I SA/Kr 957/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.) WSA Inga Gołowska Protokolant: st.sekr.sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 17 czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł ([...] złotych). Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (organ egzekucyjny) prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. R. w oparciu o tytuł wykonawczy Prezydenta Miasta K. (wierzyciela) z dnia 18.09.2012 r. nr [...] obejmujący zaległość w opłacie dodatkowej za nieopłacone parkowanie w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Organ egzekucyjny po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego postanowieniem z dnia 12.04.2019 r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 upea tj. z powodu wygaśnięcia (przedawnienia) zaległości objętych ww. tytułem wykonawczym. Na postanowienie to Prezydent Miasta K. wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. W zażaleniu wierzyciel wskazał, że w sprawie należało na zasadzie art. 67 u.f.p., zastosować przepis art. 70 § 4 o.p. i stwierdzić, że zastosowanie środka egzekucyjnego wraz ze skutecznym zawiadomieniem o nim zobowiązanego spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia. Wobec powyższego wierzyciel wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części co do należności za 2010 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po rozpatrzeniu powyższego zażalenia na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj.Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 –dalej jako kpa) w zw. z art. 17, art. 18 oraz art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj.Dz.U. z 2018 r. poz. 1314- dalej jako upea) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu tego postanowienia wskazał, że zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 upea postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał, czyli jedną z przyczyn skutkujących koniecznością umorzenia postępowania przez organ egzekucyjny jest przedawnienie egzekwowanej należności. Stosownie do przepisu art. 40d pkt 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U z 2018 r. poz. 2068) obowiązek uiszczenia opłat przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Opłaty objęte tytułem wykonawczym nr [...] powstały w dniu: 27.08.2009r., 22.12.2009 r.- przedawniły się w dniu 31.12.2014 r. Natomiast opłata z dnia 15.01.2010 r. - przedawniła się w dniu 31.12.2015 r. Przedawnienie należności powoduje, iż obowiązek wygasł i nie może być egzekwowany. Odnosząc się do zarzutu wierzyciela, że zgodnie z art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800) zastosowanie środka egzekucyjnego wraz ze skutecznym zawiadomieniem o nim zobowiązanego będzie powodować przerwanie biegu terminu przedawnienia, organ stwierdził, że w sprawie nin. brak było podstaw do stosowania przepisów o przerwie biegu terminu przedawnienia z ustawy Ordynacja podatkowa, lecz należało zastosować przepis zawarty w ustawie o drogach publicznych. Organ wskazał, że ustawa o drogach publicznych zawiera w art. 40d pkt 3 regulację kwestii przedawnienia należności określonych w tej ustawie. Przepis ten pozwala ustalić początek okresu przedawnienia oraz jego długość. Jest to zatem regulacja wystarczająca dla ustalenia przedawnienia należności i jest to regulacja kompletna. Gdyby bowiem wolą ustawodawcy było wprowadzenie wydłużenia biegu terminu przedawnienia (przerwania, zawieszenia), to takie regulacje znalazłyby się w tej ustawie. Organ wskazał też, iż stanowisko takie prezentuje Minister Finansów w piśmie z dnia 20.09.2017 r. nr [...], w którym to zauważa, że "gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie opłat dodatkowych, instytucją przewidującą możliwość przerwania biegu terminu przedawnienia, to taka wola znalazłaby swój wyraz poprzez wyraźny zapis w ustawie z dnia 21.03.1985 r. o drogach publicznych. Trudno zatem znaleźć w przedmiotowej sprawie podstawę dla zastosowania art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa jedynie na mocy odesłania zawartego w art. 67 ustawy o finansach publicznych (mówiącego o "odpowiednim" zastosowaniu przepisów działu III tej ustawy), ponieważ ustawa o drogach publicznych, jako lex specialis wobec ustawy o finansach publicznych i ustawy Ordynacja podatkowa, reguluje bezpośrednio kwestię przedawnienia przedmiotowych należności (...) ". Oceniając zatem zasadność umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz okoliczności na podstawie których należało to uczynić, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i dlatego zażalenie oddalił. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Prezydent Miasta K. zarzucił powyższemu postanowieniu naruszenie następujących przepisów: a)art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j Dz. U. 2017 poz. 2077 ze zm.-zwana dalej u.f.p.) w zw. z art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.- zwana dalej o.p.) poprzez ich niezastosowanie, b)art. 2 § 2 o.p. poprzez jego niezastosowanie, c)art. 13f oraz art. 40d ust. 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. 2018 poz. 2068 ze zm.- zwana dalej u.d.p.) poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, d)art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm.