I SA/Kr 913/08

Sygn. akt I SA/Kr 913/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 grudnia 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2009 r., wniosku Dyrektora Izby Skarbowej o uzupełnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 01 października 2008 r., w sprawie ze skarg "M." spółka jawna w R., na decyzje Izby Skarbowej, z dnia 17 lipca 2003 r. Nr[...], [...],, [...], [...],, [...], [...],, [...], [...],, [...], [...],, [...], [...],, [...], [...],, [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: listopad, grudzień 1997r., luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 1998r.; luty,, marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 1999r., uzupełnia wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 01 października 2008 r. poprzez dodanie w pkt I następujących słów "a także w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące luty, marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 1999r.". Decyzjami z dnia 28 października 2002 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, działając na podstawie art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej /Dz. U. Nr 54 poz. 572 ze zm./ oraz art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm./, a także art. 21 § 3 oraz art. 53 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm./ określił firmie "M." Spółka Jawna z siedzibą w R. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1997 r. luty kwiecień , maj, czerwiec i lipiec 1998 r. oraz luty, marzec., lipiec, sierpień, wrzesień , październik, listopad i grudzień 1999 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za ww. miesiące. Decyzjami z dnia 17 lipca 2003 r. od Nr [...]do Nr [...]Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzje organu pierwszej instancji . Wyrokiem z dnia 3 sierpnia 2006 r. (sygn. akt l SA/Kr 1573/03) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 lipca 2003 r. o od nr [...]do nr [...]oraz poprzedzające je decyzje organu l instancji w części dotyczącej: ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług (dalej "VAT") za miesiące listopad i grudzień 1997 r. oraz za miesiące luty, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 1998 r. z uwagi na ich konstytutywny charakter i upływ 3-let-niego terminu przedawnienia. Natomiast w pozostałym zakresie (VAT za lata 1997-1999, dodatkowe zobowiązanie w VAT z 1999 r.) skargi oddalono. Ze względu na to, iż zakresem zaskarżenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego objęto jedynie tą część w/w wyroku, który była dla skarżącej - "M." spółki jawnej w R. - niekorzystna, wyrok ten stał się prawomocny w zakresie uchylenia dodatkowego zobowiązania w VAT za w/w miesiące 1997 i 1998 r. (k. akt sadowych nr 27). W wyniku skarg kasacyjnych NSA wyrokiem z dnia 19 lutego 2008 r. (sygn. akt l FSK 279/07) uchylił zaskarżony wyrok WSA w Krakowie w części dotyczącej oddalenia skarg i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie (k. akt sądowych nr 80 i nast.). Wyrokiem z dnia 1 października 2008 r. (sygn. akt l SA/Kr 913/08) WSA w Krakowie uchylił zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 lipca 2003 r. oraz poprzedzające je decyzje organu l instancji w przedmiocie określenia zobowiązania w VAT za miesiące: listopad i grudzień 1997 r., luty, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 1998 r. oraz luty, marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 1999 r. (k. akt sądowych nr 99 i nast.). Wyrok ten wraz z uzasadnieniem doręczono pełnomocnikowi strony skarżącej jak i Dyrektorowi Izby Skarbowej w dniu 12.11.2008 r. (k. akt sądowych nr 120 i 121.). Stał się on prawomocny z dniem 12.12.2008 r. Pismem z dnia 20.05.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do tut. Sądu o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o uzupełnienie wyroku WSA w Krakowie z dnia 1.10.2008 r. (sygn. akt l SA/Kr 913/08) na podstawie art. 86 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm. - dalej zwanej "p.p.s.a."). Dyrektor Izby Skarbowej zawnioskował również o uzupełnienie powyższego wyroku odnośnie dodatkowego zobowiązania w VAT za poszczególne miesiące 1999 r., gdyż w tej kwestii Sąd się nie wypowiedział, a zatem nie orzekł o całości skarg. Uchylono tym samym decyzje odnośnie określenia zobowiązania w VAT za cały rozstrzygany okres, w/w wyrokiem z 2006 r. odnośnie dodatkowego zobowiązania w VAT z rozpatrywane miesiące 1997 i 1998 r, lecz w obrocie prawnym pozostają jeszcze decyzje ustalające za 1999 r., które - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie w zakresie określenia zobowiązania podatkowego - winny być również uchylone. Ustalenie bowiem dodatkowego zobowiązania podatkowego w VAT było ściśle związane z rozstrzygnięciami dotyczącymi określenia zobowiązania w tym podatku. Brak natomiast rozstrzygnięcia we wskazanym zakresie uniemożliwia, zdaniem organu, zwrot wpłaconych przez Spółkę "M." kwot z tego tytułu. Postanowieniem z dnia 25 czerwca 2009 r. Wojewódzki sąd administracyjny w Krakowie przywrócił termin do złożenia wniosku a następnie wyrokiem z dnia 10 grudnia 2009 r. uzupełnił wyrok w żądanym zakresie poprzez dodanie w pkt 1 wyroku słów "a także w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc luty marzec lipiec , sierpień wrzesień , październik, listopad, grudzień 1999 r. W myśl art. 157 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") strona może w ciągu czternastu dniu od ogłoszenia wyroku zgłosić wniosek o jego uzupełnienie, jeżeli sąd nie orzekł o całości skargi albo nie zamieścił w wyroku dodatkowego orzeczenia, które według przepisów ustawy powinien był zamieścić z urzędu. Orzeczenie uzupełniające wyrok zapada w formie wyroku, chyba, że uzupełnienie dotyczy wyłącznie kosztów. Zgodnie z art. 27 ust 5 ustawy o VAT w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania. Analiza ww. przepisu Decyzja w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowe nie ma samodzielnego bytu i jest uzależniona od istnienia decyzji w zakresie określenia zaniżenia kwoty należnej . Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w kwocie wyższej niż to wykazano w deklaracji , powinno być powiązane z wyeliminowaniem decyzji w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Tut. Sąd stwierdza, iż rzeczywiście kwestia dodatkowego zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1999 r. umknęła jego uwadze. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki nie jest to jedynie kwestia akcesoryjna w stosunku do decyzji określających wysokość zobowiązania (zaległości podatkowej) w VAT. O ile można przyjąć, iż odsetki są akcesoryjne w stosunku do należności głównej, o tyle dodatkowe zobowiązanie w VAT zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego i stałą linią orzeczniczą sądów administracyjnych nie jest nawet podatkiem, lecz sankcją administracyjną, wymierzaną w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w rozliczeniach VAT. Rozstrzygnięcie w tym zakresie, choć może się znajdować w tej samej decyzji podatkowej (w sensie formalnego aktu administracyjnego), o tym samym numerze i dacie, jest jednak odrębnym rozstrzygnięciem, wydawanym na innej podstawie prawnej, oraz ma (tudzież miało) charakter decyzji podatkowej ustalającej, konstytutywnej, nie zaś określającej. Podstawą prawną dla tych rozstrzygnięć był w sprawie art. 27 ust. 6 ustawy VAT z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50, ze zm. - dalej "ustawa o podatku VAT"). Zatem w obrocie prawnym, pozostawały decyzje dotyczące poszczególnym miesięcy 1999 r. w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego , które z chwilą uchylenia decyzji określających powinny być również wyeliminowane z obrotu prawnego . W związku z powyższym uwzględniając także argumentację zawarta we wniosku zasadnym było uzupełnienie wyroku w w/w zakresie , w trybie art. 157 § 1 i § 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).