III SA/Kr 1178/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Kasprzycki (spr.) Sędziowie WSA Dorota Dąbek NSA Krystyna Kutzner Protokolant Małgorzata Krasowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 marca 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w G na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skargę oddala. Zaskarżoną decyzją z dnia 18 czerwca 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r. nr [...] wymierzającą Spółce A Sp. z o.o. w G karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Jako podstawę prawną decyzji powołano przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, zwanej dalej Ordynacją podatkową) w związku z art. 8 i 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 612, zwanej dalej ustawą o grach hazardowych). Powyższa decyzja została wydana w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny: Funkcjonariusze Urzędu Celnego na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 poz. 1404) przeprowadzili w dniu 18 maja 2012 r. kontrolę w lokalu "PUB G" przy ul. P w G, w którym stwierdzono dwa automaty do gry Hot Spot nr [...] i Hot Spot nr [...]. Powyższa kontrola została przeprowadzona w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych, regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Znajdujące się w kontrolowanych lokalach urządzenia w chwili rozpoczęcia kontroli były włączone i gotowe do gry. Przeprowadzony przez kontrolujących funkcjonariuszy celnych eksperyment – w trybie art. 32 ust. 1 pkt. 13 ww. ustawy o Służbie Celnej - w ocenie organów celnych - pozwolił na stwierdzenie, że na przedmiotowych automatach prowadzono gry z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych. Ustalenia tej kontroli zostały opisane w protokole. Ustalono, że ww. urządzenia stanowiły własność Spółki A Sp. z o.o. w G – zwanej dalej skarżącą Spółką, która zawarła z "PUB G" w G w dniu 29 lipca 2011 r. umowę najmu nr [...] powierzchni wskazanych wyżej lokali w celu prowadzenia i urządzania gier na automatach. W związku z ustaleniami kontroli Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2012 r. wszczął z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia skarżącej Spółce kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, które zakończyły się wydaniem opisanych na wstępie decyzji. Organ celny I instancji stwierdził, że przebieg eksperymentu przeprowadzonego na każdym z kontrolowanych urządzeń potwierdził, że urządzenia te spełniają warunki określone w ustawie o grach hazardowych do uznania ich za automaty do gier. Właścicielem wszystkich zabezpieczonych przez organy celne urządzeń była skarżąca Spółka, która organizowała te gry w celach komercyjnych, a lokal, w których stwierdzono przedmiotowe urządzenia nie miał statusu kasyna gry. Skarżąca Spółka odwołała się od powyższej decyzji, zarzucając organowi: 1. rażące naruszenie przepisów art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w niniejszym postępowaniu – pozostających w rażącej sprzeczności ze wskazaniami wiedzy, doświadczenia życiowego, zasadami logiki, w rażącej sprzeczności między poszczególnymi dowodami, bez uwzględnienia całokształtu zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego – sprowadzającej się do bezpodstawnego przyjęcie, że skarżąca Spółka urządzała gry na przedmiotowych urządzeniach oraz, że na gra na tych urządzeniach jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. 2. rażące naruszenie przepisów art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w związku z art. 181 w zw. z art. 284 a § 2-3 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 91 ustawy o grach hazardowych, w zw. z art. 36 ust. 5, w zw. z art. 54 in fine w zw. z art. 55 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów kontroli przeprowadzonej w lokalu przez funkcjonariuszy celnych; ignorując fakt, że przedmiotowe materiały – dokumenty pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych, przeprowadzonych w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiąca zwłoki oraz dokonanych z naruszeniem obligatoryjnego obowiązku doręczenia w terminie 7 dni od dnia podjęcia kontroli upoważnienia do jej przeprowadzenia. 3. rażące naruszenie przepisów art. 187 § 1, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz oczywiście błędne ustalenia przyjęte za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, iż skarżąca Spółka urządzała gry na wcześniej wskazanych urządzeniach oraz, że gry na tych urządzeniach są grami na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. 4. rażące naruszenie przepisów art. 122, art. 123 § 1, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 188, art. 190 §1 i § 2, art. 192 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie podjęcia przez Naczelnika Urzędu Celnego wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie pisemnych wniosków dowodowych skarżącej Spółki dotyczących przeprowadzenia dowodów. 