pełnomocnika J.K., podczas gdy działalność gospodarczą prowadzą oboje małżonkowie . Po uzupełnieniu postępowania dowodowego Izba Skarbowa decyzją z dnia 25 lutego 2002 r. utrzymała w mocy orzeczenie organu I instancji . przy czym nie wezwano skarżących do wypowiedzenia się w terminie trzech dni w sprawie zebranego materiału dowodowego . W skardze J. K. i J. K. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania . Podnieśli przy tym , że zgodnie z art. 22 ust l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki poniesione w związku z działalnością gospodarczą stanowią koszt uzyskania przychodu . Dotyczy to zarówno wydatków na remont instalacji wod kan i co , jak również wydatków poniesionych na zakup samochodu ciężarowego A. będącego środkiem trwałym . Podkreślono przy tym ,że Izba Skarbowa rozpatrując odwołanie od decyzji organu I instancji oparła się na oświadczeniu jednego ze współwłaścicieli J. K.pomijając oczywiste dowody wynikające ze złożonych dokumentów . Nie zażądano także złożenia oświadczenia przez drugiego małżonka będącego współwłaścicielem . Narusza to art. 7 i 77 KPA W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie . Podkreślono przy tym , że w toku postępowania przed organami podatkowymi i to zarówno pierwszej jak i drugiej instancji zebrano dowody pozwalające na przyjęcie, że przeprowadzone prace nie miały charakteru prac remontowych. Pomimo wezwania do okazania kosztorysu pawilonu handlowego w B.sporządzonego na dzień [...]12.1998r. przez inż. A.Ś. oraz dokumentów z wydziału architektury dotyczących przedmiotowego pawilonu handlowego, dowody te nie zostały dostarczone . Skarżący przedłożyli wyłącznie decyzję nr [...] z dnia [...].05.1999r. nr [...]wydaną przez Burmistrza Gminy Sułkowice udzielającą P.P. K. pozwolenia na użytkowanie pawilonu handlowego wybudowanego na działce [...] W żaden sposób na tej podstawie nie można stwierdzić o charakterze prowadzonych robót, których sfinansowanie zaliczono do kosztów uzyskania przychodu. Jednakże wiarygodny -jako pochodzący z oświadczenia inwestora oraz współwłaściciela budynku - Pana J. K. - dowód w sprawie stanowi protokół spisany dnia [...].07.2001 r. Skarżący oświadczył (podpisując jako zgodne), iż w roku 2000 prowadzone były prace adaptacyjne pawilonu handlowego w B. 171 (poz. 8 ewidencji środków trwałych) w postaci instalacji kotła co, instalacji centralnego ogrzewania, adaptacji pomieszczeń socjalnych dla pracowników (vide - k. 4 akt podatkowych). Późniejsze oświadczenie Pełnomocnika stron zmieniające charakter robót na remontowy (co ma skutkować odmienną klasyfikacją co do uznania bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów ponoszonych wydatków, nie zaś drogą odpisów amortyzacyjnych) nie może być uznane za wiarygodne, gdyż zostało dokonane po powołaniu w sprawie pełnomocnika - Pana R., którego oświadczenie -jako późniejsze od oświadczenia Skarżącego ma ograniczoną moc dowodową. Powołano się przy tym na art.23 ust. l pkt l lit e ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14 póz. 176 ze zm.) zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie (przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację) środków trwałych, które zgodnie z odrębnymi przepisami powiększają wartość tych środków stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.. Natomiast koszty związane z zakupem środka trwałego - samochodu A. tj. cła, akcyzy i opłaty manipulacyjnej w kwocie łącznej 5.639,50 zł w zarachowane zostały dwukrotnie w koszty działalności gospodarczej Skarżących - raz bezpośrednio, drugi raz przy uwzględnieniu tych samych wartości w ewidencji środków trwałych . Zgodnie z art.23 ust. l pkt l lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych. Podkreślono przy tym , że rozpoznając sprawę organy podatkowe dochowały wymogów wyrażonych w ordynacji podatkowej . Strona brała czynny udział w postępowaniu, miała możliwość składać dowody i dokumenty w sprawie oraz wypowiedzieć się co do zebranego materiału w sprawie. Oświadczenie złożone przez jednego z małżonków K. (będącego jednocześnie, współwłaścicielem budynku, którego dotyczy sporna kwestia kosztów uzyskania przychodu) było wystarczające i nie wymagało