- dalej zwaną upea) poprzez ich przedwczesne zastosowanie w przedmiotowej sprawie, pomimo przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego, e)art. 138 § 1 pkt. 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.- dalej zwaną kpa) poprzez utrzymanie w mocy wadliwego rozstrzygnięcia organu I instancji. Mając na uwadze powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w całości, o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, a w razie nieuwzględnienia tego wniosku o rozpoznanie sprawy pod nieobecność skarżącego oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym również kosztów zastępstwa prawnego. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca przywołała argumenty uprzednio wskazane w uzasadnieniu zażalenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) – dalej oznaczanej jako p.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.), gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 ustawy z dnia 14.06.1960 (Dz.U. 2018, poz. 2096 ze zm.), lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). Z kolei na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. – sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Przedmiotem kontroli sądowej jest w niniejszej sprawie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. umarzające postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec A. R. w oparciu o tytuł wykonawczy Prezydenta Miasta K. (wierzyciela) z dnia 18.09.2012 r. nr [...] obejmującego zaległość w opłacie dodatkowej za nieopłacone parkowanie w łącznej kwocie należności głównej 150,00zł., a spór dotyczy, wobec nie budzących wątpliwości okoliczności powstania obowiązku uiszczenia przez zobowiązanego opłaty, o której mowa w art. 13f ustawy o drogach publicznych, zastosowania w niniejszej sprawie odpowiednich przepisów regulujących przedawnienie należności dochodzonej od zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Stanowisko, że doszło do przedawnienia przedmiotowej należności organy oparły na treści art. 40d ust. 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. 2018 poz. 2068 ze zm.- zwana dalej u.d.p.) , zgodnie z którym, obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w art. 13 f ust. 1 i art. 40 ust. 3, oraz kar pieniężnych, o których mowa w art. 13k ust. 1 i 2, art. 20a ust. 1 i 2 oraz art. 40 ust. 12, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty i kary powinny zostać uiszczone. Powołując się na ten przepis stwierdziły jednocześnie, że stanowi on odrębne i całościowe uregulowanie kwestii przedawnienia, m. in. opłat pobieranych na mocy art. 13f u.d.p. Wskazały w tym zakresie na brak odesłania w tej ustawie do przepisów Ordynacji podatkowej lub jakiejkolwiek innej ustawy, oprócz poddania obowiązku uiszczenia tej opłaty (jej przymusowego ściągnięcia) przepisom o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 40d ust.2 u.d.p). Tym samym nie uznały, aby podstawę do zastosowania wobec spornej należności instytucji przerwania biegu terminu przedawnienia miał stanowić przepis art. 70 § 4 o.p., na mocy art. 67 w związku z art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j Dz. U. 2017 poz. 2077 ze zm.-zwana dalej u.f.p.). Zd. strony skarżącej do należności wymienionych w art. 40d ust. 3 u.d.p. nie jest wykluczone stosowanie przepisów działu III Ordynacji podatkowej, w tym przepisu o przerwaniu biegu terminu przedawnienia tych należności, a zatem brak było podstaw do umorzenia nin. postępowania egzekucyjnego, bowiem bieg terminu przedawnienia został przerwany na podstawie art. 70 § 4 o.p. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym zobowiązany został powiadomiony. Oceniając powyższe Sąd uznał, że uprawnionym w nin. sporze jest stanowisko strony skarżącej. W pierwszym rzędzie należy zauważyć, iż zagadnienie odpowiedniego stosowania przepisów działu III o.p. do należności pieniężnych powstałych na podstawie przepisów u.d.p. było już przedmiotem szeregu rozstrzygnięć sądów administracyjnych, jednakże nie wypracowano jednolitego stanowiska orzeczniczego, choć przeważa ten kierunek wykładni, który przyjęto w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu organu I instancji. Natomiast w uzasadnieniach wyroków z dnia 9 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 2600/18 i z dnia 1 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 3504/18 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 40d ust. 3 ustawy o drogach publicznych jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 70 § 1 o.p., co jednak nie wyklucza stosowania do należności wymienionych w art. 40d ust. 3 ustawy o drogach publicznych pozostałych przepisów działu III Ordynacji podatkowej, w tym przepisów o zawieszeniu i przerwaniu biegu terminu przedawnienia tych należności i Sąd w składzie rozpoznającym nin. skargę w pełni stanowisko to podziela. Za NSA należy wskazać, że art. 2 § 2 o.p. stanowi o stosowaniu przepisów działu III o.p. (i to stosowaniu wprost, a nie odpowiednio) do opłat, do których ustalania lub określenia uprawnione są inne organy, niż organy podatkowe – o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Można dodać, że do dnia 31.12.2015 r. przepis ten odnosił się wprost także do niepodatkowych należności