III SA/Kr 160/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Bożenna Blitek Sędziowie WSA Janusz Bociąga (spr.) WSA Halina Jakubiec Protokolant sekretarz sądowy Renata Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 listopada 2015r. nr [ ] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skargę oddala Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2015 r. nr [...] działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wymierzył karę pieniężną w wysokości 24 000,00 zł za urządzanie gier na trzech automatach poza kasynem gry. Z akt sprawy wynika, że funkcjonariusze Urzędu Celnego dnia 16 września 2014 r. przeprowadzili kontrolę w sklepie R przy ul. P w T. Z protokołu kontroli nr [...] wynika, że w lokalu tym stwierdzono włączone dwa automaty do gry: HOT SPOT PLATIN nr [...] i HOT SPOT nr [...]. Urządzenia były włączone do zasilania i gotowe do gry. W trakcie kontroli zabezpieczono dwie umowy najmu z dnia 1 kwietnia 2014 r. zawarte pomiędzy FHU A M. M. (wynajmujący) a FHU W R. T. (najemca). Do umów dołączono oceny, interpretacje prawne, postanowienia sądów sugerujące, że eksploatowane automaty nie naruszają obowiązującego prawa w związku z brakiem notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych przez Komisję Europejską. Ponadto M. M. na elewacji budynku umieścił baner reklamowy zawierający między innymi napis Hot Spot oraz wizerunek dwóch automatów hazardowych. Na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej kontrolujący przeprowadzili eksperyment (grę kontrolną), w wyniku którego ustalili, że na spornych automatach można prowadzić gry z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych. Mając na uwadze powyższe ustalenia, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie, po przeprowadzaniu którego zaskarżoną decyzją wymierzył M. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą "A" w T karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gry na dwóch automatach poza kasynem gry. Od tej decyzji odwołanie wniósł M. M. wnosząc o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1/ art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej pomimo, że toczy się postepowanie karno-skarbowe za to samo zachowanie, co może oznaczać ukaranie dwa razy za ten sam czyn; 2/ art. 21 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanek jakimi kierował się organ uznając, że odwołujący urządzał gry na automatach poza kasynem gry; 3/ art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej, pomimo że wobec braku notyfikacji, jako przepis techniczny nie może być stosowany, a dodatkowo stan faktyczny w odniesieniu do odwołującego nie spełnia przesłanek jego zastosowania. 4/ art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych polegające na nałożeniu kary pieniężnej na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarzą, w sytuacji gdy karę pieniężna za urządzanie gry można orzec jedynie wobec podmiotu, który może takie gry prowadzić czyli spółki z ograniczona odpowiedzialnością lub spółki jawnej lub spółki akcyjnej, podczas gdy wobec osoby fizycznej art. 89 nie ma zastosowania, a co najwyżej można stosować art. 107 § 1 kks. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 23 listopada 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji zarówno w zakresie ustaleń faktycznych, jak i co do stanu prawnego, znajdującego zastosowanie w sprawie. Powołując się na art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych stanowiący, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, organ stwierdził, iż kontrolowane automaty służyły do urządzania gier hazardowych w rozumieniu ustawy u.g.h. W myśl art. 2 ust. 4 cyt. ustawy wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie do art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Z kolei art. 3 ww. ustawy ogranicza urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach dozwalając ich urządzanie wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Oznacza to, że odpowiednio do art. 6 ust. 1oraz ust. 4 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP. Koncesji na prowadzenie kasyna gry udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Z kolei w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawa określa kasyno gry jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się, między innymi, gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. Natomiast przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u. g. h. przewiduje sankcję za naruszenie w/w zasad stanowiąc, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzonej w przypadku urządzania gry na automatach poza kasynem gry wynosi 12.000 od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy). Zdaniem organu odwoławczego warunkiem wystarczającym do wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa jest w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest zaistnienie w sposób łączny następujących przesłanek: ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach; ustalenie w sposób jednoznaczny charakteru