I SA/Kr 843/14

|Sygn. akt I SA/Kr 843/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 grudnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2014 r., sprawy ze skargi K.S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 24 lutego 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 24 lutego 2014r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29.10.2013r., nr [...] określającą skarżącemu K.S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie 29.190 zł. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 27.04.2010r. skarżący złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Natomiast w dniu 25.01.2011r. skarżący złożył zeznanie podatkowe o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (PIT-28) za 2010 rok. Na podstawie upoważnienia z dnia 07.09.2011r., nr [...] przeprowadzono u skarżącego kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. W toku kontroli, w dniu 9.09.2011r., skarżący złożył wyjaśnienia, gdzie oświadczył między innymi, że prowadzenie działalności gospodarczej zgłosił z dniem 25.04.2010r. w zakresie robót ogólnobudowlanych i prowadzona jest na terenie kraju. Jak stwierdził w 2010 r. nie zatrudniał żadnych pracowników, roboty wykonywał sam, nikt skarżącemu nie pomagał. Dodał, że wartość spisu z natury na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej oraz na dzień 31.12.2010r. wynosiła zero. Skarżący stwierdził, że żadnych środków trwałych nie posiada, za wyjątkiem drobnych narzędzi i sprzętu budowlanego, który nie jest środkiem trwałym. Stwierdził też, że w okresie poprzedzającym zgłoszenie działalności gospodarczej skarżący wykonywał roboty na umowę o dzieło (zawartej w 2008 roku) na rzecz M.K.. Zlecenie dotyczyło budowy domu z bali. Był to dom parterowy z użytkowym poddaszem. Prace obejmowały wybudowanie ścian zewnętrznych parteru i więźby dachowej. Materiały były powierzone przez zleceniodawcę, natomiast narzędzia i sprzęt były skarżącego. Skarżący oświadczył, że nie byli wtedy zatrudniani pracownicy, jak też nie korzystał z usług podwykonawców. Termin robót kształtował się w okresie od listopada 2009 r. do kwietnia 2010r. Za wykonane roboty skarżący pobierał zaliczki. Pobranych kwot skarżący nie wykazał w żadnej deklaracji podatkowej. Skarżący podał, że oprócz robót na rzecz M.K. nie wykonywał innych robót w okresie poprzedzającym rozpoczęcie działalności gospodarczej. Ponadto w 2010 r. ponosił tylko drobne koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. paliwo, zakup drobnego sprzętu. Skarżący nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających poniesione wydatki. W toku postępowania ustalono też, że skarżący posiada stronę internetową pod adresem www.drewbud.republika.pl. Na tej stronie zamieszczono zdjęcia reklamujące budowę domów z bali i więźby dachowej. Na podstawie okazanego wydruku z ww. strony internetowej skarżący wskazał m.in., że część zdjęć została tam zamieszczona wyłącznie dla celów reklamowych i nie dokumentuje wykonanych przez niego prac, a także, że nie pamięta skąd te zdjęcia zostały pozyskane. Na przedmiotowym wydruku skarżący własnoręcznie odnotował na każdej karcie czego dotyczą poszczególne zdjęcia. Wynika z tego, iż w latach wcześniejszych (10, 15 lat wcześniej) skarżący świadczył usługi na rzecz: J.P., T.Z. i "Pana S". Skarżący nie zawierał na te roboty żadnych umów i nie pamiętał kwoty wynagrodzenia, ani innych szczegółów. W 2010r. skarżący wykazał przychód z tytułu usług świadczonych na rzecz: P. S., B. K., A. R., Szkoły Podstawowej w N. w łącznej wysokości 28 819 zł. W związku z weryfikacją dokonanych wpisów w prowadzonej przez skarżącego ewidencji przychodów, przeanalizowano nadesłane przez kontrahentów wyjaśnienia, z których wynikały rozbieżności pomiędzy kwotami zaewidencjonowanymi przez skarżącego w ewidencji sprzedaży, a wykazanymi przez zleceniodawców. Wyniki kontroli podatkowej wskazały, że w 2010 roku skarżący uzyskał z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przychód brutto w wysokości 140 190 zł oraz przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 138 638,28 zł. Jednocześnie mimo, że prowadzona przez skarżącego ewidencja przychodów za 2010r. uznana została za nierzetelną organ podatkowy I instancji na podstawie akt sprawy ustalił wysokość niezaewidencjonowanego przychodu. Organ podatkowy stwierdził ponadto, że okoliczności ujawnione w toku kontroli świadczą o prowadzeniu przez skarżącego pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.), przed dniem jej formalnego zgłoszenia. Ustalono, że działalność gospodarczą skarżący rozpoczął w 2005 roku (tj. w dacie podjęcia prac związanych z budową domu dla T. Z), a nie z chwilą złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, tj. w dniu 27.04.2010 r. Stwierdzono zatem, że na skarżącym ciążył obowiązek rozliczenia się według zasad ogólnych albowiem oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w postaci ryczałtu zostało złożone po uzyskaniu pierwszego przychodu. Ustalenia kontroli podatkowej zostały oparte m.in. na: dokumentacji księgowej firmy, wydruku ze strony internetowej, złożonych przez skarżącego wyjaśnieniach, przesłuchaniach świadków, pisemnych wyjaśnieniach, fakturze FS202/201 z dnia 29.10.2010r. na zakup okien dachowych. W zakresie kosztów stwierdzono istnienie jednej faktury dokumentującej zakup okien dachowych ( faktura VAT z dnia 29.10.2010r., nr FS202/201). Ustalono też kwotę składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Po zakończeniu kontroli, w dniu 28.03.2012r. skarżący złożył zeznanie podatkowe za rok 2010 uwzględniając w nim stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości. Następnie w dniu 24.06.2013r. skarżący nie zgadzając się ustaleniami kontroli złożył w urzędzie skarbowym skorygowane zeznania podatkowe PIT – 37 i PIT-28. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 21 .08.2013r. wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010r. Wynikiem powyższego było wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 29.10.2013r. decyzji nr [...] , którą określono skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. w kwocie 29 190 zł. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej . W odwołaniu zarzucił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zastosował błędną interpretację definicji działalności gospodarczej. Jego zdaniem organ podatkowy pierwszej instancji nie udowodnił jednoznacznie, że skarżący prowadził działalność gospodarczą od 2005 roku. Dowody, w postaci zeznań T.Z., jak i M.K., na podstawie których wydano zaskarżoną decyzję, nie są jego zdaniem wystarczające. Skarżący podniósł, że organ podatkowy nie zbadał jego faktycznego zatrudnienia w Zespole Szkół w P, gdzie skarżący był zatrudniony jako konserwator na ½ etatu i jako palacz na ¼ etatu. W związku z tym skarżący podniósł, że pracował w sumie 6 godzin, a nie jak przyjął to organ podatkowy 2 godziny. Skarżący podniósł też, że informacja dot. działalności firmy skarżącego umieszczona na stronie internetowej miała posłużyć do przeprowadzenia badania rynku, zatem T.Z. nie mógł skorzystać z przedstawionej strony. Decyzją z dnia 24 lutego 2014r., nr Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono min., że prawidłowe ustalenie daty faktycznego rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje odpowiednią formą opodatkowania. Tymczasem ze stanu faktycznego badanej sprawy wynika, że skarżący zanim podjął się budowy u P.S. wykonywał prace na rzecz innych osób fizycznych. W zaskarżonej decyzji organ szczegółowo ujawnił dane kontrahentów i okoliczności związane z realizacją tych robót. Zdaniem organu odwoławczego z przesłuchania w charakterze świadków zleceniodawców skarżącego jednoznacznie wynika, że skarżący prowadził działalność gospodarczą przed dniem jej zgłoszenia w dniu 25.04.2010r. Podniesiono też, że przed zgłoszeniem działalności gospodarczej skarżący zawarł umowę i pobrał zaliczkę od P.S. na poczet przyszłych robót budowlanych. Skonkludowano zatem, że skarżący prowadził działalność gospodarczą od 2005r., datą pierwszego przychodu był dzień 5.05.2006r., a zatem oświadczenie o wyborze opodatkowania złożone w urzędzie skarbowym w dniu 24.07.2010r. nastąpiło po uzyskaniu przez skarżącego pierwszego przychodu. Wyklucza to opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym, w miejsce czego zastosowanie znajdują zasady ogólne. Na powyższą decyzję skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez nie zbadanie dokładnie sprawy w celu ustalenia stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi podniesiono zarzut, iż organ podatkowy błędnie przyjął, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą od 2005 roku. Zdaniem skarżącego nie jest możliwe prowadzenie działalności, gdyż jest to sprzeczne z przedstawionymi przez skarżącego świadectwami pracy. Mając na uwadze odległość między szkołą w P., gdzie był zatrudniony, a budową D., tj. 300 km, wykonywanie prac jednocześnie było niemożliwe. W opinii skarżącego nie można również zgodzić się z tym, co zawarte zostało w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej , że prace mogli wykonywać inni pracownicy, gdyż nie ma na to dowodów. Skarżący stwierdził ponadto, że nie wykonywał prac na rzecz J. P., ani "Pana S". Z uwagi na błędne ustalenie stanu faktycznego przez organy podatkowe nieprawidłowo określono datę rozpoczęcia działalności gospodarczej, przez co zostały przepisy o swobodzie działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego brak było podstaw do zakwestionowania daty rozpoczęcia działalności, a w konsekwencji wybranej formy opodatkowania, ponieważ nie ma żadnych dowodów na wykonywanie przez niego jakichkolwiek usług budowlanych w okresie od września 2005r. do grudnia 2009r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami, zdaniem Sądu - stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy skarżący przed dniem zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej tj. przed dniem 25.04.2010 r. prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym, czy w 2010r. skarżący spełniał