budżetowych, a później zasadę tę wyrażono w art. 67 u.f.p., który stanowi, że do spraw dotyczących środków publicznych w postaci niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, stosuje się (tym razem odpowiednio) przepisy działu III o.p. Oba te przepisy czytane łącznie pozwalają na wyprowadzenie z nich normy prawnej, że do niepodatkowych należności budżetowych należy stosować przepisy działu III o.p., w zakresie nieuregulowanym w przepisach (ustawach) odrębnych, pewne wątpliwości może budzić tylko to, czy przepisy te winne być stosowane wprost, czy też odpowiednio. Dział III o.p. reguluje całe spektrum zagadnień, w tym zobowiązania podatkowe, również w aspekcie ich powstawania, wygaśnięcia, przedawnienia, powstawania nadpłaty, jak również prawa i obowiązki następców prawnych oraz odpowiedzialność podatkową osób trzecich. Sam rozdział 8 działu III o.p., traktujący o przedawnieniu, odnosi się zarówno do przedawnienia możliwości powstania zobowiązań podatkowych (art. 68 o.p.), terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 o.p.), jak i do kwestii zawieszenia (art. 70 § 2, § 6 i § 7 o.p.) lub przerwania biegu tego terminu (art. 70 § 3 i § 4 o.p.). Tymczasem art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi jedynie, że obowiązek uiszczenia opłat i kar, o których mowa w tej ustawie, przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym te opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Jest to zatem odpowiednik art. 70 § 1 o.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Norma wyrażona w art. 40d ust. 3 u.d.p. nie odnosi się jednak w żaden sposób do pozostałych kwestii, związanych z przedawnieniem – jak zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie mówiąc już o pozostałych zagadnieniach, uregulowanych przez przepisy działu III o.p.; nie może więc tych zagadnień regulować w sposób szczególny do regulacji zawartej w o.p. O ile zatem art. 40d ust. 3 u.d.p. niewątpliwie stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 70 § 1 o.p. i niewątpliwie ma pierwszeństwo stosowania w obszarze poddanym jego regulacji, o tyle zasadnicze wątpliwości budzi możliwość rozciągnięcia tego pierwszeństwa na pozostałe obszary, nieuregulowane w u.d.p. a uregulowane w dziale III o.p. Przyjęcie bowiem takiej formuły oznaczałoby, że opłata dodatkowa za nieopłacone parkowanie w strefie płatnego parkowania nie mogłaby wygasnąć przez przedawnienie lub potrącenie (art. 59 § 1 pkt 9 i pkt 3 o.p.), nie mogłaby stanowić nadpłaty w przypadku zapłacenia jej nienależnie (art. 72 § 1 o.p.), nie mogłaby także zostać objęta ulgą (art. 67a § 1 o.p.). Jakkolwiek odpowiednie stosowanie przepisów oznacza stosowanie ich wprost, w całości, stosowanie z modyfikacjami wynikającymi z istoty regulowanej instytucji prawnej, względnie oznacza odmowę ich stosowania, nawet ewentualne uznanie, że przepisy działu III o.p. do niepodatkowych należności budżetowych stosuje się tylko odpowiednio, a nie wprost, również ze względu na brzmienie art. 2 § 2 o.p. nie daje podstaw do odmowy ich stosowania w ogóle. Nie przekonuje więc stanowisko, że cząstkowe uregulowanie w u.d.p. przedawnienia opłat i kar, wynikających z przepisów u.d.p., powinno zostać rozciągnięte na pozostałe kwestie, wiążące się z zagadnieniem przedawnienia tych opłat i kar (jak zawieszenie i przerwanie biegu jego terminu) w oparciu o przesłankę odpowiedniego stosowania przepisów o.p. i to w sytuacji, gdy oznacza to uznanie stanu braku jakiejkolwiek uregulowania wymienionych kwestii. Trudno znaleźć racjonalne argumenty za takim rozumieniem odpowiedniości stosowania omawianych przepisów, zwłaszcza przy założeniu, że system prawa powinien tworzyć konstrukcję zamkniętą i logiczną, a przynajmniej do takiego stanu dążyć. Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał, że art. 40d ust. 3 u.d.p. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 70 § 1 o.p., co jednak nie wyklucza stosowania do należności wymienionych w art. 40d ust. 3 u.d.p. pozostałych przepisów działu III o.p., w tym przepisów o zawieszeniu i przerwaniu biegu terminu przedawnienia tych należności i w tym stanie uznał zasadność postawionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego. Za wadliwą uznał Sąd wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym postanowieniu organu I instancji konstatację, że brak jest podstaw do zastosowania art. 70 § 4 o.p. do opłaty dodatkowej, o której stanowi art. 13f ust. 2 i art. 40d ust. 3 u.d.p., podczas gdy art. 70 § 4 o.p. do należności takiej ma zastosowanie. W konsekwencji naruszono także art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 upea poprzez ich przedwczesne zastosowanie w przedmiotowej sprawie , pomimo przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego. Dlatego też na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1)a) p.p.s.a. Sąd orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł jak w pkt II sentencji wyroku (100,00 zł. tyt. uiszczonego wpisu+ 480,00 zł. tyt. wynagrodzenia pełnomocnika radcy prawnego) na zasadzie art.200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1)c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 25 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tj.Dz.U. z 2018 r. poz. 265).