I SA/Kr 937/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek (Spr.) Sędziowie NSA Krystyna Kutzner WSA Halina Jakubiec Protokolant Monika Pilch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 kwietnia 2003 r Nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, II. orzeka, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego W.B. kwotę [...] - ([...] złotych) tytułem uiszczonego wpisu. W dniu [...] 2002r. W.B. zgłosił w Oddziale Celnym celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki Ford Orion sprowadzony z Holandii rok produkcji 1991 o wartości deklarowanej [...] EUR według rachunku z dnia [...] 2002r. W wyniku weryfikacji dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego organ celny uznał, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towarów i dlatego Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2002r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe, określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł. oraz objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji do Prezesa Głównego Urzędu Ceł zarzucając, że organ celny zakwestionował wiarygodność przedstawionego rachunku nie uwzględniając uszkodzeń i nadmiernego zużycia przedmiotowego samochodu a nadto, że wartość samochodów na rynku niemieckim wynikająca z zastosowanego przez organ celny niemieckiego katalogu jest znacznie wyższa niż na rynku holenderskim. Ponadto stwierdził, że dołączył jako dodatkowy dowód w sprawie ocenę stanu technicznego pojazdu z dnia [...] .2002 r. która nie została uwzględniona jako dowód i nie podano w decyzji przyczyn, dla których odmówiono jej uwzględnienia. Z oceny tej wynika, że samochód miał ponadnormatywne zużycie jego wartość nie może być porównywana ze średnią wartością rynkową. Od wartości rynkowej nie odliczono cła ani marży handlowej, natomiast odliczono podatek akcyzowy według stawki 3,1% mimo, że samochód jest objęty stawką w wysokości 65%. Dyrektor Izby Celnej decyzją dnia [...] 2002r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2002r. uznał zgłoszenie celne z dnia [...] 2002r. za nieprawidłowe w części określającej wartość celną to waru, wartość statystyczną, podstawę opłaty oraz objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Ustalając wartość celną sprowadzonego samochodu organ celny oparł swoje rozstrzygnięcie na podstawie art. 29§1 w związku z art. 23§7 Kodeksu Celnego ponieważ deklarowana przez skarżącego i wynikająca z faktury wartość transakcyjna przedmiotowego pojazdu, znacznie odbiega od wartości rynkowej samochodów tej marki, a jedynym możliwym sposobem ustalenia w takiej sytuacji wartości celnej używanego samochodu jest metoda "ostatniej szansy" określona w art. 29 Kodeksu, gdzie wartość ta została określona w wysokości [...] EUR dla pojazdu odpowiadającego marce i typowi samochodu sprowadzonego przekraczając sumę zadeklarowaną o 100% co wskazuje, że jest zaniżona w stosunku do cen na rynku Unii Europejskiej. Przedstawiona przez skarżącego opinia rzeczoznawcy nie została uznana za dowód w sprawie na podstawie którego można ustalić wartość celną towaru, ponieważ rozporządzeniem z dnia [...].2001 r. Minister Środowiska zmienił rozporządzenie w sprawie klasyfikacji odpadów (Dz.U.Nr 17,poz.2040) i jako odpad zostały zaklasyfikowane pojazdy wycofane z eksploatacji-niezarejestrowane i niezdolne do ruchu W świetle tych regulacji przy ustalania wartości celnej metodą "ostatniej szansy" nie ma wskazania do odliczania od uśrednionej wartości rynkowej z katalogu korekty także z tytułu przebiegu czy uszkodzenia. Wobec niemożności zastosowania do ustalenia wartości celnej przedmiotowego samochodu metod określonych w art.25-28 Kodeksu celnego zastosowano metodę określoną w art.29 §1 Kodeksu celnego ustalając ją na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym. Postępowanie przy zastosowaniu tej metody zostało opracowane przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej i opublikowane formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r(Dz.U. Nr 80,poz.908)-wyjaśnienia dotyczące wartości celnej.