uzupełnienia o oświadczenie (w tym samym przedmiocie) drugiego ze współwłaścicieli. Udzielenie informacji w zakresie prowadzonej przez oboje małżonków działalności gospodarczej w przedmiocie ich wspólnego majątku uznano za czynność zwykłego zarządu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Skarga zasługuje na uwzględnienie . Zgodnie z treścią art. 200 § l Ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie trzydniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego . Zgodnie z tym przepisem zamknięcie postępowania dowodowego następuje przez wyznaczenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego . Przy czym ustosunkowanie się do zgromadzonych dowodów , które wraz z materiałem prawnym będą podstawą do wydania decyzji jest szczególnym uprawnieniem strony związanym z jej udziałem w postępowaniu . Obowiązek wyznaczenia stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się na temat materiału dowodowego spoczywa także na organie odwoławczym, chociażby nawet sam nie przeprowadzał uzupełniającego postępowania dowodowego. Celem przepisu art. 200 § l o.p. nie jest bowiem umożliwienie wypowiedzenia się stronie jedynie co do dowodów, które przeprowadził, lecz do ostatecznego wypowiedzenia się bezpośrednio przed rozstrzygnięciem sprawy odnośnie do całości zebranego w toku całego postępowania celnego materiału dowodowego. Brak wykonania tego obowiązku przez organ podatkowy i pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym stanowi naruszenie prawa, które mogło mieć wpływ na wynik postępowania. Podobny pogląd wyrażony został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2001 r. wydanym w sprawie sygn. akt I SA/Łd 4/99 ( ONSA 2002/3/113), w którym podkreślono, że na podstawie art. 200 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) strona ma prawa wypowiedzieć się w przedmiocie całego materiału dowodowego zgromadzonego w danej sprawie podatkowej, niezależnie od tego, w jakiej fazie jej załatwiania został on zebrany oraz przez który organ podatkowy tzn.. pierwszej czy drugiej instancji. Obowiązek wyznaczenia stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego ciąży także na organie odwoławczym. W omawianej sprawie przeprowadzone zostało postępowanie podatkowe przy czym toczyło się ono początkowo tylko z udziałem jednego ze skarżących . Także dokonane, w ramach zleconego przez Izbę Skarbową dodatkowego postępowania dowodowego, wezwanie o przedłożenie dokumentów i pełnomocnictwa zostało doręczone w dniu [...] stycznia 2002 r. , tylko pełnomocnikowi J. K. . Natomiast pełnomocnictwo od J.K. przedłożono dopiero w dniu [...]stycznia 2002 r. Ordynacji podatkowej . W związku z czym w stosunku do skarżącej ani organ pierwszej instancji , ani Izba Skarbowa nie wywiązały się z określonego w tym przepisie obowiązku . Natomiast w przypadku skarżącego wyznaczenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego miało miejsce w protokole z dnia [...] sierpnia 2001r. sporządzonym przed wydaniem decyzji przez Urząd Skarbowy . Później jednak nastąpiło uzupełnienie materiału dowodowego i w związku z tym konieczne było ponowne zamknięcie postępowania dowodowego . Uchybienie to jest tym bardziej istotne, że w złożonej skardze podniesiono zarzut pominięcia dowodu z przesłuchania skarżącej . Jak podkreślił bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w innym wyroku z dnia 11 października 2001r.wydanym w sprawie NSAI SA/Ka 1547/00 (Przegląd Podatkowy 2002/9/63) nie można pozbawić strony prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów przed wydaniem decyzji, nawet w takich przypadkach, w których wynik rozstrzygnięcia zdaje się być oczywisty . W związku z powyższym na podstawie art. 145 § l pkt Ic ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. m-153 poz. 1270 ) orzeczono jak w sentencji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ pierwszej instancji przeprowadzi dowód z przesłuchania skarżącej, oraz ewentualnie inne dowody zgłoszone w toku postępowania . a następnie zastosuje się do wymogów określonych w art. 200 § l Ordynacji podatkowej . Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 par l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .