I SA/Kr 845/12

|Sygn. akt I SA/Kr 845/12 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 lutego 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2013 r., sprawy ze skargi W.K. , Z. K.-J. i A. K.-J., przy uczestnictwie J. K.-J., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 30 marca 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku rolnego za 2011rok, uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia 30 marca 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) uchyliło decyzję nr [...] Wójta Gminy K.z dnia 16 listopada 2011 r. i umorzyło postępowanie w sprawie. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach. Decyzją z dnia 16 listopada 2011 r. Wójt Gminy K. określił K.K., N.K., W.K. AK-J., JK-J, ZK-J, oraz "spadkobiercom po zmarłym" SK-J wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za rok 2011 na kwotę 0,00 zł. Przedmiotem opodatkowania była działka nr 1309/20 powierzchni 0,018 ha, sklasyfikowana jako pastwisko oznaczone – PsIV (grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zaliczane do czwartego okręgu podatkowego, w stosunku do których przysługuje ulga górska). Podatku nie wymierzono, gdyż kwota zobowiązania podatkowego wynosiła 0,37 zł, a zatem była niższa niż 0,50 zł. W.K., AK-J, JK-J oraz ZK-J odwołali się od powyższej decyzji, podnosząc że w ewidencji gruntów jako właściciel nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania figuruje SK-J, a nie podatnicy – jego spadkobiercy. Ponadto wskazali, że w kwestionowanym rozstrzygnięciu nie wskazano udziałów i spadkobierców zgodnie z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia praw do spadku. Zaskarżoną decyzją z dnia 30 marca 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło ww. decyzję Wójta Gminy K.i umorzyło postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy uznał, że wydanie decyzji określającej wysokość podatku na 0,00 zł jest niedopuszczalne w świetle art. 210 § 1 pkt 5 O.p. z uwagi na faktyczny brak rozstrzygnięcia. Ponadto organ zauważył, że nie ma podstaw do kwestionowania sposobu ustalenia przedmiotu opodatkowania ani wyliczenia podatku. Organ przyznał odwołującym się podatnikom rację co do tego, iż w decyzji Wójta Gminy K. powinno znaleźć się wskazanie udziałów współwłaścicieli opodatkowanej nieruchomości, jednak uchybienie to nie wpływa na wynik sprawy z uwagi na brak podatku do uiszczenia na podstawie tej decyzji. Pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. W.K., ZK-J oraz AK-J (dalej: skarżący) wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na ww. decyzję, zaskarżając ją w całości oraz wnosząc o jej uchylenie oraz o przekazanie sprawy Wójtowi Gminy K. do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi podano, że nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania jest drogą dojazdową do zabudowań gospodarczych. W ocenie skarżących, podatek powinien zostać naliczony, podobnie jak czyniono to w poprzednich latach (do skargi dołączono kopię decyzji nr [...] Wójta Gminy K. ustalającej podatek rolny w kwocie 0,00 zł). W skardze zauważono, że celowo zmniejsza się przelicznik opodatkowania oraz obszar. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie w całości, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 15 lutego 2013 r. skarżący w pełni podtrzymali żądanie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji powinny zostać uchylone. Jednak przyczyną tego rozstrzygnięcia są inne uchybienia, niż wskazane w skardze. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j.: Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969 ze zm.; dalej: u.p.r.), podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2; 2) posiadaczami samoistnymi gruntów; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (pod pewnymi warunkami). Ponadto w myśl art. 3 ust. 2 tej ustawy, jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. W tym kontekście należy również zauważyć, że uznanie jakiegokolwiek podmiotu za podatnika podatku rolnego i opodatkowanie stanowiących jego własność gruntów gospodarstwa rolnego, nie zależy od tego, czy prowadzona jest na tych gruntach działalność rolnicza, czy też nie (por. wyrok NSA z dnia 6 maja 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 483/01, LEX nr 77554). Co istotne, na tle rozpatrywanej sprawy, stosownie do art. 3 ust. 5 i 6 u.p.r., jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6, który stanowi, że jeżeli grunty, o których mowa w ust. 5, stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości. Z powyższej regulacji wynika, że podatnikiem podatku rolnego jest każdy ze współwłaścicieli gruntu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1361/11, LEX nr 1151000). Zatem, każdy ze współwłaścicieli gruntu, bez względu na to z jakiej części gruntu faktycznie korzysta, pozostaje osobiście odpowiedzialny za całość powstałego zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem, że jego uiszczenie przez jednego ze współwłaścicieli – zwalnia pozostałych (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 717/11, LEX nr 1126167). Przyznanie statusu podatnika podatku rolnego każdemu ze współwłaścicieli gruntu ma istotny skutek procesowy w tej postaci, że decyzja w sprawie wymiaru podatku w omawianym przypadku (art. 3 ust. 5 u.p.r.), winna zostać wydana na wszystkich współwłaścicieli (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 838/10, LEX nr 748361). Z drugiej strony należy przypomnieć, że w myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j.: Dz. U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej: p.g.k.), podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W świetle przytoczonego przepisu, organy podatkowe ustalające wysokość zobowiązań w podatku rolnego nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1041/10, LEX nr 1132002). Jednocześnie dopuszcza się w wyjątkowych przypadkach, by dane z ewidencji gruntów były zastąpione danymi wynikającymi z innego dokumentu urzędowego, zawierającego aktualne informacje dotyczące przedmiotu opodatkowania lub podatnika (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Po 758/11 publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że w aktach postępowania podatkowego znajduje się wypis z rejestru gruntów zawierających wykaz zmian dotyczących opodatkowanej nieruchomości, do których doszło 20 czerwca 2007 r. Z danych uwzględniających zmianę wynika, że opodatkowana nieruchomość pozostawała wówczas we współwłasności: AK-J (udział 2/15 części), JK-J (udział 2/15 części), W.K. (udział 2/15 części), S. K-J (udział 2/15 części), Z.K.(udział 2/15 części), K.V.K. (udział 5/30 części) oraz N.K. (udział 5/30 części). Ponadto, organ dysponował wiedzą o śmierci jednego ze współwłaścicieli tej nieruchomości, tj. SK-J. W prawomocnym postanowieniu z dnia 16 czerwca 2009 r. Sąd Rejonowy w Wydziale I Cywilnym stwierdził, że spadek po ww. współwłaścicielu nabyli: W.K., ZK.J, AK-J oraz J.K.-J. – każdy po ¼ części. Z powyższego wynika, że organy podatkowe obu instancji były w posiadaniu udokumentowanej informacji o spadkobiercach SKJ Dysponując dokumentem urzędowym w postaci odpisu postanowienia, organy powinny były uwzględnić jego brzmienie, przy ustalaniu kręgu podatników. Niezrozumiałe jest więc postępowanie Wójta Gminy K., który w decyzji z dnia 16 listopada 2011 r. wskazał jako podatników ogólnie "spadkobierców" po zmarłym SK-J. Tymczasem prawidłowe zastosowanie art. 3 u.p.r. wymaga wskazania w decyzji każdego podatnika – współwłaściciela opodatkowanego gruntu – w taki sposób, aby jego identyfikacja nie wymagała dodatkowych ustaleń. Biorąc jednak pod uwagę, że decyzja została doręczona wszystkim spadkobiercom tej osoby, uchybienie organu I instancji, nie stanowi naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia decyzji organu I instancji. Słusznie zwróciło na to uwagę Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Ponadto należy zauważyć, że stronami postępowania przed Wójtem Gminy K. były również K.K. oraz N.K.. Dane tych osób – jako współwłaścicieli opodatkowanego gruntu – znajdują się w ww. wypisie z ewidencji gruntów i budynków. Jednak z akt sprawy nie wynika, że osobom tym doręczono decyzję z dnia 16 listopada 2011 r. Należy pamiętać, że w decyzji ustalającej podatek rolny nie wystarczy wymienić wszystkich współwłaścicieli. Niezbędnym warunkiem jest również doręczenie decyzji każdemu ze współwłaścicieli (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 maja 2005 r., sygn. akt I SA/Gd 1997/02, LEX nr 220227). W aktach postępowania brakuje natomiast potwierdzeń