urządzanych gier, tj. że muszą to być gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych oraz ustalenie, że gry na automatach urządzane były poza kasynem gry. Wskazano, że w niniejszej sprawie poza sporem jest, iż zakwestionowane automaty do gier to urządzenia elektroniczne. Losowy charakter gier urządzanych na tych automatach potwierdził eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych w oparciu o art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej (szczegółowo opisany w zaskarżonej decyzji), który wykazał, iż bębny automatów zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego, a w przeprowadzonych grach grający nie miał wpływu wynik. Bez wątpienia gry urządzane na spornych automatach miały również charakter komercyjny, tzn. były urządzane w celu osiągnięcia zysku, bowiem rozpoczęcie gry było uwarunkowane wpłatą określonej kwoty przez grającego. W wyniku analizy zgromadzonych w sprawie dowodów, Dyrektor Izby Celnej doszedł do przekonania, że eksperymenty przeprowadzone na spornych urządzeniach dostatecznie potwierdziły fakt losowego charakteru dostępnych gier. Oczywistym jest również, iż gry na automatach urządzane była poza kasynem gry, bowiem kontrolowany lokal nie posiada takiego statusu. Zaistnienie dwóch wskazanych przesłanek jest w ocenie organu bezsporne. Zdaniem organu odwoławczego niezasadne jest twierdzenie odwołującego, iż nie może on zostać uznany za urządzającego gry w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Ponieważ pojęcie "urządzania gier" nie posiada w powołanej ustawie definicji legalnej, przy dokonywaniu interpretacji tego zapisu należy posłużyć powszechnie przyjętym znaczeniem słowa "urządzanie". Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN słowo "urządzić - urządzać" może być rozumiane jako: wyposażenie czegoś w odpowiednie sprzęty, zorganizowanie imprezy, przedsięwzięcia itp., zapewnienie komuś dobrych warunków itd. W ocenie organu przedmiotowe pojęcie ma szersze znaczenie i obejmuje swoim zakresem szereg czynności związanych z udostępnianiem automatów ale także umożliwieniem ich użytkowania w zakresie gier hazardowych a także czerpaniem korzyści z tychże czynności. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że "urządzającym gry na automatach poza kasynem gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest każdy podmiot, zaangażowany w udostępnianie automatu, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści. Z przedstawionych powodów bez znaczenia dla sprawy jest kwestia własności automatu, albowiem każdy, kto spełnia omówione powyżej przesłanki, może być uznany za urządzającego gry na automatach, a zatem nie tylko ich właściciel. Bez wątpienia w zakreślonych ramach mieści się również działalność polegająca na umożliwianiu na najmowanej przez siebie powierzchni lokalu, rozgrywania gier na automatach, które zgodnie z ustawą o grach hazardowych mogły być urządzane wyłącznie w kasynach. Wobec ziszczenia się łącznie wszystkich przesłanek określonych w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, istniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej określonej tym przepisem. Skutkiem powyższego zarzuty odwołania, których istota sprowadza się do twierdzenia o błędnym ustaleniu podmiotu urządzającego gry, należy uznać za chybione. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska o technicznym charakterze regulacji ustawy o grach hazardowych, skutkującym obowiązkiem ich notyfikacji Komisji Europejskiej. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 września 2012 r. sygn. akt II GSK 185/12 odrzucił kategoryczne stwierdzenie, jakoby przepis art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych był przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34WE. Nawet gdyby zostało uznane, że przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy z o grach hazardowych stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to i tak przepisy te nie podlegałyby obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są one wyłączone spod obowiązku notyfikacji w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE. Organ zwrócił ponadto uwagę na postanowienie Sądu Najwyższego z 28 listopada 2013 r., sygn. akt I KZP 15/13. W jego uzasadnieniu Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że zgodnie z art. 7 Konstytucji RP organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Oznacza to, że organy władzy publicznej nie mogą w sposób dowolny odmawiać stosowania prawa, zwłaszcza gdy normy prawne nakładają na nie obowiązek określonego działania. Obowiązek ten dotyczy wszystkich aktów normatywnych, które zgodnie z Rozdziałem III Konstytucji RP stanowią źródła prawa Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego Rzeczypospolitej Polskiej, zakwestionowane przepisy mogą być niestosowane dopiero wtedy, gdy Trybunał wydał wyrok usuwający te przepisy z porządku prawnego stwierdzając ich niekonstytucyjność. Omawiając dalej regułę kolizyjną wyrażoną w art. 91 ust 3 Konstytucji RP, Sąd Najwyższy