II SA/Kr 694/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Szkodzińska (spr.) Sędziowie : NSA Joanna Tuszyńska WSA Agnieszka Nawara-Dubiel Protokolant : Małgorzata Piwowar po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2014 r. sprawy ze skargi "S" Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna w W. na decyzję Wojewody [...] z dnia 28 lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania skargę oddala Uzasadnienie: Decyzją z dnia 27 lutego 2009 r. ([...]) na podstawie art. 2 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 12 ust. 1-4, art. 16 ust. 2, art. 17 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r., Nr 80, poz. 721) Prezydent Miasta ustalił lokalizację inwestycji polegającej na budowie ciągu drogowego ulic G. oraz budowie linii tramwajowej do [...] w K. z terminalem autobusowym wraz z drogami zbiorczymi, chodnikami, ścieżkami rowerowymi, obiektami inżynierskimi, infrastrukturą techniczną na wskazanych w decyzji działkach ewidencyjnych w tym dz. nr [...] oraz zatwierdził projekty podziału wskazanych w decyzji nieruchomości. Decyzją z dnia 5 czerwca 2009 r. ([...]) Wojewoda utrzymał w mocy ww. decyzję. Decyzją z dnia 23 marca 2011 r. ([...]) Prezydent Miasta orzekł o ustaleniu na rzecz "S’ Sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. odszkodowania w wysokości 47123,00 zł. za nieruchomość oznaczoną jako działka nr [...] o pow. 0,0081 ha obr. [...] jedn. ewid. [...], nabytą z mocy prawa z dniem 5 czerwca 2009 r. przez Miasto [...]-miasto na prawach powiatu w związku z decyzją Prezydenta Miasta z dnia 27 lutego 2009 r. ([...]) o ustaleniu lokalizacji drogi oraz o wypłacie odszkodowania na rzecz "S" sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna, czyli poprzedniego właściciela nieruchomości. Decyzją z dnia 7 października 2011 r. ([...]) Wojewoda [...] uchylił ww. decyzje i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji z uwagi na przeprowadzenie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji przez organ podlegający wyłączeniu. Decyzją z dnia 27 maja 2013 r. ([...]) na podstawie art. 12 ust. 4a, 4f i 5, art. 18 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r., nr 193, poz. 1119 ze zm.), art. 5 i 6 ust. 3 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., nr 154, poz. 958) oraz art. 129 ust. 5, art. 130 ust. 2, art. 132 ust. 1a i 2, art. 133, art. 134 z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102 z późn. zm.), Starosta [...] orzekł w pkt 1. o ustaleniu odszkodowania na rzecz spółki "S" Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W., w wysokości 35 680,00 zł (słownie złotych: trzydzieści pięć tysięcy sześćset osiemdziesiąt 00/100) za nieruchomość oznaczoną jako działka nr [...] o pow. 0,0081 ha, obr. [...] jedn. ewid. [...] w K. objętą księgą wieczystą [...], przejętą z mocy prawa na rzecz Miasta - miasta na prawach powiatu na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia 27 lutego 2009 r. znak: [...] o ustaleniu lokalizacji drogi. Organ administracji podał co następuje: W dniu, w którym decyzja Prezydenta Miasta z dnia z dnia 27 lutego 2009 r. stała się ostateczna, właścicielem dz. ew. [...] była Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W.. Aktualnie działka ewid. nr [...] obr. [...] objęta jest księgą wieczystą [...] i stanowi własność Miasta [...] –miasta na prawach powiatu. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw "ilekroć w przepisach odrębnych ustaw jest mowa o decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowani terenu, decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, rozumie się przez to także decyzję o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 3 ww. ustawy, w postępowaniu dotyczącym ustalenia wysokości wypłaty odszkodowania za nieruchomości przejęte pod drogi publiczne stosuje się przepisy ustawy, o której mowa w art. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4 przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami z zastrzeżeniem art. 18. (art. 12 ust. 4 f i ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych ). Z kolei zgodnie z art. 130 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami "ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości", zaś podstawę ustalenia wysokości odszkodowania co do zasady stanowi wartość rynkowa nieruchomości. Szczegółowe zasady wyceny nieruchomości przeznaczonych pod drogi publiczne reguluje Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 207, poz. 2109 z późn. zm.). Sposób postępowania przy określaniu wartości rynkowej gruntów przeznaczonych lub zajętych pod drogi publiczne określa § 36 ust. 1 ww. rozporządzenia. Wartość nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] została ustalona na kwotę 35680,00 zł. na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez uprawnionego rzeczoznawcę. W nawiązaniu do zarzutów Spółki "S’ rzeczoznawca majątkowy wyjaśnił, że ze względu na przeznaczenie planistyczne przedmiotowej działki (na datę wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi przez organ I instancji) pod trasy komunikacyjne oraz istnienie transakcji gruntami nabywanymi pod przebudowę układu drogowego w obszarze jej lokalizacji, zostały spełnione przesłanki do wyceny zgodnie z § 36 ust. 4 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 lipca 2011 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego. Wyjaśnił również, że definicja nieruchomości podobnej zawartej w art. 4 pkt. 16 ustawy o gospodarce nieruchomościami wymienia cechy podobieństwa pomiędzy nieruchomością wycenianą, a nieruchomościami porównywalnymi takie jak: położenie, stan prawny, przeznaczenie planistyczne, sposób korzystania oraz inne wpływające na jej wartość. W wycenie przedmiotowej działki, powyższe cechy spełniają warunek podobieństwa, natomiast określenie innych dodatkowych atrybutów, ustalonych na podstawie analizy rynku, należy do kompetencji rzeczoznawcy majątkowego. Wskazał również, że w przypadku tzw. transakcji drogowych wielkość przejętych pod drogi nieruchomości jest przypadkowa i w praktyce bardzo różna. Wyznacza ją bowiem podział dokonany przez granicę pasa drogowego, a nie racjonalne przesłanki do podziału nieruchomości, stąd cena transakcyjna 1 m2 w obszarze o podobnym charakterze i przeznaczeniu nie jest zróżnicowana ze względu na wielkość przejętego terenu. "Wielkość" nie jest cechą cenotwórczą w wycenach prowadzonych w trybie § 36 ust. 4 rozporządzenia. W praktyce wycen, w tym przypadku nie uwzględnia się atrybutu "wielkość" nieruchomości natomiast cechą cenotwórczą jest przeznaczenie i stan użytkowy terenów przyległych do pasa drogowego, jako stanowiących odniesienie do wielkości słusznego odszkodowania co uwzględniono w przyjętych atrybutach, opisanych w tabeli na str. 9-10 operatu. Odnośnie praw związanych z nieruchomością, ujawnionych w dziale I księgi wieczystej wyjaśnił, że zostały uwzględnione w wycenie przedmiotowej działki poprzez zapisy w tabeli opisowej 3.3 str. 11 oraz tabeli obliczeniowej 3.5 str. 12 operatu szacunkowego. W odpowiedzi na zgłoszone przez "S’ Spółka z o.o. Spółka komandytowe - akcyjna żądanie podwyższenia kwoty odszkodowania o kwotę podatku VAT organ wyjaśnił, że określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym wartość rynkowa przedmiotu wyceny może być traktowana wyłącznie jako wartość nieobejmująca podatków i opłat lokalnych oraz innych obciążeń związanych z realizacją umowy. Tylko taka sytuacja gwarantuje, że w ten sposób określona wartość będzie najlepszym odzwierciedleniem sytuacji panującej na wolnym rynku i nie będzie zawierała w sobie czynników nie będących de facto czynnikami rynkowymi. W niniejszej sprawie zastosowanie znalazł § 36 ust. 4 Rozporządzenia w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, zgodnie z którym "w przypadku, gdy na realizacje inwestycji drogowej została wywłaszczona lub przejęta z mocy prawa nieruchomość, która na dzień wydania decyzji była przeznaczona pod inwestycję drogową, wartość rynkową określa się przyjmując przeznaczenie nieruchomości przeważające wśród gruntów przyległych, chyba, że określenie wartości jest możliwe przy uwzględnieniu cen transakcyjnych nieruchomości drogowych. Przedmiotowy operat wykonano w podejściu porównawczym, metodą porównania parami. Podejście porównawcze polega na określeniu wartości nieruchomości przy założeniu, że wartość nieruchomości odpowiada cenom, jakie uzyskano za nieruchomości podobne które były przedmiotem obrotu rynkowego. Przy metodzie porównania parami, wartość nieruchomości wycenianej zostaje skorygowana w parach z przyjętymi do porównania nieruchomościami porównawczymi, ze względu na różniące je cechy oraz ustalona jako średnia wartość poszczególnych par z uwzględnieniem zmian poziomu cen na skutek upływu czasu. Rodzaj cech mających istotny wpływ na cenę nieruchomości i wielkość tego wpływu, określa się na podstawie analizy stanu lokalnego rynku nieruchomości oraz preferencji i oczekiwań nabywców. Do bezpośrednich porównań rzeczoznawca majątkowy wybrała