doręczenia tym osobom jakichkolwiek pism, kierowanych przez Wójta Gminy K. do stron w toku postępowania – w tym decyzji podatkowej. Co więcej, pomimo iż ich nazwiska oraz dane adresowe tych osób jako podatników znalazły się w treści decyzji organu pierwszej instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uznało ich za strony postępowania odwoławczego. Tymczasem w myśl art. 133 § 1 O.p., stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a O.p., które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie pozwala na przyjęcie, że stroną postępowania przed organem drugiej instancji nie jest strona postępowania podatkowego, która nie wniosła odwołania. Przede wszystkim bowiem, art. 133 § 1 O.p. reguluje status strony nie tylko w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, ale w postępowaniu podatkowym in abstracto. Ponadto należy pamiętać, że w myśl art. 235 O.p. w sprawach nieuregulowanych w art. 220-234 O.p. w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji. A zatem, skoro szczególne przepisy o postępowaniu odwoławczym nie wskazują na specyficzny układ podmiotów postępowania na tym etapie procedury, to nie należy odmawiać statusu strony żadnej ze stron postępowania przed organem pierwszej instancji. Jak trafnie dostrzeżono w orzecznictwie, skoro doręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym kreuje po stronie podatników (współwłaścicieli) solidarną odpowiedzialność podatkową, to staje się oczywistym, że obowiązkiem organu podatkowego jest prowadzenie postępowania wobec wszystkich mogących taką odpowiedzialność ponosić, czyli w przypadku zobowiązania podatkowego w podatku rolnym wobec wszystkich współwłaścicieli gruntów podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji organ podatkowy zobligowany jest do adresowania decyzji podatkowych do wszystkich zobowiązanych osób. Jeżeli przedmiotem postępowania jest zobowiązanie podatkowe ciążące solidarnie na większej liczbie podatników, każdy z tych podatników powinien uczestniczyć w postępowaniu przed organami obu instancji w charakterze strony. W przeciwnym wypadku, postępowanie jest dotknięte wadą, stanowiącą przesłankę do wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.), skutkującą koniecznością uchylenia decyzji (zob. wyrok WSA w Krakowie z 29 września 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 434/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając powyższe na uwadze, Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b" p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, albowiem strony postępowania podatkowego: K.K. i N.K. bez własnej winy nie brały udziału w kontrolowanym postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.). Z uwagi na brzmienie art. 135 p.p.s.a. uchylono również decyzję organu pierwszej instancji, gdyż już na etapie postępowania przed tym organem doszło do wskazanego powyżej uchybienia. Rozpoznając ponownie sprawę, organy podatkowe dokonają w pierwszej kolejności identyfikacji stron postępowania podatkowego, zapewniając im czynny udział w każdym stadium postępowania. Z kolei ustalenia faktyczne, niezbędne w wymiarze podatku rolnego, zostaną przeprowadzone w oparciu o aktualne dane z ewidencji budynków i gruntów, stosownie do art. 4 u.p.r. i art. 21 p.g.k. Ustalając zaś końcową kwotę zobowiązania podatkowego, należy stosować art. 63 § 1 O.p. Biorąc pod uwagę wagę naruszenia przepisów postępowania, przedwczesnym jest odnoszenie się do zgłoszonych zarzutów. Nie można bowiem formułować stanowczych wniosków w sytuacji, w której w postępowaniu nie biorą udziału wszystkie osoby, które powinny w nim uczestniczyć. Doszłoby zatem do pozbawienia tych osób korzystania z praw przysługującym im w toku postępowania sądowo administracyjnego np. zaskarżenia wydanego wyroku. W konsekwencji w związku ze związaniem organu ponownie rozstrzygającego sprawę wskazaniami Sądu, nie mogłyby one wyrazić swojego merytorycznego stanowiska w sprawie. Na zakończenie należy wyjaśnić, że w uzasadnianym wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania, o którym mowa w art. 200 p.p.s.a., albowiem strona skarżąca – zwolniona od kosztów postępowania – nie poniosła żadnych wydatków, o których mowa w art. 205 § 1 p.p.s.a. Z tych przyczyn, orzeczono, jak w sentencji.