zauważył, że nie ma ona zastosowania w przypadku niedochowania przez organy Państwa Polskiego obowiązku notyfikacji projektu regulacji prawnej mającej charakter przepisu technicznego. Treść regulacji prawnej uchwalonej bez spełnienia obowiązku notyfikacji nie pozostaje w "kolizji" z obowiązkiem notyfikacji. Obowiązek ten odnosi się bowiem do fazy procesu legislacyjnego i jego adresatem są odpowiednie organy państwa odpowiadające za ten proces. W momencie, w którym aktualizuje się norma nakazująca notyfikację, brak jest jeszcze normy prawnej o charakterze ustawowym, która mogłaby wejść w kolizję z tą pierwszą normą. Do czasu stosownego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie ma podstaw do kwestionowania mocy obowiązującej ustawy o grach hazardowych w kwestionowanym przez M. M. zakresie. Dodatkowo powołane zostało przez Dyrektora Izby Celnej orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (zob. wyrok z 13 marca 2007 r., sygn. akt K 8/07). Bezpośrednie stosowanie Konstytucji – z pominięciem przepisów ustawowych dopuszczalne jest jedynie wówczas, gdy Trybunał Konstytucyjny ogłosił wyrok usuwający przepisy ustawowe z porządku prawnego. Wobec powyższego organy podatkowe, w przypadku gdyby powzięły jakiekolwiek wątpliwości w omawianej materii, nie byłyby uprawnione do odmowy zastosowania spornych przepisów. W ocenie organu odwoławczego powyższa argumentacja ma również bezpośrednie zastosowanie do kar pieniężnych uregulowanych ustawą o grach hazardowych. Reasumując Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż na dzień wydania niniejszego rozstrzygnięcia ustawa o grach hazardowych jako całość ma walor powszechnie obowiązującego prawa, skutkiem czego organ podatkowy, nakładając przedmiotową karę pieniężną za naruszenie regulacji tej ustawy, działał na podstawie i w granicach prawa, respektując tym samym zasadę praworządności, o której stanowi art. 120 Ordynacji podatkowej. Zatem, w zaistniałych okolicznościach nie ma żadnych podstaw do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Na marginesie powyższych rozważań organ dodatkowo odnosząc się do kwestii dotyczących okoliczności podwójnej penalizacji tego samego czynu wymierzającej karę w postępowaniu administracyjnym jak i karno-skarbowym, zauważył, iż norma zawarta w art. 89 ustawy o grach hazardowych nie stanowi typowej sankcji karnej, lecz posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej realizującej cel restytucyjny oraz prewencyjny. Zdaniem organu, fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 k.k.s. kary grzywny, która ma charakter represyjny, nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, która to kara ma charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł M. M. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1/art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, pomimo, że w stosunku do skarżącego toczy się postępowanie karne skarbowe za to samo zachowanie, co może oznaczać ukaranie dwa razy za ten sam czyn; 2/ art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie decyzji na niepełnym oraz niedostatecznie rozpatrzonym materialne dowodowym; 3/ art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie prawa do czynnego udziału strony w postępowaniu; 4/ art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych polegające na nałożeniu kary pieniężnej na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarzą, w sytuacji gdy karę pieniężna za urządzanie gry można orzec jedynie wobec podmiotu, który może takie gry prowadzić czyli spółki z ograniczona odpowiedzialnością lub spółki jawnej lub spółki akcyjnej, podczas gdy wobec osoby fizycznej art. 89 nie ma zastosowania, a co najwyżej można stosować art. 107 § 1 kks; 5/ art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej pomimo, że wobec braku notyfikacji jako przepis techniczny nie może być stosowany, a dodatkowo stan faktyczny w odniesieniu do skarżącego nie spełnia przesłanek jego zastosowania. W oparciu o powyższe zarzuty M. M. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując przy tym argumentację zwartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647), podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego stanowi, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718– dalej powoływana jako P.