cztery nieruchomości najbardziej podobne pod względem cech rynkowych do nieruchomości wycenianej z przedziału transakcyjnego od 200,00 zł/m2 do 490,00 zł/m2. W okresie badania rynku (rok 2010 do daty wyceny) ceny pozostały stabilne, stąd biegły nie aktualizował ich wartości ze względu na czas. Na podstawie analizy zawartych transakcji sprzedaży oraz ofert i informacji pośredników określono rodzaj cech istotnie wpływających na wartość nieruchomości oraz wielkość tego wpływu, czyli wagi. W sporządzonym w dniu 23 kwietnia 2012 r., zaktualizowanym w dniu 18 kwietnia 2013 r. operacie szacunkowym dobór cech korygujących i wagi tych cech oraz skala ich ocen nie nasuwają zastrzeżeń, a 1 m2 działki określony został na kwotę 440,49 zł (słownie: czterysta czterdzieści 49/100). W konsekwencji wartość wycenianej została ustalona na kwotę 35 680,00 (słownie złotych: trzydzieści pięć tysięcy sześćset osiemdziesiąt 00/100), według jej na dzień wydania decyzji Prezydenta Miasta z dnia 27 lutego 2009 r. Od powyższej decyzji w zakresie pkt 2 odwołanie złożyła "S" Sp. z o.o. Spółka Komandytowo-akcyjna, wnosząc o uchylenie decyzji w części objętej pkt 2 i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez wskazanie, że wypłata ustalonego w pkt 1 decyzji odszkodowania nastąpi w kwocie powiększonej o należny podatek od towarów i usług w stawce obowiązującej w dniu, w którym decyzja stanie się wykonalna. Strona odwołująca się podniosła, że w części IV operatu szacunkowego ("Raport z wyceny") wskazano, że "oszacowania wartość m2 gruntu nie zawiera podatku VAT". Rzeczoznawca przyjmując do metody porównawczej ceny transakcyjne podobnych nieruchomości przyjął więc ich ceny pomniejszone o podatek od towarów i usług ("netto"). Natomiast w związku z wywłaszczeniem skarżący jako podatnik VAT czynny, jest zobowiązany do wystawienia faktury obejmującej podatek od towarów i usług i do dokonania właściwego rozliczenia tegoż podatku. Skoro przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują dopuszczalności odliczania od odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości wierzytelności podmiotu wywłaszczanego - w odróżnieniu od przepisu art. 63 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości, to w sytuacji obliczenia odszkodowania od cen bez podatku od towarów i usług kwota wypłacanego odszkodowania powinna zostać o ten podatek podwyższona. W konsekwencji, dopiero powiększenie kwoty odszkodowania o należny podatek od towarów i usług w obowiązującej stawce będzie odzwierciedlać wartość rynkową nieruchomości, o której mowa w ustawie o gospodarce nieruchomościami (por. II SA/Wa 795/10). Decyzją z dnia 28 lutego 2014 r. ([...]) na podstawie art. 9a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., nr 102, poz. 651 ze zm.) oraz art. 138 §1 pkt 1 kpa Wojewoda utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do kwestionowania prawidłowości wykonania operatu szacunkowego przyjmując, że może on stanowić podstawę do wydania decyzji o ustaleniu i wypłacie odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działka nr [...] obr. [...], jedn. ewid. [...] m. K.. Odnosząc się do zarzutu, iż ustalone odszkodowanie powinno zostać powiększone o podatek VAT z uwagi na fakt, iż spółka "S" sp. z o.o. Spółka komandytowo - akcyjna jest podatnikiem przedmiotowego podatku, organ odwoławczy nie podzielił stanowiska odwołującej się strony. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż wycena stanowiąca podstawę ustalenia odszkodowania za przedmiotową nieruchomość sporządzona została z zastosowaniem podejścia porównawczego metody porównywania parami, za nieuzasadniony ocenił organ zarzut "braku konieczności ustalania wartości odtworzeniowej" nieruchomości. "S" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na "decyzje Wojewody [...] z dnia 21 lutego 2014 r. uchylającą decyzję Starosty [...] nr [...] z dnia 27 maja 2013 r.", wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji całości oraz zarzucając jej naruszenie: art. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 1 oraz art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez brak zastosowania w sprawie, w której powinny być zastosowane; art.. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 134 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez przyjęcie, że odszkodowanie przyznane spółce nie powinno zostać powiększone o podatek od towarów i usług; art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach poprzez błędna wykładnię, że odszkodowanie przyznane spółce nie powinno zostać powiększone o podatek od towarów i usług. Strona skarżąca podniosła, że przygotowany przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy nieruchomości nie uwzględnia opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W myśl §11 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 roku w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, operat szacunkowy powinien wskazywać kwotę netto nieruchomości. Rzeczoznawca majątkowy nie jest więc uprawniony do ustalania, czy dostawa będzie opodatkowana czy zwolniona od podatku, gdyż każdorazowo zależy to również od przepisów prawa podatkowego. Wedle spółki operat szacunkowy sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę stanowi dla organu jedynie podstawę określenia wartości rynkowej nieruchomości. Podstawą ustalenia wartości nieruchomości jest natomiast cena rynkowa (J. Szachułowicz, M. Krassowska, A. Łukaszewska, Gospodarka nieruchomościami. Komentarz 2003, s. 364). Zarówno wykładnia literalna, jak też systemowa art. 134 ustawy o gospodarce nieruchomościami czyni koniecznym uwzględnienie, że zgodnie z art. 3 ustawy o cenach, cena stanowi wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usługi. Wskazała strona skarżąca, że przepis 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada regulacji art. 14 ust. 2 Dyrektywy 2006/112, a jego celem jest wprowadzenie równego traktowania przypadku, gdy podatnik sprzedaje dany towar z własnej woli oraz gdy przenosi on prawo własności w wyniku stosownego nakazu. Zasada równości, będąca w tym przypadku źródłem zakresu uregulowań Ustawy o podatku od towarów i usług, jak też regulacji unijnych ma na celu doprowadzenie do braku zakłócenia konkurencyjności oraz jest w najszerszym zakresie wyrazem naczelnej zasady prawa podatkowego - zasady neutralności. Natomiast w niniejszej sprawie spółka pozostaje zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług od przyznanego jej odszkodowania, a więc wysokość odszkodowania zawiera w sobie kwotę należnego podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji nastąpi obciążenie podatkiem od towarów i usług nie konsumenta - czyli podmiotu, który nabywa grunt pod realizację celu publicznego, a podatnika dokonującego dostawy. Prowadzi to do nieuzasadnionej na gruncie prawa podatkowego pokrzywdzenia spółki występującej jako przedsiębiorca. Nadto spółka jako podmiot wywłaszczany nie ma możliwości doliczyć podatku należnego do wartości rynkowej, a więc przerzucić zgodnie z zasadą neutralności i zasadą opodatkowania konsumpcji wysokości podatku - na kolejnego w łańcuchu dostaw nabywcę. Zasada neutralności, uznawana jest za jedną z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Co więcej orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości bardzo stanowczo wyraża zasadę neutralności w zakresie, w jakim neguje ono możliwość ograniczenia prawa do odliczenia bez wyraźnej podstawy prawnej Wedle strony skarżącej niezgodne z ustawą o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywą 2006/112 jest stanowisko, zgodnie z którym wysokość odszkodowania ustalona według wartości nieruchomości może być podwyższona jedynie ze względu na przesłanki określone wart. 18 ustawy drogowej oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami, zaś podatek od towarów i usług nie stanowi ustawowo określonej składowo wysokości odszkodowania. Obowiązek uwzględnienia w wysokości odszkodowania podatku od towarów i usług wynika wprost z przepisów prawa, a regulacje art. 18 ustawy drogowej oraz art. 134 ustawy o gospodarce nieruchomościami powinny być interpretowane zgodnie z systemową oraz celowościową wykładnią art. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 1 oraz art. 14 Dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które za dostawę towarów uznają przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa. Podatek od towarów i usług będący elementem składowym ceny winien zostać uwzględniony przy określaniu odszkodowania także bezpośrednio ze względu na art. 3 ustawy o cenach. Potwierdza to także stanowisko Sądu Najwyższego (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 marca 2004 roku, sygn. akt V CK 358/03). Stanowisko organu pozostaje również w sprzeczności z konstytucyjną zasadą słusznego odszkodowania wyrażoną w art. 21 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wskazał, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Zapis powyższy nie przewiduje obowiązku ani też możliwości powiększenia odszkodowania o kwotę VAT. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania VAT jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży - w rozpatrywanej sprawie wywłaszczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Regulacja ta nie pozwala na uznanie, że "świadczenie należne od nabywcy" w stanie faktycznym sprawy obejmuje należność netto, która powinna zostać dodatkowo powiększona o VAT. Pojęcie sprzedaży użyte w tym przepisie należy rozumieć zgodnie z definicją ustawową, jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W powiązaniu z art. 7 pkt 1 ustawy o VAT, w niniejszej sprawie za obrót należy więc uznać kwotę należną z tytułu wywłaszczenia tj. odszkodowanie pomniejszone następnie o kwotę należnego podatku, przed pomniejszeniem jest to kwota brutto. Tak więc treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT daje podstawy do uznania, że kwotą należną z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie jest kwota przyznanego odszkodowania ustalonego w reżimie administracyjnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy przy ustalaniu odszkodowania za nieruchomości przejęte na podstawie ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 193, poz. 1194 r.) - zwanej dalej w skrócie ustawą drogową - powiększa się wartość odszkodowania o podatek VAT w sytuacji, gdy podmiot, na rzecz którego zostało ustalone takie odszkodowanie, na mocy art. 7 ust.1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ) jest zobowiązany takich podatek naliczyć i odprowadzić. Stosownie do przepisu art. 12 ust. 5 ustawy drogowej z 2003 r., do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18 ustawy drogowej. Wysokość odszkodowania ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania (art. 18 ust. 1). W myśl art. 134 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości, którą - według art. 151 ust. 1 - stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych przy przyjęciu założeń wymienionych w tym przepisie. Wysokość odszkodowania ustalona według wartości nieruchomości, może być podwyższona jedynie ze względu na przesłanki określone w art. 18 ust. 1e i 1f ustawy drogowej, które w kontrolowanej sprawie nie zachodziły. Ani przepisy ustawy drogowej, ani odpowiednio stosowane przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują możliwości czy obowiązku powiększenia wysokości odszkodowania za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego o podatek od towarów i usług (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2012 r., I OSK 990/11, Lex nr 1113279; wyrok NSA z 18 stycznia 2013 r., I OSK 1449/11). Odszkodowanie zostało ustalone przez organy na podstawie właściwych przepisów, które w ogóle nie odnoszą się i nie pozostają w związku z przepisami regulującymi podatek VAT. Słusznie organy przyjęły, że podwyższanie wysokości odszkodowania poza treścią art. 18 tej ustawy oraz art. 134 ust. 1 i art. 154 u.g.n. - w drodze wykładni opartej na normatywnej konstrukcji podatku od towarów i usług, nie jest dopuszczalne. Należy odróżnić ustawowo określone reguły ustalania wysokości odszkodowania od ustawowych reguł ustalania należności obciążających to odszkodowanie. Jeśli wskutek konieczności odprowadzenia podatku skarżąca Spółka za przejętą nieruchomość uzyska ostatecznie kwotę niższą niż ustalone odszkodowanie, to przyczyna takiego stanu tkwi w przepisach regulujących podatek od towarów i usług, a nie w przepisach regulujących ustalanie odszkodowania, czy też w ich stosowaniu. Wskazywany przez skarżąca Spółkę przepis art. 21 ust. 2 Konstytucji ("wywłaszczenie jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy jest dokonywane na cele publiczne i za słusznym odszkodowaniem") Konstytucji stanowi wzorzec dla badania legalności reguł rządzących ustalaniem i wypłatą odszkodowań, a nie reguł rządzących obciążeniami podatkowymi. Warto też podkreślić, że realizacja oczekiwań skarżącej Spółki oznaczałaby konieczność różnicowania wysokości odszkodowania w zależności tylko od tego, czy podmiot uprawniony jest lub nie jest podatnikiem VAT. To taki właśnie efekt ocenić należałoby jako naruszający konstytucyjną zasadę równości. Sąd zatem nie podziela poglądu stanowiącego motyw skargi, nie dostrzega też innych uchybień, które mogłyby powodować konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. W szczególności za prawidłową Sąd uznaje dokonaną przez organ II instancji ocenę operatu szacunkowego, na podstawie którego ustalono wysokość odszkodowania. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.