- Studium 1. l .Postępowanie wobec pojazdów samochodowych używanych. W takich sytuacjach przyjmując katalogową, na rynku kraju importu cenę samochodu tej samej marki, parametrów technicznych i roku produkcji dokonuje się kalkulacji odliczając od wartości rynkowej kwoty odpowiadające należnościom podatkowo-celnym dla uniknięcia zjawiska podwójnego opodatkowania. Przy imporcie towarów klasyfikowanych do kodu [...] o udokumentowanym pochodzeniu z krajów Unii Europejskiej stawka celna wynosi 0% i dlatego przy kalkulacji odliczono 22% kwoty stawki podatku VAT, oraz 3,1% kwoty stawki podatku akcyzowego właściwej dla samochodów silnikiem o pojemności do[...] cm. Ustalając wartość przedmiotowego samochodu organ celny w oparciu o katalog zawierającego ceny samochodów na rynku polskim przyjął kwotę [...] zł pomniejszając ją o należności celno-podatkowe określając wartość celną na samochodu wraz z kosztami transportu na kwotę [...] zł([...] EUR).Od tej wartości nie odliczono uszkodzeń i ubytków, ponieważ stosowane przez organ katalogi zawierają ceny uwzględniające spadek cen z uwagi na upływ czasu, przebieg, stan techniczny natomiast przedmiotowy samochód został uznany przez rzeczoznawcę za sprawny technicznie. Nie zostały zdaniem organu, wskazane żadne szczególne uszkodzenia i ubytki. Od kwoty wartości rynkowej odliczono stawkę podatku akcyzowego w wysokości 3,1% a przy naliczaniu stawki podatku akcyzowego należnego zastosowano stawkę 65% i nie została odliczona kwota 35% stawki celnej autonomicznej dlatego, że przyjęcie takich metod kalkulacji wynika z konieczności uwzględnienia elementów kształtujących ceny importowanych samochodów na rynku polskim. Dopuszczalne jest jedynie uwzględnienie uzasadnionych elementów pomniejszających wartość rynkową pojazdu. Ponadto, wiek pojazdu w chwili zgłoszenia w procedurze dopuszczenia do obrotu stanowi jeden z czynników decydujących o wysokości stawki podatku akcyzowego. Nie jest jednak znany wiek w chwili dopuszczenia do obrotu samochodów, których ceny stanowiły podstawę ustalenia notowań zawartych w katalogu, którego treść nie zawiera informacji ile spośród tych samochodów zostało dopuszczonych do obrotu na polskim obszarze celnym jako samochody roczne, dwuletnie, itd. Ponieważ rzeczywiste ceny występujące w obrocie wtórnym pojazdów stanowią podstawę określania notowań w stosowanych katalogach właściwe jest przyjęcie przy wyliczaniu wartości celnej metodą określoną w art.29§l Kodeksu celnego stawek podatku akcyzowego w wysokości 3,1% dla samochodów osobowych z silnikiem do 2000 cm. Przy ustalaniu wartości celnej nie odliczono kwoty w wysokości 35% odpowiadającej stawce cła autonomicznego dlatego, że typ samochodu importowanego jest produkowany w krajach Unii Europejskiej i dopuszczenie do obrotu takich towarów w praktyce odbywa się wyłącznie z zastosowaniem stawek celnych obniżonych w wysokości 0% na podstawie dowodu pochodzenia. W związku z tym poziom cen samochodów używanych w Polsce produkowanych w krajach Unii Europejskiej nie jest podwyższany przez należności celne i nie jest uzasadnione przy ustalaniu wartości celnej na podstawie wartości rynkowej samochodów na rynku polskim odliczenie elementu, który nie jest faktycznie ujęty w cenie sprzedaży będącej podstawą notowań w stosowanych katalogach. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Celnej ponownie zarzucając, że dokonując ustalenia wartości celnej przedmiotowego samochodu nie uwzględniono stanu towaru natomiast przepisy rozporządzenie Ministra Środowiska w sprawie klasyfikacji odpadów powołane przez organ celny nie mają zastosowania, ponieważ samochód był zarejestrowany, przeszedł pozytywnie badanie techniczne i nie był odpadem. Organ celny nie wskazał żadnego przepisu, który uniemożliwia uwzględnienie uszkodzeń i ponadnormatywnego przebiegu natomiast zdaniem odwołującego art.85§ 1Kodeksu celnego nakazuje uwzględnić stan towaru jego wartość w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Jako wartość porównawczą organ celny przyjął kwotę [...]EUR powołując się na katalog i wartość samochodu w tym katalogu wynosi [...] EUR. Ponownie wskazał, że zadeklarowana cena odzwierciedla rzeczywistą wartość towaru na rynku holenderskim. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] 2003r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił powody, dla których przy ustalaniu wartości celnej sprowadzonego przez skarżącego samochodu zastosowana została metoda "ostatniej szansy" określona w art. 29 Kodeksu celnego oraz dlaczego odstąpiono od zastosowania innych metod uregulowanych w przepisach tej ustawy. Organ celny I instancji miał prawo odmówić wiarygodności informacjom zawartym w fakturze dołączonej przez importera do zgłoszenia celnego dlatego, że wartość przedmiotowego towaru przekracza o ok. 130% wartość podaną w fakturze. W toku postępowania odwoławczego dokonano kontroli prawidłowości oceny organu I instancji poprzez porównanie ceny deklarowanej przez skarżącego z danymi zawartymi w Katalogu Niemcy. Katalog ten zdaniem organu odwoławczego podaje ceny bieżące na rynku niemieckim, który jest rynkiem reprezentatywnym dla rynku Unii Europejskiej. Są to informacje o średnich cenach pojazdów ustalone na podstawie analizy sprzedaży prowadzonej na próbie samochodów używanych z całego obszaru odpowiednich krajów. Importer nie przedstawił w toku postępowania żadnych dowodów podważających wiarygodność używanego wydawnictwa w szczególności innych katalogów a nadto strona nie przestawiła żadnych innych wyce ani dowodów uzasadniających przyjęcie wartości z dokumentu umowy jako wiarygodnej ceny sprzedaży samochodów tego typy. Dlatego organ I instancji mógł odmówić przyjęcia tej ceny za podstawę wymiaru należności celnych. Przyjęcie kwoty bazowej z katalogu nie oznaczało zdaniem organu II instancji, przyjęcia wartości z jednego źródła, bowiem katalog ten opracowany przez Zespół Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego Automobilklub Polski jest co miesiąc aktualizowany a w tym celu prowadzone są ciągłe badania rynku przy udziale wyspecjalizowanych rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy i komisy samochodowe. Ceny podane w tym katalogu uwzględniają ponadto spadek ceny w wyniku wieku, przebiegu i stanu technicznego pojazdu i tym samym nietrafny był zarzut, że nie uwzględniono stanu technicznego importowanego samochodu. Odnosząc się do zarzutu zastosowania przy kalkulowaniu wartości celnej towaru stawki 3,1% odliczenia z tytułu podatku akcyzowego a przy naliczaniu kwoty podatku akcyzowego należnego stawki 65%, organ II instancji powtórzył argumentację organu I instancji wskazując w szczególności, że nie jest znany wiek w chwili dopuszczenia do obrotu samochodów, które stanowiły podstawę notowań zawartych w katalogu. Treść katalogu nie daje odpowiedzi na pytanie ile spośród tych samochodów, które były przedmiotem sprzedaży w danym miesiącu zostało dopuszczonych do obrotu na polskim obszarze celnym jako samochody roczne, dwuletnie, trzyletnie. Samochody importowane są w znacznej mierze jako towary nowe, a spośród używanych także dużą grupę stanowią samochody roczne i dwuletnie objęte najniższą stawką akcyzy(§ 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r.w sprawie podatku akcyzowego, Dz.U.Nr 27,poz269).Poziom cen na rynku polskim dostosowany jest do obciążeń celno-podatkowych nakładanych na pojazdy w wieku dwóch lat. Tak więc ponieważ rzeczywiste ceny występujące w obrocie wtórnym pojazdów stanowią podstawę określenia notowań w stosowanych katalogach właściwe jest przyjęcie przy wyliczaniu wartości celnej metodą określoną w art. 29 § 1 Kodeksu celnego stawek podatku 3,1% dla samochodów z silnikiem o pojemności do 2000 cm. Organ powtórzył także argumentację w zakresie zarzutu odwołującego się w zakresie braku odliczenia przy kalkulacji wartości celnej kwoty odpowiadającej stawce cła autonomicznego w wysokości 35% wartości wyjściowej. Ponadto odnosząc się do zarzutu nie odjęcia od wartości importowanego samochodu marży stwierdził, że zgodnie z art.30 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego w celu określenia wartości celnej z zastosowaniem przepisu art.23 do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów oraz opłaty załadunkowe i manipulacyjne związane z transportem poniesione na granicy państwa lub portu polskiego. Brak natomiast podstaw prawnych do ich odliczania przy zastosowaniu art.29 §1 w zw.z art.23 § 7 Kodeksu celnego. Przy ustalaniu wartości celnej metodą "ostatniej szansy" nie ma podstawy do odliczania od uśrednionej wartości rynkowej z katalogu, marży lub innych narzutów, ponieważ import samochodów używanych wprowadzonych na polski obszar celny jest importem indywidualnym a nie dla celów handlowych. Uśrednione