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd nie ma obowiązku badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt: FSK 2326/04). Powierzone sądom administracyjnym zadanie sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej nie może być sprowadzane wyłącznie do samego mechanizmu kontroli, gdyż wówczas powyższe zadanie sądów administracyjnych nie mogłoby być zrealizowane, a konstytucyjny wymóg sądowego wymiaru sprawiedliwości sprowadzałby się do działania, które mogłoby być realizowane również przez inne organy państwa. Sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej, jeżeli ma stanowić jednocześnie wyraz sprawowania wymiaru sprawiedliwości, jest zatem niezbędnym elementem w procesie wymiaru sprawiedliwości realizowanym przez te sądy. Oznacza to, że rezultat rozpoznania przez sąd administracyjny sprawy sądowoadministracyjnej jest czymś więcej niż tylko wynikiem porównania działania organu administracji publicznej z normatywnym wzorcem tego zachowania według kryterium zgodności z tym wzorcem. Sąd administracyjny jest zobowiązany ponadto do dokonania oceny ewentualnych uchybień i nieprawidłowości w zachowaniu organu, jak i w postawie adresatów jego działań, oraz do oceny wzorca normatywnego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia organu z punktu widzenia ich wpływu na podjęte przez kontrolowany organ rozstrzygnięcia. Jeżeli dostrzeżone uchybienia w istocie nie wpływają na wynik postępowania, to nawet stwierdzenie w wyniku dokonanej kontroli ich wystąpienia, nie może prowadzić do wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego, zwłaszcza w sytuacji, gdy w następstwie wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego konieczne będzie podjęcie przez organ rozstrzygnięcia tej samej treści. Istotą sądowoadministracyjnego wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej jest doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem również zgodnie z zasadami efektywności i racjonalności działania. Sąd administracyjny dokonując wymiaru sprawiedliwości nie może pozostawiać poza zakresem swojej oceny również tych zdarzeń i okoliczności, które potwierdzają trafność rozstrzygnięcia organu administracji, a które konwalidują ewentualne wcześniejsze uchybienia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że pewne zdarzenia prawne, które nastąpiły już po wydaniu zaskarżonej decyzji powinny być brane pod uwagę przez sąd administracyjny w postępowaniu sądowoadministracyjnym jako wywołujące skutek retroaktywny w stosunku do dopuszczalności stosowania podstawy normatywnej zaskarżonego rozstrzygnięcia. Skutek taki wywiera np. orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. W zakresie obowiązywania prawa materialnego orzeczenie to wywiera skutki na przyszłość, jednakże w zakresie stosowania odnosi skutek wsteczny wpływając na ocenę stanów faktycznych powstałych w okresie poprzedzającym wejście w życie orzeczenia Trybunału. Potwierdzenie lub zanegowanie przez Trybunał Konstytucyjny zgodności określonego przepisu z Konstytucją daje odpowiedź na pytanie w zakresie podstaw do stosowania tego przepisu poczynając od daty jego wejścia w życie. Jak bowiem podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny, "nie można przyjmować, że przed opublikowaniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego akt prawny był zgodny z Konstytucją, a dopiero ocena dokonana przez Trybunał pozbawia przepis przymiotu zgodności z ustawa zasadniczą, albowiem w takim przypadku ocena obowiązywania aktu normatywnego z punktu widzenia zgodności danego aktu z Konstytucją uzależniona byłaby od chwili wydania orzeczenia przez Trybunał. Tylko ze względu na pewność i porządek obrotu prawnego oraz poszanowanie, jakiego wymagają decyzje ostateczne i prawomocne orzeczenia, ich wzruszenie z powodu wydania na podstawie przepisu pozbawionego mocy obowiązującej orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego może nastąpić w trybie wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej" (zob. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2006 r., II OSK 1349/05, LEX nr 318307; por. też postanowienie NSA z dnia 9 marca 2010 r., I FSK 105/09, LEX nr 606334; wyrok NSA z dnia 5 maja 2009 r., II OSK 71/09, LEX nr 507812; wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., II OSK 1745/07, LEX nr 357511). Należy zatem przyjąć, że zdarzenia prawne – nawet te, które zaistnieją po wydaniu zaskarżonej decyzji – mające wpływ na ocenę dopuszczalności stosowania normy prawnej będącej podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonego do sądu administracyjnego – podlegają uwzględnieniu przez sąd administracyjny dokonujący kontroli tego rozstrzygnięcia. Należy zatem przyjąć, że zdarzenia prawne – nawet te, które zaistnieją po wydaniu zaskarżonej decyzji – mające wpływ na ocenę dopuszczalności stosowania normy prawnej będącej podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonego do sądu administracyjnego – podlegają uwzględnieniu przez sąd administracyjny dokonujący kontroli tego rozstrzygnięcia. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest legalność nałożenie na M. M. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automacie do gier o niskich wygranych bez certyfikatu i poza kasynem. Organ podstawę prawną swojego działania upatruje w dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540; dalej zwana skrócie u.g.h.), który nie uznaje za techniczny, a tym samym nie wymagający notyfikacji. Skarżący natomiast stoi na stanowisku, że przepis ten nie ma w sprawie zastosowania z racji powiązania z art. 14 ust, 1 u.g.h., który jest przepisem technicznym, a jako że nie został notyfikowany Komisji zgodnie z wymogami dyrektywy 98/34/WE, to nie może być stosowany. Należy wskazać, że na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a u.g.h.). Stosownie do art. 90 ust. 1 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Dyrektor Izby Celnej ustalił, że skarżący w lokalu R w T urządzał grę w ten sposób, że udostępniał graczom znajdujące się w lokalu automaty. Nadto reklamował przedmiotową grę w ten sposób, że na elewacji budynku umieścił baner reklamowy z wizerunkiem automatu do gry i napisem Hot Spot. Nie jest w sprawie również sporne, że lokal nie był kasynem, automat nie posiadał certyfikatu określającego jego charakter a skarżący nie posiada koncesji na prowadzenie kasyna gry, wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, dotyczącego technicznego charakteru przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia i konieczności ich niestosowania wynikającej z braku ich notyfikacji należy uznać, że nie jest on uzasadniony. W niniejszej sprawie nie istniała podstawa do uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji jako wydanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ze względu na to, że przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej jako "regulacja techniczna" w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE z 1998 r. (Dz.U.UE.L98.204.37). Problem wpływu dyrektywy nr 98/34/WE na możliwość stosowania przepisów sankcjonujących zawartych w ustawie o grach hazardowych (art. 89) stał się źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Kwestia ta została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16). Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych [...] nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego ([...]), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ([...])". Oceniając art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście pojęcia przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, NSA zauważył m.in., że przepis ten, "zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy" (punkt 4.3 uzasadnienia uchwały). W efekcie Sąd stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. "nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej stosownie do art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych" (punkt 4.7 uzasadnienia). Odnosząc się do podnoszonej również w badanej sprawie przez skarżącego relacji między art. 89 ust. 1 pkt 2 jako normą sankcjonującą, a art. 14 ust. 1 u.g.h., jako normą sankcjonowaną, dopuszczającą prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, NSA wskazał, że istotne dla możliwości zastosowania normy sankcjonującej w kontekście wymogu notyfikacji jest zbadanie w warunkach konkretnej sprawy, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 - czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie (punkt 5.3 uzasadnienia). Sąd wskazał, że zarówno prawo unijne, jak i prawo krajowe sprzeciwia się powoływaniu się na wprost wynikające z jego uregulowań, czy też wyinterpretowane z nich przez Trybunał Sprawiedliwości uprawnienia, w sytuacji gdy, polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich i powoływania się na nie, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw. Znajduje to swoje potwierdzenie w tym stanowisku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok dnia 18 grudnia 2014 r., w połączonych sprawy C - 131/13, C - 163/13 i C-164/13). Z powyższych wywodów NSA wynika, że podmiot, który świadomie urządza gry na automatach bez uczynienia zadość jakimkolwiek warunkom określonym w ustawie o grach hazardowych (posiadanie koncesji, zezwolenia wydanego na podstawie przepisów obowiązujących wcześniej, rejestracji automatu) nie może powoływać się skutecznie na argument o technicznym charakterze art. 14 ust. 1 u.g.h. i braku skuteczności tego przepisu, a w konsekwencji na argument braku podstaw do zastosowania w tego rodzaju okolicznościach sankcji z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. pkt 5.5 uzasadnienia). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na pośrednio wiążący charakter przytaczanej uchwały. Uchwała ma charakter abstrakcyjny, nie została wydana w konkretnej sprawie, należy jednak przypomnieć, że jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, musi przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi (art. 269 § 1 P.p.s.a.). W ocenie Sądu, nie ma żadnych podstaw do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w uchwale i przedstawienia nowego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia przez NSA. Nawiązując do przytoczonej argumentacji NSA, należy zauważyć, że działanie skarżącego było niezgodne nie tylko z przepisami nowej ustawy, ale też z przepisami dotychczasowymi, które również wymagały zalegalizowania działalności w zakresie gier na automatach poprzez uzyskanie zezwolenia. Urządzanie gier na eksploatowanym automacie było urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry, czyli wbrew zakazowi wynikającemu z art. 14 ust. 1 u.g.h. Działanie takie nie może być aprobowane. Odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do