5. rażące naruszenie przepisów art. 120, art. 121 §1, art. 123 §1, art. 200 § 1, art. 216 §1-2, art. 219 w zw. z art. 211 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez: a) zaniechanie wyznaczenia skarżącej Spółce siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, po odmowie przeprowadzenia zgłoszonych przez skarżącą Spółkę dowodów; b) zaniechanie ustosunkowania się do stanowiska skarżącej Spółki przedstawionego w jej pisemnych wystąpieniach. 6. rażące naruszenie przepisów art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 6 w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez uznanie i przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż skarżąca Spółka urządzała na przedmiotowych urządzeniach gry na automatach niezgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych – a zatem, że gry na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy żaden przepis powszechnie obowiązującego prawa nie przyznaje ani naczelnikom urzędów celnych, ani dyrektorom izb celnych, ani Szefowi Służby Celnej kompetencji do rozstrzygania, czy gry na danych urządzeniach stanowią gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, który to zakres uprawnień został zastrzeżony tylko i wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, rozstrzygającego w tym przedmiocie w drodze decyzji administracyjnej po przeprowadzeniu stosowanego postępowania zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej, opisaną na wstępie decyzją, utrzymując w mocy decyzję pierwszoinstancyjną Naczelnika Urzędu Celnego, podzielił w całości stanowisko organu I instancji w zakresie ustalenia stanu faktycznego i wywiedzionych na ich podstawie wniosków, że gry urządzane na kontrolowanych automatach wypełniają dyspozycję przepisu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i gry te urządzane były poza kasynem gry w celach komercyjnych. Eksperymenty przeprowadzone na kontrolowanych automatach, w ocenie organu odwoławczego, dostatecznie potwierdziły fakt losowego charakteru dostępnych na nich gier. Bębny automatów zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego a grający nie miał wpływu na wynik gry. Ponadto gry były urządzane w celach komercyjnych, które należy zdaniem organu rozumieć jako nastawienie na odnoszenie korzyści z ich organizowania w postaci oczekiwania na osiągnięcie w wyniku ich urządzania bezpośrednio lub pośrednio zysku finansowego. Rozpoczęcie gry było uwarunkowane wpłata określonej kwoty przez grającego. Organ zaznaczył, że charakter kontrolowanych urządzeń dodatkowo potwierdza przedstawiona w postępowaniu karno - skarbowym opinia biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego R. R. Wynika z niej, że gry na badanych automatach są grami na urządzeniu elektromechanicznym lub elektronicznym, w tym komputerowym, organizowanymi w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, a gra ma charakter losowy. Wskazując na art. 3, 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP. Sankcja za naruszenie wskazanego przepisu została określona w art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, który stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzonej w przypadku urządzania gry na automatach poza kasynem gry wynosi 12.000 od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy). Organ wskazał, że skarżąca Spółka nigdy nie posiadała stosownego pozwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w formie kasyna gry, salonu gier czy w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Organ uznał skarżącą Spółkę za urządzającą gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, zaznaczając, że urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest każdy, kto dokonał naruszenia, czyli osoba zaangażowana w udostępnianie automatu, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści. Organ stwierdził, że nie ma podstaw do kwestionowania wartości dowodowej eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych. Art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy o Służbie Celnej dopuszcza możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo, przy czym żaden przepis prawa nie wymaga, aby eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy musiał mieć potwierdzenie w opinii jednostki badającej. Organ podniósł dalej, że podjęte czynności w sprawie posiadają umocowanie w przepisach prawa, w szczególności w przepisie art. 181 Ordynacji podatkowej i art. 36 ust. 4 ustawy o Służbie Celnej. Funkcjonariusze mieli prawo do przeprowadzenia w trybie niezwłocznym kontroli pomimo, że w chwili kontroli nie był znany właściciel kontrolowanych automatów. Niezwłoczność wynikała z faktu, że kontrolowane lokale nie były kasynem gry, salonem gier czy punktem gier na automatach o niskich wygranych, a w ich wnętrzach znajdowały się automaty do gry. Ustosunkowując się do zarzutu odwołania, że kontrolowane automaty do gry mają