ceny takich właśnie pojazdów zawierają wyspecjalizowane wydawnictwa w tym zastosowany w sprawie katalog. Są to ceny dotyczące transakcji zawartych między osobami indywidualnymi a nie podmiotami gospodarczymi a więc brak jest podstaw do odejmowania marży handlowej skoro podana w katalogu cena takiego składnika nie zawiera. Na Decyzję Dyrektora Izby Celnej Strona wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy Zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego a zwłaszcza art. 23 § 1, § 7 i § 9, art. 29, art. 85 § 1, art. 3 § 1 pkt 15 Kodeksu celnego art, 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 ustawy Ordynacja podatkowa art. 2, art. 7 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wniosła o uchylenie decyzji w całości i uznanie zgłoszenia celnego z dnia [...].2002 r za prawidłowe. 1.Uzasadniając zarzuty i wnioski skarżący podniósł, że dopiero przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ celny powołuje się na katalog Porównując wartość importowanego samochodu z wartością podaną w katalogu rażąco naruszono art. 23 § 7 Kodeksu celnego i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie najwyższej wartości z katalogu - wartości brutto [...] EUR. Wartość netto w katalogu w rubryce wynosi [...]EUR. W przeprowadzonej przez organ celny ocenie wartości celnej nie uwzględniono wszystkich cech pojazdu wpływających na wartość tj. stanu technicznego, ilości właścicieli, sposobu eksploatacji. Naruszono przez to art. 23 § 1 i § 7 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego jak również zasady postępowania określone w art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Wartość przyjęta przez organ celny z katalogu nie może być uznana jako wartość porównawcza do oceny wartości celnej gdyż wartość zgłoszonego samochodu znacznie obniżają uszkodzenia i ponadnormatywny przebieg. Okoliczności tych nie uwzględnił organ celny i nie dokonał stosownej korekty. W katalogu zastosowanym przez organy celne podawane są ceny samochodów na rynku niemieckim a nie na rynku holenderskim, przy określonym stopniu zużycia dla danego rocznika (podawane są ceny samochodów z określonym przebiegiem oraz współczynniki, według których należy dokonać korekty wartości). Ceny używanych samochodów na rynku niemieckim są znacznie wyższe niż na rynku holenderskim i dlatego nie można porównywać ceny samochodu zakupionego w Holandii z ceną podaną w niemieckim katalogu. Dla ustalenia wartości przedmiotowego samochodu należało przyjąć wartość identycznego samochodu na rynku holenderskim z uwzględnieniem stanu technicznego. Organy celne nie podały źródeł, na podstawie, których opierają twierdzenie, że niemiecki rynek samochodowy jest reprezentatywny dla rynku Unii Europejskiej, ponieważ w każdym państwie Unii jest inna struktura cen. W trakcie postępowania dołączona została ekspertyza techniczna, w której rzeczoznawca określi ponadnormatywny przebieg i uszkodzenia pojazdu natomiast organ celny bezpodstawnie odmówił przyjęcia jako dowodu w sprawie opinii rzeczoznawcy nie podając żadnych przyczyn, przez co naruszył art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § pkt 6 Ordynacji podatkowej. Dopiero po drugiej interwencji organ przyjął opinię co świadczy, że nie zamierzał obiektywnie przeprowadzić postępowania i ustalić stan faktyczny. W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...].2002 r. skarżący podnosił, że w katalogu wartość netto przedmiotowego samochodu wynosi [...] EUR. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ celny nie podał przyczyn, dla których, do oceny wartości celnej przyjął wyższą wartość. Postępowanie to rażąco narusza art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 23 § 1 wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Ceną faktycznie zapłaconą lub należną stosownie do art. 23 § 9 K.c. jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej zostać dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów. Ceną faktycznie zapłaconą za sprowadzony samochód jest [...] EUR, i nie jest to cena wyjątkowo "okazyjna", gdyż w takiej cenie sprzedaje się w Holandii podobne samochody. Wartość celną towaru ustalono z rażącym naruszeniem art. 29 Kodeksu celnego, ponieważ od ceny katalogowej nie odliczono marży