warunki (złożenie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania przed uzyskaniem pierwszego przychodu), aby podlegać opodatkowaniu w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem skarżącego działalność gospodarczą rozpoczął on z chwilą przystąpienia do realizacji budowy u P.S., tj. 26.04.2010r. Odnośnie wcześniej wykonywanych prac skarżący stwierdził, że wykonywał prace na zlecenie M. K. na podstawie umowy o dzieło. Ponadto stwierdził, że nie mógł wcześniej wykonywać działalności gospodarczej albowiem był zatrudniony w Zespole Szkół w P. w zakresie, jaki uniemożliwiał mu prowadzenie tej działalności. W ocenie organu natomiast skarżący świadczył usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej od dnia 12 września 2005r., tj. od podjęcia prac dla T.Z., a zatem w związku z tym, że oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w formie ryczałtu złożył po uzyskaniu pierwszego przychodu nie było podstaw aby skarżący podlegał opodatkowaniu w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem Sądu organy prawidłowo zebrały i oceniły materiał dowodowy sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia, które odpowiada prawu, zarówno w zakresie przepisów prawa procesowego, jak i materialnego. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998, Nr 144, poz. 930 ze zm.) wynika, iż pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Definicja działalności gospodarczej zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 12 cytowanej ustawy jest zawarta w ustawie o podatku dochodowym. Z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: - wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, - polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, - polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to między innymi przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: - osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, - właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 - (art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organ podatkowy słusznie zauważył, iż usług świadczonych przez skarżącego przed zgłoszeniem rozpoczęcia działalności nie można uznać za usługi świadczone w oparciu o umowę o dzieło i opodatkować, jako przychody z działalności wykonywanej osobiście. Usługi wykonywane w ramach umów o dzieło świadczone na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej nie mogą być bowiem uznane za pochodzące z działalności wykonywanej osobiście. Te - jak wynika z ww. przepisu - powstają tylko w związku ze świadczeniem usług na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Ponadto w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organ podatkowy wyczerpująco zebrał materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonał wszechstronnej i trafnej jego oceny. Właściwie zastosowano też przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe podjęły wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonały ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia, tak zatem materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy. Jednocześnie zdaniem Sądu nie ma podstaw do przyjęcia, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób dowolny, z pogwałceniem zasady swobodności ocen, a organy podatkowe, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 Ordynacji podatkowej, odnoszącą się do obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wzięły pod uwagę wszystkie dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego. Wobec powyższego organy prawidłowo ustaliły i oceniły, że skarżący wykonywał działalność gospodarczą przed dniem zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej tj. przed dniem 25.04.2010r. Z akt sprawy wynika bowiem, że zanim skarżący podjął się budowy u P. S. w dniu 26.04.2010r. wykonywał prace na rzecz innych osób fizycznych, tj. J. P., T. Z., M.K., "Pana S" (nazwiska skarżący nie pamiętał). Prace wykonane na rzecz J.P. i T. Z. skarżący potwierdził w protokole z dnia 9.09.2011r. poprzez zamieszczenie adnotacji na zdjęciach. Dodatkowo skarżący sam oświadczył, że prace na rzecz J.P., zamieszkałego wtedy w K., wykonywał 15 lat temu. Ponadto z protokołu wynika, że około 5 lat temu skarżący zrealizował budowę wiaty ogrodowej w P. na zlecenie "Pana S.". Dodatkowo świadek T. Z., zeznając pod groźbą odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, potwierdził wykonanie prac przez skarżącego. Podał przy tym szczegóły zlecenia, w tym m.in., że miał zaufanie do skarżącego, dlatego wystarczała mu umowa ustna, która obejmowała realizację stanu surowego otwartego domu z drewna, głównie ścian, stropów, więźby dachowej łącznie z foliowaniem oraz położeniem dachówki. Podał też, że kwota wypłacona za całość realizacji projektu budowy domu wyniosła 20.000 zł, a informację o firmie skarżącego pozyskał ze strony internetowej. Świadek ten wskazał, że prace wykonywane były przez skarżącego oraz dwóch synów skarżącego. Wykonanie prac nastąpiło w okresie od 12.09.2005r. do 05.05.2006r. Następnie