charakter nie losowy, ale zręcznościowy wynikający z faktu, że z uwagi na fakt zerowania się licznika punktów po zakończeniu wykupionego czasu gry, wynik gry jest zawsze znany w momencie rozpoczęcia, organ wskazał, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie stawiają znaku równości między przypadkowością a losowością i nie ograniczają przypadkowości do wyniku jako elementu gry hazardowej. Na potwierdzenie organ przytoczył wyrok NSA z dnia 5 lipca 2007 r. sygn. akt II GSK 87/07. Organ odniósł się następnie do przedstawionych przez skarżącą Spółkę na etapie postępowania pierwszej instancji oceny technicznej rzeczoznawcy M. S. Zdaniem organu ocena ta, sporządzona na zlecenie skarżącej Spółki zainteresowanej określonymi wnioskami końcowymi, nie posiada waloru obiektywności. Opinie wyrażone w tych dokumentach są niekompletne, zbyt ogólnikowe i nieobiektywne. Oceny te pozostają sprzeczne z innymi dowodami zgromadzonymi w aktach sprawy. Niezależnie od powyższego, zdaniem organu odwoławczego, ustalając przebieg gry w oparciu o zebrany materiał dowodowy organ jest w stanie samodzielnie stwierdzić, czy dana gra wyczerpuje znamiona gry na automatach oraz, że dane urządzenie stanowi automat w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, bowiem zostały one precyzyjnie określone w ustawie o grach hazardowych (art. 2 ust. 1-5 tej ustawy). Zdaniem Dyrektora Izby Celnej rozstrzygnięcia ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczą wyłącznie przedsięwzięć legalnych, a wiec gier urządzanych w kasynach, w sytuacji gdy w takich warunkach urządzana gra wywołuje wątpliwości co do tego, czy jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Unormowania z art. 2 ust.6 ww. ustawy dotyczącego kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych nie można odnieść wprost do stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie. Wbrew zarzutom skarżącej, w niniejszej sprawie nie doszło do wkroczenia w zakres kompetencji zastrzeżonej wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Skarżąca Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargi na powyższe decyzje, w których zarzuciła organowi: 1. rażące naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 235, art. 229 oraz 200a § 1-3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie podjęcia przez Dyrektora Izby Celnej wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebrania całego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. 2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych skarżącej; 3. art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 190 § 1 i § 2, art. 192 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez pozbawienie strony ustawowego prawa udziału w przeprowadzaniu dowodów, w tym zadawania pytań świadkom, co miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy; 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w sprzeczności do zgromadzonych materiałów; 5. art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a § 2-3 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 in fine w zw. z art. 55 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r., poz.1807), poprzez dokonanie ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów zaplanowanych ze znacznym wyprzedzeniem kontroli przeprowadzonych we wspomnianych lokalach; organy administracyjne zignorowały fakt, że przedmiotowe materiały (dokumenty), pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych dokonanych w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiąca zwłoki i z naruszeniem obowiązku doręczenia upoważnienia; 6. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez nie sprostanie wymogowi sporządzenia wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, między innymi lakoniczne ustosunkowanie się do sprzeczności występujących pomiędzy twierdzeniami odnośnie zasad działania przedmiotowych urządzeń oraz opiniami sporządzonymi przez M. S., a opracowaniem autorstwa R. R., gdy faktycznie opracowanie R. R. nie zawiera jakichkolwiek ustaleń w zakresie funkcjonalności przedmiotowych urządzeń, jak również poprzez zaniechanie wyjaśnienia przyczyn całkowitego zignorowania przez organ treści dokumentów znajdujących się w aktach sprawy sporządzonych przez biegłego z listy Prezesa Sądu Okręgowego mgr inż. M. S., do którego zwracały się organy Służby Celnej o wydawanie opinii w przedmiocie podlegania danych urządzeń pod przepisy ustawowe, co miało wpływ na wynik postępowania, poprzez uniemożliwienie prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia 7. art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 Ordynacji w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia przedmiotowego postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych tj. czy gra na przedmiotowych urządzeniach stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. 8. zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, skutkującą ich zastosowaniem w okolicznościach niniejszej sprawy, wbrew istotnemu stanowi rzeczy, gdy gra na przedmiotowych urządzeniach nie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, gdyż gra na przedmiotowych urządzeniach nie ma charakteru losowego, bowiem zarówno zerowy wynik gry na urządzeniach jak i czas gry są stałe i znane jeszcze przed przystąpieniem do korzystania z urządzenia, albowiem znajdująca się na przedmiotowych urządzeniach informacja stanowi, że: "Każda gra kończy się po upływie wykupionego czasu wynikiem 0 punktów"; 9. naruszenie prawa materialnego, poprzez niedopuszczalne zastosowanie wobec skarżącej przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych i art. 91 ustawy o grach hazardowych na skutek braku notyfikacji projektu, zarówno wskazanych regulacji, jak i przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, Komisji Europejskiej - na zasadzie przepisów art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., co wynika z treści art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w zw. z art. 2 i 53 Aktu Akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r., poz. 864). Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności w całości zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji z powodu rażącego naruszenia prawa na podstawie art. 24 pkt. 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie P.p.s.a.), ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. b P.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 3-4 i 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c P.p.s.a. W uzasadnieniu zgłoszonych zarzutów skarżąca Spółka stwierdziła, że doszło nie tylko do naruszenia elementarnych zasad postępowania w ramach, którego doszło do wymierzania przedmiotowych kar pieniężnych. W ocenie skarżącej Spółki Dyrektor Izby Celnej uniemożliwił skarżącej udowodnienie podstawowej dla przedmiotu niniejszego postępowania okoliczności, iż gry na przedmiotowych urządzeniach nie mają charakteru losowego, bowiem zarówno jej wynik - zerowy - oraz czas prowadzenia są zawsze stałe i zawsze znane przed przystąpieniem do korzystania z tych urządzeń. Skarżąca Spółka zarzuciła, że organ w sposób rażący przekroczył przyznane mu przez przepisy 89 - 91 ustawy o grach hazardowych uprawnienia w zakresie wymierzania tych kar, rozstrzygając o kwestiach zastrzeżonych do wyłącznych kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie, w ocenie skarżącej, nie wyjaśniło, czy urządzenia umożliwiają gry o charakterze losowym, czy też gry zawierają wyłącznie element losowości, a ponadto organy nie wyjaśniły funkcjonalności przedmiotowych urządzeń Skarżąca Spółka zarzuciła, że organ bezpodstawnie pominął jej twierdzenia i wnioski dowodowe oraz przedłożone dowody m.in. w postaci opinii sporządzonej przez biegłego M. S. Fakt, że Dyrektor Izby Celnej uznał i przyjął, że gra na kontrolowanych urządzeniach jest grą na automatach, o jakiej mowa w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, oznacza zdaniem skarżącej, że organ bezprawnie wkroczył w zakres kompetencji zastrzeżonych wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, co stanowi wadę kwalifikowaną, polegającą na wydaniu decyzji bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, o której mowa w art. 240 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji stanowi podstawę uchylenia zaskarżonych decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. Uzasadniając zarzut braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych, skarżąca Spółka podniosła, że skoro Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że przepisy zakazujące urządzania gier w jakichkolwiek innych miejscach aniżeli kasyna, są przepisami technicznymi, tym samym Dyrektor Izby Celnej zobligowany był do pominięcia przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, stanowiącego o podleganiu karze pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry jako konsekwencję braku jego notyfikacji. W piśmie z dnia 12 lutego 2016 r. skarżąca Spółka ponowiła argumentację skarg, załączając na poparcie argumentacji wyrok NSA z dnia 19 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2447/13. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących ustalenia stanu faktycznego oraz zakresu kompetencji organu celnego, Dyrektor Izby Celnej podniósł, że zarzuty te powielają zarzuty zawarte w odwołaniu, do których organ odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Z kolei stanowisko skarżącej Spółki, że gry na kontrolowanych automatach nie miały charakteru losowego, w ocenie organu, nie znalazło uzasadnienia w materiale dowodowym, a wyjaśnienia skarżącej w tym zakresie wskazują na sprzeczne z zasadami logiki zasady działania przedmiotowych urządzeń ( niezmienny czas gry i przewidywalny wynik). Organ wyjaśnił, że o tym, iż gra na ww. urządzeniach ma charakter losowy świadczyć może choćby okoliczność, że czas gry może, za sprawą pełnej właśnie losowości, ulec skróceniu względem wykupionego, po wyczerpaniu przez grającego wszystkich punktów. W takim przypadku, mimo wykupionego pozostałego czasu na granie, nie będzie można kontynuować dalej gry z powodu braku środków ( punktów). Odnosząc się z kolei do zarzutu braku notyfikacji organ stwierdził, że organy podatkowe działają na podstawie prawa, co oznacza, że nie mogą odmówić stosowania prawa i egzekwowania przepisów, dopóki uprawnione organy nie stwierdzą niezgodności danego aktu prawnego z Konstytucja RP lub normami prawa międzynarodowego. Organy podatkowe nie posiadają kompetencji do oceny procesu legislacyjnego poprzedzającego uchwalenie jakichkolwiek przepisów. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, a skargi nie zasługują na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn., Dz. U. z 2014 r., poz. 1647.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd administracyjny nie rozstrzyga więc merytorycznie, lecz ocenia zgodność decyzji z przepisami prawa. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie stwierdził w wyniku przeprowadzonej kontroli co do zgodności z prawem, by w wydanych w postępowaniu administracyjnym, decyzjach tkwiły kwalifikowane wady skutkujące stwierdzeniem ich nieważności, czy wznowieniem postępowania administracyjnego. Nie dopatrzył się też takich naruszeń przez orzekające organy przepisów postępowania i prawa materialnego, które skutkowałyby uchyleniem podjętych przez nie rozstrzygnięć. Spór w niniejszej sprawie koncentruje wokół dwóch zasadniczych kwestii: 1) trybu ustalenia charakteru kontrolowanych automatów do gry, 2) skutków braku notyfikacji zastosowanych w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych. W ocenie składu orzekającego Sądu w tej sprawie niezasadna jest grupa podniesionych w skardze zarzutów, odnoszących się do aspektów dowodowych. Twierdzenie, że właściwy organ, prowadzący postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, nie jest uprawniony do czynienia ustaleń odnośnie charakteru tej gry, jest błędne. Rozstrzygając sporną kwestię w pierwszej kolejności rozważyć należy czy, z uwagi na brzmienie art. 2 ust. 6 i ustawy o grach hazardowych, podmiotem wyłącznie uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie jest Minister Finansów czy też ustaleń tych dokonywać mogą samodzielne organy celne? Zdaniem Sądu, decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy, wymagana jest, po pierwsze, na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości co do jego charakteru tak wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 marca 2013 r., sygn. akt. I SA/Gd 37/13, LEX nr 1368496, co skład orzekający podziela w całości. Po drugie, decyzja taka niezbędna jest zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Wystąpienie takich uzasadnionych wątpliwości, choć nie wyrażone wprost w przytoczonym przepisie, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji Ministra. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania, co więcej taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych. prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw ( tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 sierpnia 2014 r. III SA/Gl 45/14, LEX nr 1513689). Powyższe oznacza zatem, że organy podatkowe mają kompetencję do samodzielnego rozstrzygania w tym zakresie. Z przedstawionych wyżej względów Sąd nie podziela stanowiska przeciwnego reprezentowanego przez Spółkę i przywołanych przez nią orzeczeniach. Mając na uwadze powyższe oraz wynikający z akt sprawy stan faktyczny, Sąd uznał za prawidłowe ustalenia dokonane w zaskarżonej decyzji i przyjął je za podstawę rozstrzygnięcia. Trafnie bowiem organy obu instancji przyjęły, że Spółka urządzała gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych na wskazanych w decyzji automatach poza kasynem gry. W orzecznictwie sądów administracyjnych losowość gier jest rozumiana, jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach, a więc jej wynik zależy od przypadku. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (wygraną pieniężną lub rzeczową). Natomiast, wprowadzenie różnych elementów dodatkowych (np.: elementu wiedzy, czy zręczności), postrzegane jest jako działania mające na celu stworzenie pozoru braku losowości, które nie pozbawiają gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku (por. wyroki NSA z dnia: 27 października 1999 r., sygn. akt II SA 1095/99; 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99; 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1010/11 i 30 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1852/13, CBOSA, z 17 grudnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1713/13, LEX nr 1637101). Podobne poglądy są wyrażane w orzecznictwie sądów powszechnych. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11 (LEX 1212391) stwierdził, że całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych. Sąd zauważył również, iż pojęcia "losowości" nie należy utożsamiać tylko z przypadkiem. Gra ma bowiem charakter losowy, gdy dla gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia i nie istnieje strategia umożliwiająca polepszenie wyniku bez złamania zasad gry. Sąd stwierdził też, że nieprzewidywalność tę oceniać należy przez pryzmat warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). W ocenie Sądu, zebrany w toku postępowania organy sprawie materiał dowodowy potwierdził jednoznacznie losowy charakter gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając tym samym jego zręcznościowy charakter. Organy słusznie wskazały, że przedmiotowe automaty HOT SPOT o wskazanych w decyzji nr zezwalają na grę o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) i losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Literalna wykładnia przepisów ustawy prowadzi do wniosku, że wystarczająca przesłanką zastosowania art. 3 ustawy o grach hazardowych, zgodne z którym urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, jest aby przynajmniej jedna gra zainstalowana na urządzeniu miała charakter losowy (por. wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 45/14, LEX nr 1513689). W ocenie Sądu przeprowadzone eksperymenty na automatach jednoznacznie potwierdzają, że gry na przedmiotowych urządzeniach mają charakter losowy, a urządzenie to służy do organizowania gier w celach komercyjnych, gdyż warunkiem jego uruchomienia jest zakredytowanie gotówką. Powyższe ustalenia dają zatem podstawę do stwierdzenia, że urządzenia te są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji organy obu instancji zasadnie uznały, że w rozpoznawanej sprawie przeprowadzone w sposób prawidłowy przez nie postępowanie, pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli i zatrzymanych automatach, prowadzone były gry zawierające element losowości, pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako urządzenie do gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych). Przez gry losowe, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy., należy rozumieć gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Zostały one wymienione w powołanym przepisie. Przypomnieć zatem należy, że w wyniku przeprowadzonych eksperymentów ustalono, że gry dostępne na tych urządzeniach uzależnione są wyłącznie od przypadku, bowiem grający nie decyduje o wyniku gry - układzie samoczynnie zatrzymujących się bębnów z kolorowymi symbolami, co oznacza losowość. Ponadto stwierdzono, że udział w grach jest odpłatny. Nie można pomijać też konsekwencji wynikających z regulacji ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. W art. 2 tejże ustawy wprost powierzono tej służbie szereg zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych, w tym ustanowiono kompetencje wymiaru i poboru podatków, kompetencje związane z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem i rejestracją urządzeń. W zadaniach służby Celnej mieści się też kontrola w tych dziedzinach, o której mowa w rozdziale 3 w art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy. W ramach tej kontroli funkcjonariusze celni są uprawnieni do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, jak to stanowi art. 32 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy. W tym kontekście brak jest zasadnych argumentów, aby istniała potrzeba, czy wręcz obowiązek rozstrzygania w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Wobec tego za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art.120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i w zw. z art. 235, art. 229 oraz art.200a §§ 1 – 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych. Wbrew twierdzeniom skargi Dyrektor Izby Celnej podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w poszczególnych administracyjnych sprawach. Zebrał kompletny i wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia co do istoty sprawy materiał dowodowy. Podkreślić należy, że granice dopuszczalnych dowodów wyznacza "przydatność" dowodu do ustalenia istotnych okoliczności sprawy ("przyczynianie się do wyjaśnienia sprawy" - art. 180 Ordynacji podatkowej) oraz niesprzeczność dowodu z prawem. Jednym z tego rodzaju dowodu pozostaje właśnie eksperyment przeprowadzony na podstawie przepisu art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. Trafnie zatem, w ocenie Sądu, twierdzą organy, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne w sposób autonomiczny mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie organy mogą korzystać z wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest, jak twierdzi skarżąca Spółka, prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. W postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust.1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych nie chodzi o charakter