I SA/Kr 945/02

|Sygn. akt I SA/Kr 945/02 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 maja 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr), Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2006r., sprawy ze skarg "O" Spółka z o.o, na decyzje Izby Skarbowej, z dnia 21 marca 2002r Nr [...] [...][...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące [...], [...] i [...] 1998r, I. uchyla zaskarżone decyzje . II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł [...] gr ( [...] złotych [...] grosze ). Izba Skarbowa w Krakowie Ośrodek Zamiejscowy decyzjami z dnia 21 marca 2002 r. o numerach [...] - [...] utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w [...] z dnia [...] 2000 r. o numerach [...] - [...] w sprawie: 1. określenia za miesiąc [...] 1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległości podatkowej z tytułu zawyżenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, 2. określenia za miesiąc [...]1998 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległości podatkowej z tytułu zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz nienależnie otrzymanego zwrotu w wysokości [...] zł, odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł, 3. określenia za miesiąc [...]1998 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległości podatkowej z tytułu zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły na tle następującego stanu faktycznego ustalonego przez organ pierwszej instancji i stanu prawnego obowiązującego w sprawie. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w Przedsiębiorstwie Handlowo-Usługowym "O" Spółka z o.o. w [...] stwierdzono, iż w deklaracji VAT-7 za miesiąc [...] 1998 r. spółka nie wykazała sprzedaży usługi promocyjno-reklamowej, która ujęta została natomiast w deklaracji za miesiąc [...] 1998 r. Ponieważ wykonanie usługi polegającej na wykonaniu reklamy umieszczenia logo P potwierdzone zostało protokołem odbioru z dnia [...] 1998 r., w oparciu, o który w dniu [...] 1998 r. wystawiono fakturę VAT nr [...] uznano, iż faktura ta, winna zostać ujęta w rozliczeniu podatkowym za miesiąc [...] 1998 r. Niedopełnienie przez spółkę tego obowiązku spowodowało zaniżenie wartości sprzedaży netto za ten miesiąc o kwotę [...] zł oraz podatku od towarów i usług o kwotę [...] zł. Organ pierwszej instancji zakwestionował również dokonane przez spółkę dwukrotne obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu na łączną kwotę netto [...] zł, podatek [...] zł, w wyniku czego naruszony został przepis art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zawyżona kwota podatku naliczonego. Inspektor uznał także, iż przyjmując za podstawę ustalenia podatku naliczonego do odliczenia fakturę VAT nr [...] otrzymaną w miesiącu [...]1997 r., spółka zawyżyła kwotę podatku naliczonego do odliczenia za miesiąc [...]1998 r. o [...] zł. Ponadto inspektor kontroli skarbowej zakwestionował obniżenie podatku należnego o podatek naliczony związany z wykonaniem urządzeń energetycznych, wytworzonych w ramach inwestycji "Stacja Paliw w [...] przy Al. [...]", których wartość ujęta została w fakturach nr: [...] z dnia [...] 1998 r[...] z dnia [...] 1998 r. i [...] z dnia [...] 1998 r. Urządzenia te o wartości netto [...] zł, przekazane zostały nieodpłatnie protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia [...] 1998 r. na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] W związku z tym, że w 1998 r. spółka skorzystała ze zwolnienia od podatku dochodowego w części stanowiącej równowartość tych urządzeń oraz, że czynność nieodpłatnego przekazania wykonanych urządzeń nie została wymieniona w art. 2 ustawy podatkowej /nie jest czynnością objętą zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług/, tym samym podatek naliczony związany z nabyciem tych urządzeń, zdaniem inspektora nie mógł stanowić podstawy obniżenia podatku należnego. Spółka uwzględniając ten podatek w rozliczeniu za miesiąc [...] 1998 r. zawyżyła zatem kwotę podatku naliczonego za ten miesiąc o [...] zł. Organ pierwszej instancji uznał również, iż w miesiącu [...] 1998 r. spółka nie miała prawa do odliczenia kwoty [...] zł wydatkowanej na zakup kas rejestrujących. Weryfikacja rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1998 r. była konsekwencją rozstrzygnięcia za miesiąc [...] 1998 r. i ustalenia, iż w miesiącu tym nie wystąpiła kwota do przeniesienia na miesiąc następny. Kontrola skarbowa stwierdziła także, że do rozliczenia podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...]1998 r. spółka przyjęła nieprawidłowe wartości sprzedaży netto w wysokości [...] zł oraz podatku należnego w kwocie [...] zł, które już raz zostały ujęte w rejestrze sprzedaży za ten miesiąc. Weryfikacja rozliczenia podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1998 r. spowodowała konieczność zmniejszenia w rozliczeniu za miesiąc [...] 1998 r. kwoty nadwyżki podatku do przeniesienia z poprzedniego miesiąca o kwotę [...] zł. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, spółka wniosła odwołania od powyższych decyzji zarzucając, iż naruszyły one dobro spółki oraz przepisy prawa materialnego. Spółka podniosła ponadto, że: inspektor kontroli skarbowej uznając za bezpodstawne odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT [...], [...] i [...] nie wskazał naruszonego przepisu prawa materialnego, wszystkie wyjątki od zasady wyrażonej w przepisie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są wyraźnie określone w art. 25 oraz art. 20 ust. 2 ustawy, wykonanie urządzeń energetycznych zostało zlecone przez Spółkę "O" i na jej rzecz wystawione zostały faktury VAT będące podstawą odliczenia podatku naliczonego, podstawą odliczenia podatku naliczonego była prawidłowa faktura VAT i nie ma to związku z późniejszym dysponowaniem tym majątkiem. Przedstawione wyżej zarzuty odnoszą się do bezpodstawnego - zdaniem podatnika - pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT nr [...], [...]. [...] dotyczących wykonania urządzeń energetycznych, przekazanych następnie nieodpłatnie na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] W stosunku do pozostałych nieprawidłowości stwierdzonych w toku postępowania kontrolnego i podatkowego, objętych rozstrzygnięciami organu pierwszej instancji zarzutów nie zgłoszono. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy w [...] odwołań nie uwzględniła i w całości podzieliła ustalenia faktyczne i ocenę prawną zawartą w rozstrzygnięciach organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć organ odwoławczy podkreślił, że po za sporem pozostaje, iż na zlecenie Spółki "O" wykonane zostały urządzenia energetyczne o łącznej wartości [...] zł, które następnie przekazała nieodpłatnie na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że skoro spółka dokonała nieodpłatnego przekazania urządzeń, a więc czynności, która nie została wymieniona w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług / nie podlega opodatkowaniu /, to tym samym podatek naliczony związany z nabyciem tych urządzeń nie może stanowić podstawy obniżenia podatku należnego. Organ drugiej instancji zauważył ponadto, iż przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. W ocenie organu podatkowego drugiej instancji przedmiotowe urządzenia nie mogły zostać zakwalifikowane do środków trwałych ze względu na okoliczność przekazania ich w dniu 5 stycznia 1998 r. na rzecz Zakładu Energetycznego w [...], w związku z czym odpisy amortyzacyjne od przedmiotowych urządzeń nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu. Uznać zatem należy, że zgodnie z powołanym art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy nie można było także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki poniesione na wykonanie tych urządzeń. Na decyzje ostateczne Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w [...] zostały wniesione skargi z dnia [...] 2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy, w których zarzucono, że kwestionowanie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z wykonaniem urządzeń energetycznych, wykonanych w ramach inwestycji " Stacja Paliw w [...] przy [...]" jest efektem niewłaściwej analizy materiałów dowodowych i księgowych. W ocenie strony skarżącej organy podatkowe błędnie przyjęły, że spółka urządzenia energetyczne przekazała Zakładowi Energetycznemu w [...] w dniu [...] 1998 r. i że, urządzenia te zostały zafakturowane na spółkę fakturami nr [...] z dnia [...] 1998r. i nr [...] z dnia [...] 1998 r. Zdaniem skarżącej spółki urządzenia energetyczne zostały jej przekazane w dniu [...] 1997 r. / protokół przekazania urządzeń technologicznych stacji paliw O w [...] a następnie zafakturowane w fakturze VAT nr [...] z dnia [...] 1997 r. na kwotę [...] zł. W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniosła o oddalenie skarg. W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. oraz z dnia [...] 2006 r. organ odwoławczy wskazał, że przyjęty przez wykonawcę Spółkę PTI z [...] sposób fakturowania, w którym w polu: nazwa usługi faktury nr [...] z dnia [...].1997 r. wpisano ogólne sformułowanie "Faktura częściowa za wykonanie stacji paliw w [...]", nie wskazuje szczegółowo jakich usług faktura dotyczy. Zatem twierdzenie skarżącej spółki, że urządzenia energetyczne, które przekazane zostały na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] ujęte zostały w wymienionej wyżej fakturze, powołując się na załączony do skargi Protokół przekazania urządzeń technologicznych stacji paliw O w [...] z dnia [...] 1997 r., w którym od pozycji 41 - Rozdzielnia Główna TR na wartość [...] zł, wskazano urządzenia energetyczne przekazane spółce przez wykonawcę nie jest uzasadnione. Organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z protokołem zdawczo - odbiorczym środka trwałego z dnia [...] 1998 r., urządzenia energetyczne przekazane na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] to: linia kablowa Y AK Y 4x240mm2 - 269mb, linia kablowa YAKY 4x70mm2 - 145mb, złącze Z- 3, 2 pola RNL 400 z RB-2. Jeżeli zatem, jak twierdzi spółka, urządzenia te zostały ujęte w fakturze nr [...] z dnia [...] 1997 r. na kwotę [...] zł, to również winny one zostać wykazane w treści protokołu przekazania urządzeń technologicznych z dnia [...] 1997 r. Tymczasem linia kablowa YAKY 4x70mm2, którą przekazano na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] w ilości 145mb, w powyższym protokole wykazana została tylko w ilości 86mb. Natomiast 2 pola RNL 400 w ogóle nie zostały w tym protokole ujęte. Okoliczność ta oznacza, że nie wszystkie urządzenia zostały wykazane we wspomnianym protokole. Tym samym, stanowiska spółki, co do ujęcia przekazanych urządzeń energetycznych w treści faktury nr [...] nie można uznać za uzasadnione. Przedstawione okoliczności, zdaniem organu odwoławczego, potwierdzają słuszność korekty dokonanej w rozliczeniu podatkowym za miesiąc [...]1998r., tj. miesiąc, w którym spółka otrzymała dokumenty, zawierające niezbędne informacje związane z przekazanymi urządzeniami, oraz uwzględniła ostatnie z faktur dokumentujących wykonanie całej inwestycji. W pismach procesowych z dnia [...] 2006 r. i z dnia [...] 2006 r. skarżąca spółka w całej rozciągłości podtrzymała stanowisko zawarte w skardze z dnia [...] 2002 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 111 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 945/02, 946/02, 947/02 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić pod sygn. akt I SA/Kr 945/02. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi są zasadne. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / zwanej dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 P.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zaskarżonych decyzjach organy podatkowe zakwestionowały prawo skarżącej spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT nr [...] z dnia [...] 1998 r., nr [...] z dnia [...] 1998 r. i nr [...] z dnia [...] 1998 r. dokumentujących wykonanie urządzeń energetycznych wytworzonych w ramach inwestycji "Stacja Paliw w [...] przy [...]" ponieważ urządzenia te o wartości netto [...] zostały następnie przekazane nieodpłatnie protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia [...] 1998 r. Zakładowi Energetycznemu w [...] Według organów podatkowych nieodpłatne przekazanie urządzeń energetycznych na rzecz zakładu energetycznego jest czynnością nieobjętą zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, tym samym podatek naliczony związany z nabyciem tych urządzeń nie podlega odliczeniu. Organ odwoławczy utrzymując decyzje organu pierwszej instancji w mocy dodatkowo przywołał treść art. 25 ust.1 pkt 3 w/w ustawy, który stanowi, że obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcia zapadły w oparciu o niepełne ustalenie stanu faktycznego, co jest konsekwencją wadliwie przeprowadzonego postępowania podatkowego z naruszeniem art. 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy materialnej, zgodnie, z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji zasada prawdy obiektywnej zobowiązuje organy podatkowe do badania stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Procesowe gwarancje realizacji zasady prawdy materialnej zawierają regulacje dotyczące postępowania dowodowego ujęte w przepisach rozdziału 11 Ordynacji podatkowej. Jedną z podstawowych gwarancji osiągnięcia prawdy materialnej jest obowiązek ciążący na organach podatkowych, zgromadzenia materiału dowodowego sformułowany w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Poszukiwanie stanu faktycznego powinny objąć przy tym wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, zwłaszcza mające znaczenie dla oceny ich wiarygodności oraz mocy przekonywania. Zgromadzenie materiału dowodowego wpływa bezpośrednio na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego, aby dojść do prawdy obiektywnej organy podatkowe nie mogą ograniczać się tylko do niektórych dowodów, pomijając inne. Obowiązek pozyskania i ocenienia wszystkich dowodów dostępnych w sprawie, służących do pełnego ustalenia stanu faktycznego tak z urzędu jak i na wniosek wynika z przywołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie postępowanie podatkowe nie doprowadziło do jednoznacznego wyjaśnienia stanu faktycznego w kluczowej dla sprawy kwestii, a mianowicie, daty zafakturowania wykonania urządzeń energetycznych. Z ustaleń dokonanych w ramach przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego wynika, że powyższe urządzenia energetyczne zostały wykonane w ramach inwestycji "Stacja Paliw w [...] przy Al.[...]", której wykonanie w całości udokumentowane zostało wystawionymi przez PTI Spółka z o.o. P z/s w [...] fakturami VAT Nr [...] z dnia [...] 1997 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/, Nr [...] z dnia [...] 1997 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/, Nr [...] z dnia [...] 1997 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/, Nr [...] z dnia [...] 1998 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/, Nr [...] z dnia [...] 