T.Z. polecił wykonywane przez skarżącego usługi A. R. W związku z czym, skarżący otrzymał zlecenie wykonania prac w zakresie wymiany dachu oraz obróbki blacharskiej. Wartość usługi wykonanej na rzecz A. R. wyniosła 12.000 zł. Prace wykonywane były w okresie od około listopada 2010r. do 03.12.2010r. Z zeznań kolejnego świadka M.K. wynika natomiast, że kolejnym zleceniem, przyjętym przez skarżącego była budowa domu w W. Na podstawie umowy z dnia 22.03.2008r. zawartej z M.K. skarżący zobowiązał się wykonać prace za kwotę 60.000 zł. Świadek stwierdził przy budowie pracowały na początku trzy osoby, a po połowie okresu budowy tylko dwie osoby. Informację o świadczonych przez skarżącego usługach budowlanych zleceniodawca uzyskał od znajomego swojego ojca, Termin rozpoczęcia prac przypadał na 4 lub 6 grudnia 2009r. i zakończyły się około 30.03.2010r. Przychodu uzyskanego od M. K. skarżący nigdzie nie wykazał uznając, iż są to przychody uzyskane na podstawie umowy o dzieło. Następnie z polecenia M. K., na podstawie umowy z dnia 28.01.2009r. skarżący przyjął zlecenie od P. S. na wybudowanie domu z bali za kwotę 65.000 zł, przy czym skarżący wystawiał rachunki za wyjątkiem zaliczki na kwotę 5.000 zł oraz ostatniej kwoty w wysokości 49.571 zł. Prace wykonywał skarżący przy pomocy 2 lub 3 pomocników. W ocenie Sądu, tak ustalony stan faktyczny dawał organom podstawę do przyjęcia, że przed datą zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej skarżący prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu cyt. wyż art. 5 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że o tym, czy czynności dokonywane przez skarżącego spełniają cechy działalności gospodarczej przesądzają obiektywne kryteria, takie jak prowadzenie takiej działalności na własny rachunek oraz prowadzenie w celach zarobkowych, w sposób ciągły i zorganizowany. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność gospodarczą nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej, nie nazywa jej tak, oświadcza, że jej nie prowadzi, bądź nie zgłasza obowiązku podatkowego itp. Nazwanie bądź nienazwanie danej czynności nie przesądza jeszcze o istnieniu, nieistnieniu, cechach, charakterze i stosunkach zarówno dla podmiotów jak i przedmiotów czynności oraz jej kontrahentów - lub innych osób wywodzących z niej określone skutki - faktyczne lub prawne (wyrok NSA z dnia 30 marca 1994r., sygn. akt SA/Łd 224/93). Na uwagę w szczególności zasługuje interpretacja pojęcia "działalności gospodarczej" dokonana przez Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 6 grudnia 1991r., sygn. akt III CZP 117/91. W uchwale tej wskazano, że działalność gospodarczą wyróżniają następujące cechy charakterystyczne: 1) zawodowy (a więc stały) charakter, 2) związana z nim powtarzalność podejmowania działań (element ciągłości), 3) podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz 4) uczestnictwo w obrocie gospodarczym (element zorganizowania). Przy kwalifikowaniu konkretnej działalności do pozarolniczej działalności gospodarczej należy również uwzględniać zamiar podmiotu wykonującego czynności (por. wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2000r., sygn. akt I SA/Lu 1232/98). Przenosząc powyższe uwagi na stan faktyczny niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że działalność skarżącego w zakresie usług budowlanych od 2005r. miała charakter działalności gospodarczej. W ocenie Sądu wskazywały na to chociażby ilość oraz powtarzalność świadczonych usług, organizacja pracy związana z udziałem innych osób świadczeniu usług budowlanych, czy też rozpowszechnianie wiadomości o świadczonych usługach wśród znajomych rodziny i za pośrednictwem strony internetowej. W tym kontekście stwierdzić należy, że organ trafnie zakwestionował argumentację skarżącego odnośnie braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej wobec zatrudnienia skarżącego w Zespole Szkół w P. Zeznania świadków jednoznacznie wskazują bowiem, że skarżący świadcząc usługi budowlane przed dniem zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej nie działał sam, ale z pomocą innych osób. W związku z powyższym w ocenie Sądu ustalony w sprawie stan faktyczny dawał podstawę do przyjęcia, że czynności podejmowane przez skarżącego przed dniem zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług budowlanych mieszczą się ze względu na skalę przedsięwzięcia, zarobkowy i profesjonalny charakter oraz uczestnictwo w obrocie gospodarczym w normie art. 5 a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Konsekwencją powyższego było uzasadnione przyjęcie przez organy podatkowe, że oświadczenie o wyborze opodatkowania zostało złożone po uzyskaniu pierwszego przychodu z działalności gospodarczej. W związku z tym wobec braku możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym zasadnie rozliczono dochód skarżącego za 2010r. według zasad ogólnych. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji wyroku biorąc za podstawę art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.