I SA/Kr 786/08

Sygn. akt I SA/Kr 786/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 marca 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: NSA Józef Gach (spr), WSA Beata Cieloch, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2009r., sprawy ze skarg M. C., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 31 marca 2008r. od nr [...], do nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec,, październik, listopad 1998r., marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 1999r., marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień,, wrzesień, grudzień 2000r. oraz styczeń, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2001r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji dotyczące odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, październik, listopad 1998r., marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 1999r., marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2000r., II. w pozostałym zakresie skargi oddala. W dniu [...].05.2003 r. Urząd Skarbowy wydał decyzje, w których M. C. określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za następujące miesiące i w następujących kwotach: 1) 1998 r. a) maj – 67 zł b) czerwiec – 67 zł c) lipiec – 119 zł d) październik – 185 zł e) listopad – 288 zł 2) 1999 r. a) marzec – 45 zł b) maj – 86 zł c) czerwiec – 137 zł d) lipiec – 2179 zł e) sierpień – 1042 zł f) wrzesień – 150 zł 3) 2000 r. a) marzec – 860 zł b) kwiecień – 1042 zł c) maj – 393 zł d) czerwiec – 584 zł e) sierpień – 147 zł f) wrzesień – 217 zł g) grudzień – 1636 zł 4) 2001 r. a) styczeń - 236 zł b) kwiecień - 303 zł c) maj – 79 zł d) czerwiec – 613 zł e) lipiec – 131 zł Od decyzji tych nie złożono odwołań i w związku z tym stały się ostatecznymi. Z ich uzasadnień wynika, iż M. C. nie deklarowała i nie wpłacała podatku od towarów i usług od uzyskanych obrotów z tytułu świadczenia usług w zakresie wynajmu pokoi gościnnych wraz wyżywieniem. Na usługi te jednak wystawiała rachunki, dlatego podatek należny obliczono według metody należność wynikającą z tych rachunków pomnożona przez 7% i podzielona przez 122%. Pismem z dnia [...].12.2007 r. M. C., działając przez pełnomocnika będącego adwokatem, wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nieważności w/w decyzji wymiarowych w oparciu o art. 247§1 pkt 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej O.p., co uzasadniła tym, że rachunki które wystawiła na świadczenie usług w zakresie wynajmu pokoi gościnnych wraz z wyżywieniem są pustymi. Wystawiała je bowiem za drobną opłatą dla zgłaszających się przedsiębiorców bez świadczenia tych usług. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że argumenty zawarte we wniosku pełnomocnika podatniczki nie spełniają hipotezy powołanego w tym wniosku przepisu i w związku z tym decyzjami z dnia [...] odmówił temu wnioskowi. Jego zdaniem rażące naruszenie prawa, o którym mowa w tej hipotezie, ma miejsce wtedy gdy istnieje sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Takich sprzeczności w rozpoznawanych sprawach nie było, gdyż podatniczka powołała się na nowe okoliczności faktyczne spraw dopiero we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Od powyższych decyzji pełnomocnik podatniczki złożył odwołania, w których zarzucił tej decyzji obrazę art. 247§1 pkt 3 O.p., z uwagi na bezpodstawne przyjęcie, iż naruszenie prawa towarzyszące wydaniu decyzji wymiarowych, nie nosiło znamion naruszenia "rażącego". Powołał się tu na naruszenie art. 122 i art. 187§1 O.p. przy wydawaniu decyzji wymiarowych. Jego zdaniem skoro organy podatkowe nie ustaliły faktu wystawiania faktur pustych, to nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia spraw, a także zadawalając się niezupełnym materiałem dowodowym i dokonując przez to jego błędnej oceny poważnie uchybiły zasadom prawdy obiektywnej i zupełności postępowania dowodowego. Jednakże Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań, uznał, iż ich zarzuty nie zasługują na uwzględnienie, i decyzjami z dnia 31.03.2008 r. utrzymał w mocy własne decyzje. W skargach, które M. C. złożyła do WSA w Krakowie ponowiła ona zarzuty odwołań jej pełnomocnika i podniosła, że wydając decyzje wymiarowe, organ I instancji abstrahował od faktycznej zdolności do wygenerowania przychodów takich rzędów wielkości, które przyjęto w tych decyzjach. Wątpliwości co do tego można było wywieść z zestawienia majątku jej i męża w momencie rozpoczęcia świadczenia opodatkowanych usług, tj. [...].07.1997 r. i na dzień wydania decyzji wymiarowych. Natomiast jej postawa w trakcie prowadzonych postępowań podatkowych charakteryzowała się bezczynnością, która wynikała z dramatyzmu osobistego i sytuacji rodzinnej. Okoliczność ta powinna skłonić tenże organ podatkowy do szczególnie wzmożonego krytycyzmu w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego oraz przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w dalece szerszym zakresie. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Jednocześnie dodał, iż łączna kwota zobowiązań w podatku od towarów i usług wynosi 10 605 zł, stąd też nie można się zgodzić z twierdzeniem podatniczki, iż dowodzi ona dramatycznego jej położenia. Gdy chodzi o zebrany materiał dowodowy i jego ocenę, to materiał ten jest zupełny, a jego ocena prawidłowa. Oparto się bowiem na rachunkach wystawionych przez podatniczkę na świadczone usług w zakresie wynajmu pokoi gościnnych wraz z wyżywieniem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W myśl art. 247§1 pkt 5 O.p. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznych, nieznanych organom podatkowym, stanowi podstawę do wznowienia postępowania. Nadto w art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. istnienie podstawy do wznowienia postępowania prowadzi do uchylenia zaskarżonych decyzji, tylko wówczas, gdy organy podatkowe przy ich wydawaniu naruszyły przepisy. Skarżąca jednak nie wnosiła o wznowienie postępowania, gdyż jej wniosek dotyczył stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych na podstawie art. 247§1 pkt 3 O.p. z powodu rażącego naruszenia art. 122 i art. 187§1 O.p. W myśl pierwszego z przepisów art. 122 O.p. organy podatkowe są zobowiązane podjąć wszelkie niezbędne działania do wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Przepis ten nie reguluje rozkładu ciężaru dowodu pozostawiając tę kwestię doktrynie i orzecznictwu. Jeżeli zaś treść tego przepisu powiązać z oczywistym faktem, iż istnieje granica fizyczna w dotarciu przez organy podatkowe do wszystkich dowodów, to zamysł ustawodawcy staje się jasny. To strona powinna w postępowaniu podatkowym przedstawić istotne okoliczności do załatwienia sprawy i wskazać dowody, o których wie ona sama (zob. wyrok NSA z 4.03.2008 r., I FSK 356/07, ONSA i WSA 2009/1/6). W trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego skarżąca nie kwestionowała rzetelności wystawionych przez nią rachunków na świadczenie usług wynajmu pokoi gościnnych wraz z wyżywieniem. Treść tych rachunków, a zwłaszcza łączna kwota wynikających z nich należności za lata 1998 – 2001, nie mogła budzić wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym, gdyż skarżąca wynajmowała 9 pokoi gościnnych z 35 miejscami noclegowymi. Jednakże jak było już o tym mowa, Sąd nie jest związany granicami skargi. Dlatego zwrócić należy uwagę, iż skarżąca rozpoczynając wykonywanie świadczeń podlegających podatkowi od towarów i usług w trakcie 1997 r. nie wybrała zwolnienia podatkowego podmiotowego z art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w brzmieniu obowiązującym od 1.01.1997 r. Zwolnienie zaś takie mogła wybrać, gdyż przepis ten stanowił: "Podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 2 w ciągu roku podatkowego może wybrać zwolnienie od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży towarów nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1 pkt 1 (...). Podatnik ten, przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży, obowiązany jest do złożenia w urzędzie skarbowym pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia". Tym samym skarżąca obowiązana była obliczać i deklarować podatek od towarów i usług za niektóre miesiące 1997 r. Jednakże organ I instancji nie mógł w dniu [...].03.2003 r. wydać już decyzji wymiarowych za te miesiące, gdyż nastąpił upływ terminu przedawnienia z art. 70§1 O.p. Natomiast w żadnej mierze nie można się zgodzić z organami podatkowymi, że niewybranie przez skarżącą zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług spowodowało dla niej skutki, o których mowa w art. 14 ust. 7a ustawy o VAT. Według bowiem tego przepisu "Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, nie może w następnych latach skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1". Z przepisu tego nie wynika, iż niemożność skorzystania ze zwolnienia podatkowego podmiotowego od podatku od towarów i usług w latach następnych ustawodawca związał z niedokonaniem wyboru zwolnienia podatkowego podmiotowego. W związku z tym cytowany przepis nie miał zastosowania do skarżącej w latach 1998 i 1999. Zatem mogła ona w tych latach skorzystać z podmiotowego zwolnienia podatkowego na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowił bowiem, iż "Zwalnia się od podatku podatników u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 80.000 zł". Wartość sprzedaży, o której mowa w tym przepisie u skarżącej za 1997 r. wynosiła 5 447 zł. Mieściła się więc w limicie tej sprzedaży. To samo dotyczyło roku 2000, z tym że w tym roku skarżąca utraciła zwolnienie podatkowe podmiotowe na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o VAT, stanowiącego "Jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 1 przekroczy kwotę 80.000 zł, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę (...)". Wartość sprzedaży, o której była wyżej mowa za rok 2000 wynosiła bowiem 100 222 zł, w tym w miesiącu grudniu – 80 tys. zł. W tym stanie spraw dotyczących niektórych miesięcy lat 1998 – 2000, Dyrektor Izby Skarbowej naruszył prawo odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowych za te miesiące. Zastosowanie opodatkowania zamiast zwolnienia podatkowego stanowi z pewnością rażące naruszenie prawa. Dlatego też orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Natomiast zarzuty skarg dotyczące niektórych miesięcy roku 2001 nie są uzasadnione. Skoro skarżąca utraciła zwolnienie podatkowe podmiotowe w grudniu 2000 r., to obowiązana była opłacać podatek od towarów i usług za te miesiące. Dlatego też orzeczono jak w pkt 2 sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a. O kosztach postępowania nie postanowiono, gdyż pełnomocnik strony skarżącej nie wniósł o ich zasądzenie.