handlowej, cła, nie uwzględniono stanu towaru z dnia dokonania zgłoszenia celnego. Podatek akcyzowy odliczono według najniższej stawki 3,1% a nie według stawki właściwej dla importowanego towaru tj. 65%, czyli odliczono tylko część podatku akcyzowego, który płaci się przy imporcie tego rodzaju pojazdu. Ceny samochodów podane w katalogach w tym również w katalogu zawieraj ą marże handlowe, które należało odliczyć. Przy opracowaniu katalogu uwzględnia się ceny samochodów oferowanych na giełdach samochodowych jak również w komisach samochodowych, ponieważ ceny na giełdach jak i w komisach zawierają marże handlowa i dlatego marża handlowa powinna być odliczona od wartości katalogowej pojazdu. Zgodnie z informacjami zawartymi w użytym przez organ celny katalogu należało dokonać stosownych korekt wartości. Nie kwestionując danych zawartych w katalogu, skarżący zakwestionował nieprawidłowości, jakie popełnił organ celny przy ustalaniu wartości towaru i sposób wykorzystania danych zawartych w katalogu zarzucając, że organ celny wykorzystuje tylko te informacje zawarte w katalogu, które pozwalają na ustalenie możliwie jak najwyższej wartości samochodu. W przeprowadzonej kalkulacji należało odliczyć również cło w/g stawki 35% Ustalając wartość celną towarów pochodzących z Unii Europejskiej oraz innych obszarów i państw, z którymi Polska ma umowy o wolnym handlu. Urząd Celny odlicza cło wg stawki konwencyjnej lub autonomicznej oraz marże handlowe. Wyjątek stanowią samochody osobowe, samochody ciężarowe i autobusy. Nawet przy naczepach samochodowych i motorowerach pochodzących z Unii Europejskiej organy celne odliczają cło (wg stawki konwencyjnej lub autonomicznej) i marże handlowe. Takie dyskryminacyjne traktowanie importerów samochodów rażąco narusza art. 2, art. 7 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego nie jest trafne stanowisko organu II instancji, który stwierdził, że w świetle stosowanych regulacji przy zastosowaniu do ustalania wartości celnej metody "ostatniej szansy" nie ma wskazania do odliczenia od "uśrednionej" wartości rynkowej z katalogu marży nie podając żadnych podstaw prawnych takiego postępowania. Jeżeli istnieją podstawy prawne a nie zostały wskazane to naruszono art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej a jeżeli brak jest podstaw prawnych to naruszono art. 120 0.p. W zaskarżonej decyzji brak jest odpowiedzi na zarzut postawiony w odwołaniu od decyzji Naczelnika organu I instancji, że ustalona wartość celna przez organ pierwszej instancji w kwocie [...] EUR jest wyższa o ponad 64% od wartości porównawczej przyjętej przez organ celny z katalogu Ustalenie tak zawyżonej wartości celnej w stosunku do realnej wartości towaru jest rażącym naruszeniem art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jest jednocześnie dowodem, iż wartość celną na podstawie art. 29 Kodeksu celnego ustalono nieprawidłowo Zdaniem skarżącego ustalając wartość celną to waru w oparciu o art. 29 Kodeksu celnego należy odliczyć od wartości rynkowej wszystkie kwoty odpowiadające należnościom celno-podatkowym. Odliczając podatek akcyzowy wg najniższej stawki (3,1%) a nie według stawki właściwej dla importowanego samochodu (65%) organ celny odliczył tylko część należności' podatkowych. Do skargi załączone zostały kserokopie Katalogu W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji z dnia [...] 2003r. Ustosunkowując się zarzutów Strony skarżącej Dyrektor Izby Celnej podał, iż zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji Podatkowej) organ administracji państwowej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ celny nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem, co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Zakres postępowania wyjaśniającego może być kształtowany swobodnie, stosownie do jego wyników i udowodnienia istotnych faktów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone, zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. , Nr 153, poz. 1271 ze zm.), podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz.1270).1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.l45§ l w/w ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z ustawowymi kompetencjami badał, czy treść zaskarżonej decyzji jest zgodna z prawem i czy postępowanie prowadzące do jej wydania było niewadliwe i rzetelne. Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z art.60 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny każdy towar, który ma być objęty procedurą celną, powinien zostać zgłoszony do tej procedury. Zgłoszenie celne w formie pisemnej powinno być dokonane na odpowiednim formularzu, do którego powinny być dołączone dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą, do której jest zgłaszany ( art.64 Kodeksu celnego). Organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, jeżeli zgłoszenie to odpowiada wymogom określonym w art.64 i wraz ze zgłoszeniem przedstawiono towar nim objęty, z zastrzeżeniem art.80 § 2 Kodeksu. Stosownie do art.65 § 2 Kodeksu celnego podstawę do zastosowania procedury celnej do towaru objętego zgłoszeniem celnym stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej. Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru, która zgodnie z art.23§l Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Tym szczególnym przepisem, o którym mowa w art. 65 § 2 w/w Kodeksu jest art.23 § 7, który stanowi, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolity jest pogląd, że art.23 § 7 Kodeksu celnego upoważnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalnym, ale również pod względem materialnym dotyczącym informacji w nich zawartych, w celu wyeliminowania przypadków wprowadzania na polski obszar celny towarów o zaniżonej wartości celnej. W rozpatrywanej sprawie ograny celne nie kwestionując formalnej wiarygodności dokumentów stwierdzających wartość celną sprowadzonego przez skarżącego samochodu zakwestionowały jego wartość celną z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Stanowisko to jest nie zgodne z art.23 § 1 Kodeksu celnego zgodnie, z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona lub należna, a nie cena rynkowa. Ocena prawna zawarta w zaskarżonej decyzji budzi zastrzeżenia, bowiem utożsamia wartość celną towaru z jego wartością rzeczywistą, która miałaby być wartością rynkową. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że rażąco niska cena towaru podana w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu, że podstawą wyceny przedmiotowego samochodu były dane z niemieckiego katalogu gdzie wartość ta została określona w wysokości [...] EUR dla pojazdu odpowiadającego marce i typowi samochodu sprowadzonego przekraczając sumę zadeklarowaną, o 130% co wskazywać miało, że jest zaniżona w stosunku do cen na rynku Unii Europejskiej. Katalog ten zdaniem organu odwoławczego podaje ceny na rynku niemieckim, który jest rynkiem reprezentatywnym dla rynku Unii Europejskiej. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem organów celnych, że ceny samochodów na rynku niemieckim są reprezentatywne dla cen wszystkich krajów unijnych ponieważ powszechnie wiadomym jest, że ceny te są różne w krajach członkowskich Unii Europejskiej . Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalne wtedy, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie, że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z innymi cenami. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. A zatem w pierwszej kolejności materiałem porównawczym będą ceny zagraniczne w kraju gdzie towar został zakupiony. Podkreślić należy, że odrzucenie wartośc transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości cen deklarowanych przez importera z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu ( wyrok NSA z dnia 20.02.2001 r , syg.akt I SA/Łd 14/00 , ONSA 2002,Nr 2, poz.76). W rozpatrywanej sprawie skarżący powoływał się na takie okoliczności podnosząc, że organ celny nie uwzględnił stanu technicznego przedmiotowego samochodu w tym ponadnormatywnego przebiegu i uszkodzeń, które były określone w przedłożonej przez skarżącego ekspertyzie. Ocena znaczenia tych okoliczności w niniejszej sprawie powinna być przedmiotem wnikliwej analizy materiału dowodowego jako całości, a nie jak to uczynił ustosunkowując się zarzutów Strony skarżącej Dyrektor Izby Celnej stwierdzając, iż zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji Podatkowej) organ administracji państwowej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wprawdzie organ celny nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem, co do konieczności udowodnienia pewnych faktów jednakże zgodnie z dyspozycją art. 180 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Ponadto organ celny na podstawie art.187 Ordynacji podatkowej był zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy odnosząc się do wniosków dowodowych strony w formie w tym przepisie określonej. W tym miejscu nie sposób nie zauważyć, że wprawdzie organy celne w niniejszej sprawie w uzasadnieniach decyzji odnosiły się do przedłożonej w sprawie przez skarżącego ekspertyzy przedmiotowego samochodu jednakże ekspertyza ta nie znajduje się w aktach sprawy przedstawionej sądowi wraz z odpowiedzią na skargę przez organ odwoławczy. Uniemożliwia to WSA kontrolę zaskarżonych decyzji w zakresie jego ustawowych kompetencji naruszając art.54 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Identyczną uwagę należy odnieść do niezupełności przedłożonych przez organ celny akt w zakresie katalogów zwłaszcza w zakresie podnoszonego przez skarżącego zarzutu przyjęcia przez organ celny z katalogu niemieckiego wartości brutto a nie netto jak również jak również metod zbierania zawartych w katalogu danych w odniesieniu do potrzeby odliczania od wartości w nich wskazywanych takich m.in. składników jak stan techniczny samochodu, uszkodzenia. Stanowisko skarżącego w tym zakresie poparte zostało przedłożonym w załączeniu do skargi kopiami stosownych części przedmiotowych katalogów. Faza weryfikacji zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji, aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju nabycia może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego, jednak należy podkreślić, że sama rozbieżność z cenami na rynku nabycia nie zawsze przesądza o niewiarygodności deklarowanej ceny. Rzeczą powszechnie wiadomą jest, że na tym samym rynku niewykluczone jest oferowanie różnych cen przez różnych kontrahentów, a nawet różnych cen przez tego samego kontrahenta w zależności od warunków danej transakcji dotyczących np. jakości sprzedawanego towaru, warunków płatności. Wartość transakcyjna towaru zależy od wielu czynników związanych z konkretną transakcją. W związku z powyższym organ celny zobligowany jest do przeprowadzenia w tym zakresie postępowania i wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności transakcji. Dopiero wtedy, gdy stwierdzi, że istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru ustala tę wartość w oparciu o jedną z metod określonych w art.25 - 29 Kodeksu celnego. W przypadku samochodów używanych właściwa metoda jest metoda określona w art.29 § 1 Kodeksu celnego. Stosując metodę "ostatniej szansy" przy ustalaniu ceny samochodu na podstawie katalogu należy uwzględnić korekty dotyczące stanu technicznego pojazdu tj. ponadnormatywny przebieg, braki i uszkodzenia, które maj ą istotny wpływ na wartość samochodu. Obowiązek taki wynika bezpośrednio z art.85 § l Kodeksu celnego, zgodnie z którym należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. A zatem wartość celna pozostaje w ścisłym i nierozerwalnym związku ze stanem towaru. Odmienne stanowisko organów celnych w tym zakresie nie tylko, że nie ma żadnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach, ale stanowi oczywiste naruszenie wskazanego przepisu. Niezależnie od powyższego Studium 1.1 określające postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiące załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartością celnej ( \Dz.U.z 1999 r Nr 80, poz.908) w pkt. 17 stanowi, że wartość cena powinna być ustalona " w rozsądny sposób", a zalecane metody wyceny powinny być stosowane " z rozsądną elastycznością ". Zgodnie z pkt.23 Studium można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość ( nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. W ocenie Sądu, liczba uchybień popełnionych przez organy celne w toku prowadzonego postępowania, a przede wszystkim stopień naruszenia prawa, powodują konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Z tych względów Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - orzekł jak w sentencji. Zgodnie z art.152 w/w ustawy zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy w zw. z art. 97 § 2 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.