1998 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/, Nr [...] z dnia [...] 1998 r. na kwotę netto [...] zł /podatek [...] zł/. Żadna z wymienionych faktur nie wskazywała w sposób bezpośredni, że dotyczy wykonania przedmiotowych urządzeń energetycznych, co wynikało ze sposobu fakturowania przez Spółkę PTI, która określając zakres robót objętych fakturą nie podawała szczegółowej specyfikacji wykonanych robót. Organy podatkowe przyjęły, że wartość robót związanych z wykonaniem urządzeń energetycznych ujęta została w fakturach Nr [...], [...], [...] wystawionych po oddaniu inwestycji do użytkowania, które zostały uwzględnione przez skarżącą spółkę w rozliczeniu podatkowym za miesiąc [...] 1998 r. W decyzjach zarówno organu pierwszej instancji jak i organu odwoławczego trudno się doszukać precyzyjnego uzasadnienia dla przyjętych ustaleń, co niewątpliwie czyni zasadnym postawienie zarzutu naruszenie także przepisów art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 Ordynacji podatkowej, w świetle, których uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej podejmując próbę obrony przyjętych ustaleń argumentuje, że "słuszność korekty dokonanej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w rozliczeniu za miesiąc [...] 1998 r. / podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych w miesiącu [...] i [...] 1998 r. / wynika z faktu otrzymania przez spółkę w tym miesiącu dokumentów zawierających niezbędne informacje związane z przekazanymi urządzeniami i ostatniej faktury dokumentującej wykonanie całej inwestycji. Jednocześnie w tymże piśmie procesowym organ odwoławczy przyznaje, że stan faktyczny w sprawie nie został ustalony w sposób nie budzący wątpliwości, stwierdzając, iż "skoro stan faktyczny nie wskazuje jednoznacznie, w którym rozliczeniu Spółka uwzględniła podatek naliczony związany z przekazanymi urządzeniami, zastosowany sposób korekty, ze względu na odsetki uznać należy za najmniej uciążliwy dla Spółki". Jednakże stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art.11b. Z powyższego wynika, iż organy podatkowe kwestionując prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w pierwszej kolejności powinny bezspornie ustalić, z jakich dokumentów / faktur/ ten podatek wynika. W ocenie Sądu, w sytuacji, gdy wartość robót związanych z wykonaniem urządzeń energetycznych nie została udokumentowana odrębną fakturą, organy podatkowe - mając na uwadze, że przekazanie urządzeń przez skarżącą spółkę na rzecz Zakładu Energetycznego w [...] nastąpiło w dniu [...] 1998r. - obowiązane były zbadać także faktury wystawione w 1997 r. uzyskując w tym zakresie stosowne wyjaśnienia od wykonawcy inwestycji w tym przedmiotowych urządzeń energetycznych. Okoliczności te nie zostały w ogóle wyjaśnione w postępowaniu, co strona skarżąca wykazała przedkładając w załączeniu do skargi protokół przekazania urządzeń technologicznych stacji paliw O w [...] z dnia [...] 1997 r., z którego niewątpliwie wynika, że co najmniej część urządzeń energetycznych została wykonana i przekazana skarżącej spółce w 1997 r. i mogła być objęta fakturą Nr [...] z dnia [...] 1997 r. Organy podatkowe w tym zakresie nie przeprowadziły niezbędnego postępowania dowodowego, czym niewątpliwe naruszyły zasadę prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz zasadę zupełności postępowania dowodowego zawartą w art. 187 Ordynacji podatkowej. Należy również wskazać, że stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, organy podatkowe dokonały oceny stanu faktycznego na podstawie niekompletnego materiału dowodowego z przekroczeniem granicy swobodnej oceny dowodów. Skoro zaskarżona decyzja dotycząca miesiąca [...] 1998 r. musiała zostać wyeliminowana z obrotu prawnego z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, również zaskarżone decyzje weryfikujące rozliczenie w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] i [...] 1998 r. będące konsekwencją decyzyjnego rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] 1998 r. musiały zostać uchylone. W orzecznictwie oraz piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że celem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej przez organ odwoławczy. Wynika to z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zadaniem organu odwoławczego przy ponownym rozpatrywaniu niniejszej sprawy będzie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, ustalenie, jaka norma prawna stanowi podstawę prawną rozstrzygnięcia w tej sprawie i jaka jest jej treść, dokonanie subsumpcji udowodnionego stanu faktycznego pod tę normę, a następnie ustalenie konsekwencji prawnopodatkowych, wynikających z zastosowania tej normy do udowodnionego i bezspornego stanu faktycznego. W sytuacji, gdy w sprawie nie zostały wyjaśnione wszystkie istotne okoliczności faktyczne, wypowiadanie się Sądu w kwestiach merytorycznych byłoby przedwczesne. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. / orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.