III SA/Kr 326/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner spr. WSA Janusz Kasprzycki Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2009 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 lutego 2009 r. nr : [...] w przedmiocie podatku akcyzowego s k a r g ę o d d a l a . Naczelnik Urzędu Celnego działając na podstawie: - art. 207, art. 72 § 1 pkt 1, art.73 § 1 pkt 1, art. 74, art. 77b § 1 art. 78 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8,póz. 60 ze zm.) , - art. 75, art. 80 ust. 1, art. 80 ust. 2 pkt 2, art. 80 ust. 3 pkt 3, art. 81 ust.1 pkt.1 i pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) - art. 2, art. 3 ust. 1 i 2, 3, art. 5 i art. 6 oraz 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) w związku z art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską ( Dz. U. z 2004r., Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm.) - w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007r. (sprawa C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie), po rozpatrzeniu wniosku skarżącej A. P., w sprawie zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego MERCEDES BENZ 220 CDI nr nadwozia: [...], decyzją z dnia [...] 2008 r określił nadpłatę w podatku akcyzowym w kwocie 509,00 zł od wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. samochodu i zarządził jej zwrot we wskazanej kwocie wraz z oprocentowaniem w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych , liczonymi od dnia powstania nadpłaty do dnia zwrotu. W uzasadnieniu wydanej decyzji , organ podatkowy podniósł , że dnia [...] 2004r. skarżąca złożyła w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego pojazdu, w której wykazała, a następnie uiściła podatek akcyzowy w kwocie 7.270,00 zł . W dniu 25.04.2006r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynął wniosek skarżącej o zwrot niesłusznie - jej zdaniem - pobranego podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w.w samochodu osobowego. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr [...] z dnia [...] 2006r. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w/w samochodu, którą następnie Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzją nr [...] z dnia [...] 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpatrzeniu skargi na powyższe rozstrzygnięcie , wyrokiem z dnia 26.03.2008r, sygn. akt I SA/Kr 1623/06 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji stwierdzając , że prawo krajowe w zakresie akcyzy od sprowadzanych z innych Państw Członkowskich używanych samochodów , może mieć charakter dyskryminacyjny , zachodzi zatem potrzeba ponownego rozważenia niniejszej sprawy z uwzględnieniem norm prawa wspólnotowego w tym zakresie. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy organ podatkowy rozpatrzył wniosek skarżącej zgodnie z wymienioną na wstępie ustawą z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego , która weszła w życie w dniu 19 .07.2008 r. W wykonaniu wyroku Sądu , Naczelnik Urzędu Celnego uzupełnił materiał dowodowy o wypełniony przez skarżącą druk " Dane uzupełniające do wniosku" dotyczący stanu nabytego wewnątrzwspólnotowe samochodu . Wezwana do przedstawienia dowodów potwierdzających naprawę przedmiotowego pojazdu, skarżąca dowodów takich nie przedstawiła. Postanowieniem z dnia 05.09.2008r. organ podatkowy, zawiadomił skarżącą, iż stosownie do art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, stronie przysługuje siedmiodniowy termin od dnia otrzymania pisma do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie. Skarżąca z prawa tego nie skorzystała. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego wydał ww. decyzję z dnia [...] 2008 r podając na następujące motywy swojego rozstrzygnięcia : na mocy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (zwanego dalej TWE) od dnia 1 maja 2004 r. Polska stała się Państwem Członkowskim Wspólnoty Europejskiej i podlega wszelkim normom prawa wspólnotowego, między innymi w zakresie prawodawstwa podatkowego i orzecznictwa sądowego (ETS). Wskazując na treść art.23 ust.1 , art. 25 i art. 90 TWE, Naczelnik Urzędu Celnego podniósł, że w celu prawidłowego rozpatrzenia niniejszej sprawy, należało rozważyć, czy przepisy krajowe, odnośnie opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, naruszają postanowienia TWE oraz w jakim zakresie następuje kolizja prawna pomiędzy przepisami krajowymi i przepisami unijnymi. Zgodnie z orzeczeniem, które ma decydujące znaczenie w rozpatrywanej sprawie, jest wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007r. (sprawa C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie). Zgodnie z tym orzeczeniem pobieranie podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych oraz nałożony obowiązek składania