automatu (zręcznościowy, losowy ), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Charakter takiego automatu potwierdzony jest dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier. Kwestia ta nie wymaga zatem rozstrzygania w odrębnym postępowaniu (por. m. in wyrok NSA z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1788/15). Nie zachodziła więc konieczność zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia tej kwestii przez ministra, w formie decyzji wydanej w trybie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych. Nie można było więc uznać za trafną argumentacji skarżącej Spółki, skoro celem postępowania dowodowego jest wyjaśnienie sprawy, a nie uzyskanie dowodów prowadzących do wykazania bądź potwierdzenia wniosków korzystnych dla strony. Nie są też uzasadnione zarzuty dotyczące zastosowania przez orzekające organy celne nienotyfikowanych przepisów (w szczególności art. 6 ust. 1, 14 ust. 1 i 89 ust. 1 pkt 2 ) ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612, zwanej dalej ustawą o grach hazardowych) nie znajduje swojego uzasadnienia. Przyznać należy, że Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 26 października 2006 r. (C-65/05), w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej, odniósł obowiązek notyfikacji wynikający z dyrektywy 98/34/WE zarówno do przepisów przewidujących zakaz urządzania gier poza kasynami gry, jak i do sankcji karnych i administracyjnych, będących konsekwencją naruszenia tego zakazu. W wyroku tym obie grupy przepisów tj. sankcjonowane i sankcjonujące zostały uznane za przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Także w wyroku prejudycjalnym z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (F i inni) Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, że art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gry i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Jednocześnie Trybunał orzekł, że przepis tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, należy uznać za "przepis techniczny". Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie CIA Security International SA(C-194/94) z dnia 30 kwietnia 1996 r. orzekł, że przepisy techniczne, są w rozumieniu dyrektywy 83/189, specyfikacjami określającymi cechy produktów, nie obejmują więc przepisów, które określają pewne warunki, niezbędne do prowadzenia określonej działalności, zaś w wyroku w sprawie Lindberg (C-267/03) z dnia 21 kwietnia 2005 r. stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakieś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 9 dyrektywy 83/189. Z powyższego wynika, że art. 6 ust. 1, dotyczący jedynie podmiotowych wymagań stawianych urządzającemu gry na automatach (wymóg posiadania koncesji), nie może w sposób automatyczny i bezwarunkowy być uznany za przepis techniczny. W odniesieniu natomiast do charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych zwrócić należy uwagę przede wszystkim na funkcję tego przepisu. Zadaniem tego przepisu jest prewencja. Jakkolwiek istnieje relacja pomiędzy deliktem prawa administracyjnego a sankcją administracyjną, bo skutkiem popełnienia deliktu administracyjnego jest właśnie nałożenie na podmiot dopuszczający się tego deliktu przewidzianej przepisami sankcji administracyjnej, z tym jednak założeniem, że sankcja ta jest nakładana na podmiot dopuszczający się deliktu administracyjnego bez względu na jego zawinienie. Odpowiedzialność za delikt ma przecież obiektywny charakter. Skoro tak, to przepis art. 89 ma charakter samoistny. Kara administracyjna jest skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem. W takim razie związek tego przepisu z art. 14 ust. 1 nie ma charakteru, który zawsze i bezwarunkowo uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, jak to argumentuje strona skarżąca, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry, co jest w tej sprawie okolicznością bezsporną. Zdaniem składu orzekającego Sądu w niniejszej sprawie fakt ujawnienia oraz wykazania przez uprawniony organ państwa urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry, nie daje podstaw do powoływania się – w związku z brakiem notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – na niestosowalność art. 89 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Realizacja przez sądy krajowe, w tym także przez sąd administracyjny, funkcji prounijnej wykładni prawa, musi mieć swoje granice, które są wyznaczone w samym prawie unijnym. Wykładnia ta jest wyłączona między innymi w sytuacji, gdyby jej rezultat kwestionowałby podstawowe dla systemów prawa krajowego i unijnego zasady ogólne – w tym podstawowej – ochrony porządku prawnego przed jego naruszeniami. W wyroku z dnia 18 grudnia 2014 r. w połączonych sprawach C -131/13, C-163/13 i C-164/13, Trybunał Sprawiedliwości wyraźnie podkreślił, że nikt nie może się powoływać na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.