skarżącej spowodowałaby uniknięcie przez nią odpowiedzialności za świadome łamanie obowiązującego prawa, co nie jest korzystaniem ze swobód traktatowych i nie ma związku z funkcjonowaniem rynku wewnętrznego, przed zakłóceniem którego chronić ma prewencyjna kontrola, przewidziana w dyrektywie 98/34/WE. Okoliczność ta przemawia w konsekwencji za nieuwzględnieniem zarzutu braku skuteczności wobec skarżącego nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych. Nieuzasadniony jest także podniesiony w skardze zarzut niewłaściwego określenia adresata decyzji o wymierzeniu kary pieniężnej. Za zgodne z prawem należy uznać stanowisko organów podatkowych wedle którego w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest każdy, kto naruszenia dokonał. Oznacza to, że każdy podmiot - osoba fizyczna lub prawna, albo inna jednostka organizacyjna – urządzający gry na automatach poprzez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności, może być uznany za adresata decyzji o nałożeniu kary pieniężnej. Bezpodstawne jest stanowisko skarżącego, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą nie może być stroną postępowania i adresatem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, gdyż ustawa o grach hazardowych nie wskazuje jej jako podmiotu uprawnionego do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. Przyjęcie takiego poglądu prowadziłoby do nieuzasadnionego uprzywilejowania podmiotu, który w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna, lecz wbrew temu obowiązkowi podejmuje jednak tę koncesjonowaną działalność. Doprowadziłoby to do naruszającej zasady państwa prawnego sytuacji, że podmiot nieposiadający statusu spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mógłby urządzać gry na automatach poza kasynem gry, w dowolnych miejscach, nie ponosząc ryzyka sankcji z tego tytułu. Niewątpliwie skarżący udostępniał lokal do gry i reklamował stosownym banerem o automatach do gier. Tym samym należało go uznać za urządzającego gry hazardowe poza kasynem gry. W ocenie sądu rola skarżącego nie była pasywna w tym nielegalnym przedsięwzięciu, ale aktywna, dodatkowo bowiem reklamował prowadzoną przez siebie działalność. Sąd wskazuje także, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 (Dz. U. z 2015 r., poz. 1742) stwierdził także: "Art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa." Na marginesie należy podnieść, że nawet gdyby przyjąć, chociaż sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie, że skarżący został ukarany z art.107 § 1 kks, to w ocenie Sądu o podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny. Podkreślenia wymaga, że nie każda kara administracyjna ma taki charakter i ustalenie jej charakteru musi być dokonane w oparciu o okoliczności konkretnej sprawy Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, kara pieniężna określona w art.89 ust.1 pkt.2 w związku z ust.2 pkt.2 ustawy o grach hazardowych jest konsekwencją zastosowania środka o pewnej skali dolegliwości dla osób, które nie dopełniły ustawowych obowiązków. Kara ta nie stanowi represji za naruszenie prawa, ale jest formą zabezpieczenia przed możliwością wystąpienia negatywnych skutków takiego naruszenia poprzez brak wpływów z tytułu legalnie prowadzonej działalności w tym zakresie. Ustalając charakter kary administracyjnej należy uwzględnić, że przy karach o charakterze represyjnym występuje element winy, natomiast przy karach nierepresyjnych celem ich jest prewencja, ochrona, zabezpieczenie, a także – jak w przypadku kary z art.89 ww. ustawy – funkcja restytucyjna, uzupełniająca i rekompensująca straty Skarbu Państwa w zakresie braku wpływów z prowadzenia nielegalnej działalności na przedmiotowych automatach i w istocie można powiedzieć, że kara ta stanowi zastępcze spełnienie obowiązku podatkowego. Wystarczającą podstawą do zastosowania kary pieniężnej z art.89 ustawy jest konkretne zachowanie sprawcy czynu zabronionego z punktu widzenia treści normy prawnej. W takim przypadku mamy do czynienia z tzw. obiektywną odpowiedzialnością spowodowaną zaistnieniem okoliczności faktycznych określonych w przepisach prawa, bez względu na winę sprawcy oraz jego naganne zachowanie, bez badania przyczyny naruszenia prawa i okoliczności, które do tego doprowadziły. Racjonalny ustawodawca, jeśli stanowi przepisy nakładające na podmioty określone obowiązki, to jednocześnie stanowi przepisy określające konsekwencje za niewykonanie tych obowiązków. Brak konsekwencji oznaczałby w istocie, że przepis nakładający obowiązki jest martwy , a naruszenie prawa byłoby wówczas nagminne. W ocenie Sądu skarga nie może być uwzględniona, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organów nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 P.p.s.a.– tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa materialnego , które miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził takich wad i uchybień, dlatego działając na podstawie art.151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.