deklaracji nie naruszają przepisów prawa wspólnotowego. Natomiast prawo wspólnotowe jest naruszone (art. 90 TWE) w sytuacji, gdy pobrana kwota podatku od tego nabycia jest wyższa od rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów. W praktyce takie naruszenie może występować wyłącznie w przypadku nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych starszych niż 2 letnie. "Rezydualna kwota podatku", wskazana przez ETS, winna być rozumiana jako podatek akcyzowy obciążający samochody osobowe nabywane w kraju. Podatek ten zawarty jest przy tym w wartości (cenie) nabywanego samochodu. Podobnymi produktami krajowymi będą używane samochody osobowe, posiadające podobne parametry, co do marki, typu, wieku, pojemności silnika, oraz jeżeli jest to możliwe do ustalenia wyposażenia i o przybliżonym stanie technicznym, jak samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo, od którego zapłacono podatek akcyzowy. W związku z powyższym istotne było ustalenie wartości rynkowej samochodu , w której to podatek akcyzowy stanowi "cześć składową" wartości pojazdu. Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że ustalenie wartości rynkowej samochodu jest konieczne wyłącznie dla porównania kwoty zapłaconego podatku z "rezydualną kwotą podatku" zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów. Tak więc kwota akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego przewyższająca kwotę rezydualną akcyzy, zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu sprzedawanego na terytorium kraju, będzie nadpłatą w rozumieniu art. 72 ust. 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej. W celu obliczenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, stanowiącej podstawę do wskazania rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w jego cenie, można posłużyć się nie tylko oszacowaniem lub wyceną każdego samochodu, lecz również ustalonymi skalami, opierającymi się o obiektywne kryteria takie jak wiek, przebieg, stan ogólny, rodzaj napędu, marka lub model. Skale te mogą się odwoływać do zestawienia lub listy zawierającej średnie aktualne ceny używanych pojazdów na rynku krajowym. Miarodajnym źródłem do ustalenia wartości rynkowej podobnego pojazdu sprzedawanego na terytorium kraju mogą być katalogi lub informatory rynkowe, zawierające średnie ceny rynkowe samochodów osobowych, według stanu na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przez skarżącą, wydawane przez uznane wydawnictwa. W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy dokonał powyższych ustaleń w oparciu o elektroniczną wersję katalogów Eurotax - Informator Rynkowy Samochody Osobowe - Wydawnictwa EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - Carwert, pozwalającą na ustalenie wartości rynkowej samochodów poszczególnych marek, typów i modeli z poszczególnych lat produkcji w danych przedziałach czasowych. Za pomocą ww. systemu można ustalić wartość rynkową nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą samochodu osobowego uwzględniającą różnice związane ze stanem technicznym, przebiegiem, dodatkowym wyposażeniem. W celu ustalenia rzeczywistej wartości rynkowej samochodu podobnego do nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą, wezwano A. P. o podanie danych zawierających informacje o dodatkowym wyposażeniu, jak i ewentualnych danych wpływających na zmniejszenie wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu . Zgodnie z informacjami zebranymi w trakcie prowadzonego postępowania ustalono, iż przedmiotem dokonanego przez skarżącą nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy : marki : MERCEDES BENZ model: 220 CDI, rok produkcji 2001, pojemność skokowa silnika: 2459 cm3, moc silnika: 105 KW, rodzaj paliwa - olej napędowy, o przebiegu - według oświadczenia - 400.000 km. W wydanej decyzji organ podatkowy przyjął najniższe, najkorzystniejsze dla skarżącej notowanie rynkowe brutto znajdujące się w ww. systemie Carwert w wysokości 68.900,00 zł. Notowanie to dotyczy modelowego samochodu, a więc obejmuje podatek od towarów i usług (VAT) i podatek akcyzowy zawarty w cenie tych pojazdów. W związku z powyższym , w celu ustalenia rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju, uzyskane notowanie należało pomniejszyć o podatek od towarów i usług (VAT) i akcyzę zawartą w notowaniu. Obliczenia w tym zakresie organ podatkowy dokonał przy zastosowaniu współczynnika 1,22 dla podatku VAT oraz odpowiednio współczynnik 1,136 dla podatku akcyzowego. Ustalona w powyższy sposób wartość rynkowa podobnego samochodu osobowego pomniejszona o podatki pośrednie zawarte w jego wartości wyniosła 49.714,26 zł. Organ podatkowy dokonał ustalenia rezydualnej kwoty akcyzy, zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju w następujący sposób : 49. 714,26 zł x 13,6% = 6.761,14 zł , co po zaokrągleniu do pełnych złotych stanowi kwotę 6.761,00 zł. Naczelnik Urzędu Celnego podniósł, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, kwotę zwrotu nadpłaty stanowi różnica pomiędzy zapłaconym podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego , a kwotą podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju (rezydualna kwota akcyzy). Zgodnie ze złożoną deklaracją uproszczoną AKC-U skarżąca obliczyła i zapłaciła akcyzę w kwocie 7.270,00 zł , zatem nadpłata podatku akcyzowego podlegająca zwrotowi wynosi 509,00 zł . W ocenie organu podatkowego nie stanowi nadpłaty i nie podlega zwrotowi kwota podatku zawarta w średniej cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju (rezydualna kwota akcyzy ). Zgodnie z art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. W myśl art.5 ww. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, w przypadku zwrotu nadpłaty oprocentowanie przysługuje za okres: 1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu - pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do 30 dnia po dniu wejścia w życie ustawy; 2) od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie ustawy - jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy. Zgodnie z art. 9 ww. ustawy , przepisy niniejszej ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. W przedmiotowej sprawie wniosek został złożony w dniu 05.09.2008r. , a zatem przysługuje oprocentowanie za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. Od powyższej decyzji skarżąca , działając przez pełnomocnika , złożyła odwołanie , w którym zarzuciła naruszenie : - art. 3 ww. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego , - art. 80, art. 81, art. 82 ww. ustawy o podatku akcyzowym , - art.0 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską - art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 i art.191 Ordynacji podatkowej Wskazując na powyższe , skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w której odmówiono zwrotu nadpłaty oraz stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego uiszczonego przez skarżącą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. Skarżąca podniosła, że wypełniając obowiązek wynikający z art. 80 ust. 3 pkt. 3 ww. ustawy o podatku akcyzowym dnia 30.12.2004r. uiścił podatek akcyzowy w kwocie 7.270,00 zł. Naczelnik Urzędu Celnego dla obliczenia kwoty podatku rezydualnego przyjął wartość rynkową nabytego przez nią samochodu w kwocie 68 900 zł brutto , co stanowi kwotę znacznie wyższą od rzeczywistej ceny rynkowej samochodów osobowych tej samej marki w tamtym okresie. Zgodnie z umową sprzedaży z dnia 14 sierpnia 2004 r., skarżąca nabyła przedmiotowy samochód za kwotę 40.000 koron szwedzkich, co wynikało z załączonej kopii umowy sprzedaży wraz z kopią tłumaczenia. Cena przedmiotowego pojazdu , w przeliczeniu na złote polskie, przy przyjęciu kursu korony szwedzkiej w dniu nabycia tj.14 sierpnia 2004 r. według NBP - 0,4834, wyniosła 19.336 zł. Cena ta odpowiadała rzeczywistej wartości pojazdu w tym czasie. Cena ta wynikała m. in. z faktu, iż nabyty samochód służył poprzedniemu właścicielowi do prowadzenia działalności gospodarczej przewozu osób - taksówka. Jednym z głównych czynników determinujących cenę samochodu był jego przebieg - 400 000 km. Tak wysoki przebieg , zdaniem skarżącej - powoduje spadek wartości samochodu o ok. 70%. Skarżąca podniosła , że w chwili zakupu samochód miał uszkodzoną automatyczną skrzynię biegów, co wynikało z umowy - str. 4 i silnik. Koszty naprawy pojazdu w tym zakresie wynoszą około 12.000,00 zł. , jednak z uwagi na upływ czasu, wobec faktu , iż skarżąca nie miała obowiązku przechowywania dokumentacji związanej z naprawą nabytego samochodu, nie była w stanie przedłożyć faktur dokumentujących naprawę. Ponadto w odwołaniu skarżąca zarzuciła , iż przyjęcie w ustawie o zwrocie nadpłaty jako podstawy obliczenia podatku wartości rynkowej podobnych pojazdów na rynku krajowym narusza zasadę niedziałania prawa wstecz. Taka podstawa obliczania podatku nie występowała w okresie, do którego odnosi się ustawa o zwrocie. W efekcie ustawodawca ukształtował wysokość podatku w odniesieniu do stanów z przeszłości. W konsekwencji, orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. (sprawa C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie), powinno skutkować zwrotem nadpłaconej akcyzy, wyliczonej w oparciu o kwotę, za jaką podatnik nabył samochód. W myśl art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego , podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. W ocenie skarżącej , postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w taki sposób, jaki wymagają tego przepisy prawa, w szczególności zaś wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej oraz wyrażona w art. 187 § 1 tej ustawy zasada zupełności postępowania podatkowego. Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia 3 lutego 2009 r utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł, że organ pierwszej instancji prawidłowo oparł swoją decyzję na przepisach ustawy z dnia 9 maja 2008 r., o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Organ ten prawidłowo posłużył się, będącą w jego dyspozycji, elektroniczną wersją katalogów Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - Wydawnictwa EurotaxGlassłs Polska Sp. z o.o. - Carwert, pozwalającą na ustalenie wartości rynkowej samochodów poszczególnych marek, typów i modeli z poszczególnych lat produkcji w danych przedziałach czasowych. Wygenerowana przez system Carwert na etapie postępowania pierwszej instancji, średnia wartość rynkowa pojazdu brutto wyniosła 68.900 zł. (jest to średnia cena rynkowa przedmiotowego pojazdu na dzień jego nabycia wewnątrzwspólnotowego) , która następnie została pomniejszona o podatki pośrednie zawarte w jego wartości i wyniosła 49.714,26 zł. Zgodnie z poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. 2004 Nr 87 póz. 825 ze zm.) stawka podatku akcyzowego dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 wynosi 13,6 %. Zatem rezydualna kwota akcyzy zawarta w średniej cenie podobnego samochodu osobowego wynosi 6.761 zł. i jest to kwota należnego podatku akcyzowego, jaką winna skarżąca zapłacić z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Organ pierwszej instancji porównał tę kwotę z akcyzą obliczona i zapłaconą przez skarżącą w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem ww. pojazdu tj. kwotą 7.270 zł. Celem tego porównania było stwierdzenie, czy w przedmiotowej sprawie wystąpiła nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej oraz w jakim stopniu wniosek skarżącej jest zasadny. Dokonane porównanie pozwoliło stwierdzić, iż z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu osobowego zapłaciła skarżąca akcyzę wyższą o kwotę 509,00 zł. od wartości kwoty akcyzy zawartej w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju. Kwota ta stanowiła nadpłatę w podatku akcyzowym , co zostało rozstrzygnięte w zaskarżonej decyzji . Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zarzut, iż wyliczenie kwoty akcyzy przedstawione w uzasadnieniu decyzji nr [...] jest niezgodne z wyrokiem ETS oraz przepisami ww. ustawy z dnia 9 maja 2008 r. , należy uznać za bezzasadny. Organ odwoławczy podniósł, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających uprawnienie podatnika, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik. W związku z tym, Dyrektor Izby Celnej nie dał wiary twierdzeniu skarżącej, iż przedmiotowy samochód miał uszkodzoną skrzynię biegów i silnik, a koszt naprawy ww. uszkodzeń to kwota około 12.000,00 zl. Na potwierdzenie swoich twierdzeń skarżąca dołączyła do odwołania przetłumaczoną umowę kupna-sprzedaży przedmiotowego samochodu, jednak adnotacja widniejąca na odwrocie umowy nie stanowiła jej integralnej części, tylko była osobnym zapiskiem. Na potwierdzenie faktu naprawy skarżąca, mimo wezwania, nie przedstawiła żadnych rachunków. W postępowaniu przed organem l instancji mimo wezwania do uzupełnienia wniosku i przedstawienia dowodów potwierdzających naprawę pojazdu w przypadku nabycia uszkodzonego samochodu - skarżąca nie podnosiła tej kwestii. Ponadto organ odwoławczy podniósł, że umowa kupna-sprzedaży przedmiotowego samochodu została zawarta w Szwecji w dniu 14 sierpnia 2004 r. , a już 17 sierpnia 2004 r. pojazd przeszedł w Polsce badania techniczne potwierdzone zaświadczeniem nr [...], z którego wynika, iż ww. samochód spełnia wymagania techniczne określone w art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Dodatkowo o tym, że uszkodzenia te nie były znaczne świadczy fakt, iż samochód nie był ze Szwecji do Polski transportowany na lawecie. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 6 kodeksu cywilnego ciężar dowodu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. Zdaniem organu drugiej instancji skarżąca nie przedstawiła dostatecznych dowodów na potwierdzenie swoich roszczeń. Dyrektor Izby Celnej podniósł także, że organ pierwszej instancji przy dokonywaniu wyceny uwzględnił stan techniczny pojazdu, przyjmując "stan przeciętny", oraz dokonał korekty ze względu na jego przebieg samochodu. W ocenie organu odwoławczego, postępowanie przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego oparte zostało na prawidłowej ocenie zgromadzonych dowodów, przy zastosowaniu obowiązujących reguł prawnych z przywołaniem właściwych przepisów materialnego prawa podatkowego. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w części w jakiej odmówiono zwrotu nadpłaty, w której skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów materialnych przez ich błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, w szczególności: - art. 3 ww. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, - art. 80, art. 81, art. 82 ww. ustawy o podatku akcyzowym , - art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską , a także naruszenie przepisów proceduralnych, w szczególności : - art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej . Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w powyższym zakresie i Naczelnika Urzędu Celnego, a także o zwrot kosztów procesu według norm przepisanych. Skarżąca powtórzyła dotychczasową argumentację dotyczącą : - kwoty zapłaconej za przedmiotowy pojazd - 40.000,000 koron szwedzkich tj.19.336,00 zł, znacznie wyższej ceny rynkowej samochodu przyjętej przez organy podatkowe od rzeczywistej ceny rynkowej samochodów osobowych tej samej marki w tamtym okresie - 68.900,00 zł brutto , - ponadnormatywnego przebiegu związanego z eksploatacją tego pojazdu przez poprzedniego właściciela jako taksówka, co powoduje spadek jego wartości o ok.70% , - uszkodzenie skrzyni biegów i silnika, - braku obowiązku przechowywania dokumentacji związanej z naprawa pojazdu - zarzucając, że w postępowaniu podatkowym zaszło wiele nieprawidłowości uzasadniających złożenie skargi, a w szczególności naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej tj. zasada prawdy obiektywnej oraz art. 187 § 1 tej ustawy tj. zasada zupełności postępowania podatkowego. Celem postępowania podatkowego powinno być dokonanie obiektywnego, rzetelnego zgodnego z prawem oraz okolicznościami faktycznymi rozstrzygnięcia. Fakt, iż samochód nie był przywieziony na lawecie, nie świadczy jeszcze o braku konieczności dokonania jego remontu, który w związku z wysoką ceną części do Mercedesów, spowodował obniżenie jego wartości. Ponadto należy podnieść, iż przyjęcie w ustawie o zwrocie nadpłaty jako podstawy obliczenia podatku wartości rynkowej podobnych pojazdów na rynku krajowym narusza zasadę nie działania prawa wstecz. Taka podstawa obliczania podatku nie występowała, bowiem w okresie, do którego odnosi się ustawa o zwrocie. W efekcie ustawodawca ukształtował wysokość podatku w odniesieniu do stanów z przeszłości, dodatkowo wymagając od podatnika przedstawienia dokumentów odzwierciedlających stan techniczny i potwierdzających dokonane naprawy. W konsekwencji, orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. (sprawa C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie), powinno skutkować zwrotem nadpłaconej akcyzy, wyliczonej w oparciu o kwotę , za jaką podatnik nabył samochód. W myśl art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Ponadto skarżąca zarzuciła , że organy podatkowe nie uwzględniły orzecznictwa sadów administracyjnych powołanych przez skarżącą w toku postępowania. Orzecznictwo sądowe, mimo iż nie jest formalnym źródłem prawa pozwala na znaczne ujednolicenie prawa, co może skutkować szybszym i bardziej efektywnym działaniem administracji publicznej. Organ celny wydając decyzję niezgodną z obowiązującą aktualnie linią orzecznictwa sądów administracyjnych powinien liczyć się z tym, iż jego rozstrzygnięcie zostanie skutecznie zaskarżone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo organ podatkowy wyjaśnił , że ustalenie wartości rynkowej podobnego pojazdu do nabytego przez skarżącą pojazdu było ustalenie rezydualnej kwoty podatku , natomiast organy podatkowe obu instancji nigdy nie kwestionowały wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo przez ww. samochodu osobowego. Tożsame stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku 10 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 643/07, stwierdzając m.in.: "(...) Przy określeniu podstawy opodatkowania artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że rezydualna kwota podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu samochodowego nie może być niższa od zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim. W rezultacie należy przyjąć, że podstawą opodatkowania nie może być kwota jaką nabywca uiścił dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu samochodowego, a równowartość pojazdu na rynku krajowym podobnego samochodu tej samej marki, ustalona w dacie powstania obowiązku podatkowego opodatkowania. W przeciwnym wypadku naruszona zostałaby zasada równości dotycząca opodatkowania podatkiem akcyzowym. W konsekwencji kwota podatku akcyzowego zapłaconego przy nabyciu pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej w Państwie Członkowskim, byłaby wyższa od kwoty podatku akcyzowego należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu samochodowego (...)". Tym samym zarzut skarżącej odnośnie ustalenia przez organ celny dla podstawy opodatkowania podobnego do nabytego samochodu osobowego zbyt wysokiej wartości - tj. zdaniem skarżącej: "kwoty znacznie wyższej od rzeczywistej ceny rynkowej samochodów osobowych tej samej marki w tamtym okresie" , w ocenie Dyrektora Izby Celnej, jest bezzasadny. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że "przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego prawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem oszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności sytuacji, gdy podatnik nawet nie sygnalizował istnienia innych dowodów. Dyrektor Izby Celnej powtórzył argumentację dotyczącą nie uwzględnienia kosztów naprawy przedmiotowego samochodu oraz oceny adnotacji na odwrocie umowy kupna-sprzedaży pojazdu dotyczącej jego uszkodzeń. Organ podatkowy nie negował faktu, iż ww. uszkodzenia mogły wystąpić , jednakże z uwagi na brak możliwości wyceny faktycznego rozmiaru tych uszkodzeń , mógł jedynie przy wycenie samochodu w Systemie Carwert przyjąć jego stan jako "przeciętny" i w ten sposób obniżyć jego wartość. Przedmiotowy samochód został sprzedany i w związku z tym nie można było powołać biegłego w celu rzeczywistej wyceny pojazdu. O tym, iż uszkodzenia samochodu nie były znaczne świadczy fakt, że nie był on ze Szwecji do Polski transportowany na lawecie oraz że 17 sierpnia 2004 r. tj. 3 dni od umowy kupna-sprzedaży zawartej w Szwecji pojazd ów przeszedł w Polsce badania techniczne potwierdzone zaświadczeniem nr [...], z którego wynika, iż ww. samochód spełnia wymagania techniczne określone w art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Porównanie kwoty rezydualnej podatku akcyzowego zawartej w średniej cenie podobnego samochodu osobowego z kwota tego podatku uiszczona przez skarżącą pozwoliło stwierdzić , że skarżąca zapłaciła akcyzę wyższą o kwotę 509,00 zł. W związku z powyższym zwrot nadpłaty wraz z należnym oprocentowaniem nastąpił na konto skarżącej w dniu 22 października 2008 r. W skardze jako zarzut podniesiono, iż: "przyjęcie w ustawie o zwrocie nadpłaty jako podstawy obliczenia podatku wartości rynkowej podobnych pojazdów na rynku krajowym narusza zasadę nie działania prawa wstecz...". W odpowiedzi na ten zarzut Dyrektor Izby celnej stwierdził, że organy podatkowe działają ściśle w oparciu o przepisy prawa, a zmiany tych przepisów nie leżą w ich gestii. Skarżąca podniosła również zarzut naruszenia art. 90 TWE. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy nabyte w Państwie Członkowskim innym, niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek. Innymi słowy z naruszeniem prawa wspólnotowego (art. 90 TWE) mamy do czynienia w sytuacji, gdy pobrana kwota podatku od tego nabycia jest wyższa od rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów. W istocie dane opodatkowanie można uznać za zgodne z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków. Dyrektor Izby Celnej zauważa, iż w przedmiotowej sprawie sytuacja naruszenia art. 90 TWE w decyzjach organów I i II instancji wydanych po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 marca 2008r. sygn. akt I SA/Kr 1623/06 nie miała miejsca. Zarówno Naczelnik Urzędu Celnego wydając decyzję z dnia [...] 2008 r. nr [...], jak i Dyrektor Izby Celnej w decyzji z dnia 3 lutego 2009r. nr [...] zastosowali się do treści wyżej przywołanego wyroku. W ocenie Dyrektora Izby Celnej nie znajduje uzasadnienia zarzut skarżącej dotyczący naruszenia zasad postępowania dowodowego , gdyż w toku przeprowadzonego postępowania organy podatkowe dążyły do dokładnego wyjaśnienia sprawy i dopuściły jako dowodów wszystko , co mogło przyczynić się do zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Postępowanie odwoławcze przeprowadzone przez Dyrektora Izby Celnej oparte zostało na prawidłowej ocenie zgromadzonych dowodów, przy zastosowaniu obowiązujących reguł prawnych z przywołaniem właściwych przepisów materialnego prawa podatkowego. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W toku postępowania sądowego skarżącą przesłała kserokopię faktury za przewóz samochodu na lawecie oraz kserokopię dokumentu wraz z uwierzytelnionym tłumaczeniem potwierdzający dokonany w Szwecji przegląd techniczny dopuszczający przedmiotowy pojazdu do ruchu; na dokumencie tym widnieje przebieg 397.267 km . Przedstawione dokumenty , w ocenie skarżącej, mają istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie, albowiem potwierdzają zły stan techniczny oraz duży przebiegu samochodu, powodujące obniżenie jego wartości, która to wartość była znacznie niższa od przyjętej przez organy celne. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2002 r, nr 153, poz. 1270 ze zm.). Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd zgodnie z ustawowymi kompetencjami - badał, czy treść zaskarżonych decyzji jest zgodna z prawem i czy postępowanie prowadzące do ich wydania było niewadliwe i rzetelne. Skargi nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Sądu trafnie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. W myśl art. 10 ustawy ustawa ta wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Ogłoszenie jej nastąpiło w dniu 4 lipca 2008 r. (Dz. U. z dnia 4 lipca 2008 r., nr 118, poz. 745). Zgodnie z art. 9 tej ustawy, jej przepisy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. W związku z powyższym organy podatkowe zobowiązane były stosować przepisy ustawy z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego Zgodnie z art. 2 tej ustawy zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi podatku akcyzowego, który nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy albo dokonał importu samochodu osobowego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji, licząc rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy kwotę zwrotu nadpłaty ustala się według następującego wzoru: Z = a - n gdzie: Z - oznacza kwotę zwrotu nadpłaty, a - oznacza podatek akcyzowy zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, n - oznacza podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalany: - dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 2.000 cm3 zgodnie ze wzorem: n = (średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22: 1,136) x 0,136 -dla pozostałych samochodów osobowych zgodnie ze wzorem: - dla pozostałych samochodów osobowych zgodnie ze wzorem : n = ( średnia wartość rynkowa samochodu : 1,22 : 1,031 ) x 0,031. - Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na (odstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu (art. 3 ust. 2 ustawy). Zwrot nadpłaty przysługuje, gdy wartość wyrażona literą Z, określona w ust. 1, jest liczbą większą od zera (art. 3 ust. 3 ustawy). Podatnicy, o których mowa w art. 2, którzy otrzymali zwrot nadpłaty przed dniem wejścia w życie ustawy w kwocie niższej niż wartość wyrażona literą Z, kreślona w ust. 1, mogą ubiegać się o zwrot tej różnicy (art. 3 ust. 4 ustawy). W celu obliczenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, stanowiącej podstawę do wskazania rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w jego cenie, można posłużyć się nie tylko oszacowaniem lub wyceną samochodu, lecz również ustalonymi skalami, opierającymi się o obiektywne kryteria takie jak wiek, przebieg, tan ogólny, rodzaj napędu, marka lub model. Skale te mogą się odwoływać do zestawienia lub listy zawierającej średnie aktualne ceny używanych pojazdów na rynku krajowym. Zdaniem Sądu, prawidłowo organy podatkowe przyjęły System Carwert , który uwzględnia zarówno stan techniczny, jak i wyposażenie samochodu. Przy dokonywaniu wyceny w początkowej fazie należy wskazać dane służące wstępnej identyfikacji pojazdu, tj. producenta, markę, model, rodzaj nadwozia, rok produkcji, pojemność i moc silnika, rodzaj paliwa oraz bardziej zindywidualizowane kryteria, jak ilość właścicieli i przebieg. Dla tak określonych danych System generuje właściwą cenę wskazując od razu standardowe wyposażenie danego pojazdu. W dalszej kolejności podaną cenę można korygować (pomniejszać bądź powiększać) ze względu na stan techniczny pojazdu, dodatkowe wyposażenie oraz wyposażenie, które winno być w standardzie, a nie zostało zamontowane. Istotne przy tym jest, że wartości wszystkich ww. elementów System generuje automatycznie. Skarżąca w formularzu danych uzupełniających do wniosku o stwierdzenie nadpłaty wskazała, iż nabyty przez nią samochód posiadał dodatkowe wyposażenia na dzień jego zakupu .Naczelnik Urzędu Celnego przyjął najniższe, najkorzystniejsze dla skarżącej notowanie w tym systemie. Przy dokonywaniu wyceny w Systemie Carwert uwzględniany jest stan techniczny pojazdu. W przypadku samochodu skarżącej, z uwagi na miesiąc dopuszczenia , przebieg i rok produkcji przyjmuje się, że stan ten może być: ponad przeciętny, przeciętny oraz poniżaj przeciętnego. Stanem wyjściowym jest "stan przeciętny". Przy przyjęciu "stanu ponad przeciętnego" wartość pojazdu ulega podwyższeniu, natomiast w przypadku "stanu poniżej przeciętnego" - obniżeniu. Skarżąca nie wykazała, że nabyty przez nią samochód osobowy był naprawiany, pomimo, że organ l instancji wystosował do niej wezwanie z dnia 10.07.2008 r. do przedstawienia dowodów potwierdzających naprawę pojazdu. W związku z powyższym organ l instancji przyjął "stan przeciętny". W konsekwencji organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że wygenerowana przez System Carwert wartość rynkowa podobnych pojazdów wyniosła 68.900,00 zł brutto. Prawidłowo też, w ocenie Sądu, Naczelnik Urzędu Celnego dokonał obliczeń stosując wzór wynikający z treści ustawy z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, przedstawiając je w swej decyzjach w szczegółowy sposób. W wyniku dokonanego porównania prawidłowo organ ten stwierdził, że z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu osobowego skarżąca zapłaciła akcyzę wyższą o kwotę 509,00 zł od wartości rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju. Kwota ta stanowi więc nadpłatę w rozumieniu art. 3 ust. 1 ww. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego i podlegała zwrotowi wraz z należnym oprocentowaniem. W rozpatrywanej sprawie Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego , że ciężar dowodu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada współdziałania podatnika z organami podatkowymi. Brak dowodów na okoliczność poniesionych kosztów naprawy pojazdu w związku z jego uszkodzeniami stanowił podstawę do odmowy uwzględnienia żądania skarżącej w tym zakresie. Podnieść należy , że nie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie były okoliczności podniesione przez Dyrektora izby Celnej, że samochód został zakupiony w Szwecji w dniu 14 sierpnia 2004 r , a już w dniu 17 sierpnia 2004 r przeszedł badania techniczne potwierdzone zaświadczeniem nr [...] potwierdzającym spełnienie wymagań technicznych określonych w art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Jeżeli chodzi o przewóz tego samochodu do Polski ,należy stwierdzić , że dowód w postaci kserokopii faktury za przewóz przedmiotowego samochodu na lawecie , dostarczony na etapie postępowania sądowego jest w oczywistej sprzeczności z twierdzeniem zawartym w skardze na str, 4 o treści : " Fakt , iż samochód nie był przywieziony na lawecie , nie świadczy jeszcze o braku konieczności dokonania jego remontu...". Odnośnie nadmiernego przebiegu, organ podatkowy w dokonanych obliczeniach uwzględnił korektę z tego tytułu obniżając wartość pojazdu wygenerowana przez system Carwet o kwotę 14.920,00 zł. Odwoływanie się do przepisów TWE należy uznać za niezrozumiałe z uwagi na fakt, że kwestia ta została już rozstrzygnięta przez ETS w wyroku z 18 stycznia 2007r. w sprawie C-313/05 który wskazał, że podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 82a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym określającym, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawa opodatkowania jest kwota, jaka nabywca jest obowiązany zapłacić. W związku z powyższym należy stwierdzić, że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie. Określony w art. 3 ww. ustawy z dnia 9 maja 2008 r. sposób wyliczenia kwot nadpłaty w podatku akcyzowym wskazuje na konieczność porównania kwoty podatku akcyzowego pobranej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu z podatkiem akcyzowym zawartym w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium (czyli wg orzeczenia ETS C-313/05 - tzw. rezydualną kwotą podatku, a więc kwotą podatku akcyzowego obciążającego podobne do nabytego pojazdu, używane samochody osobowe nabyte w kraju i posiadające jak najwięcej podobnych parametrów, zbliżony stan techniczny wyposażenie i in.). Zarówno organ l jak i II instancji nie kwestionował wartości nabytego przez skarżącą samochodu. Z tych powodów Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej uznające zarzut ustalenia przez organ podatkowy dla podstawy opodatkowania podobnego do nabytego samochodu osobowego "kwoty znacznie wyższej od rzeczywistej ceny rynkowej samochodów tej samej marki w tamtym okresie czasu", za bezzasadny. Sąd podzielił również stanowisko Dyrektora, co do oceny zarzutu dotyczącego działania prawa wstecz. W skardze podniesiono, że " przyjęcie w ustawie o zwrocie nadpłaty jako podstawy obliczenia podatku wartości rynkowej podobnych pojazdów na rynku krajowym, narusza zasadę niedziałania prawa wstecz. Taka podstawa obliczenia podatku nie występowała bowiem w okresie, do którego odnosi się ustawa o zwrocie...". Ustawa z dnia 9 maja 2008 r o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego , jest wiążąca zarówno dla organów podatkowych , jak i Sądu. Zgodnie z art. 178 ust. 1 Konstytucji RP sędziowie w sprawowaniu swojego urzędu są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom. Przepisy tej ustawy nie zostały zakwestionowane jako nie zgodne z Konstytucja RP i korzystają z domniemania legalności. Podkreślić wszak należy , że wbrew stanowisku skarżącej , ustawa ta uwzględnia wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007 r , sprawa C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie. W rozpatrywanej sprawie brak jest wystarczających podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. ----------------------- Strona18