I SA/Łd 1015/07

Dnia 5 grudnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Asesor WSA Cezary Koziński, , Protokolant Marcin Stańczyk, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2007 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2000 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], nr [...]; 2) stwierdza, ze zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; W dniu 30 listopada 2004 roku podatniczka A Sp. z o.o. (aktualnie B) złożyła deklarację korygującą za czerwiec 2000 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług, wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 222 732 zł, podczas gdy w deklaracji pierwotnej VAT-7 zadeklarowano kwotę podatku do wpłaty w wysokości 164 666 zł. Uzasadniając wniosek pełnomocnik spółki wskazał, że firma prowadzi działalność polegającą na wysyłkowej sprzedaży towarów, a oferowane wyroby prezentowane są w wydawanych katalogach. Powodem złożenia przedmiotowego wniosku była zmiana pierwotnego stanowiska spółki, zgodnie z którym nieodpłatne przekazanie katalogów, jako przekazanie towarów na cele reprezentacji albo reklamy podlegało obowiązkowi opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 11, poz. 50 ze zm., powoływanej dalej jako ustawa VAT). Katalogi te w istocie stanowią ofertę sprzedaży, pełnią funkcję informacji handlowej. Czynność nieodpłatnego przekazania katalogów nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT. Na poparcie swojego stanowiska spółka powołała odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów (pismo z dnia 20.02.2002r.) na zapytanie poselskie nr 213 dotyczące problemów podatkowych związanych ze sprzedażą wysyłkową. Powołano się ponadto na stanowisko Urzędu Statystycznego w Ł. zawarte w piśmie z dnia 9 marca 2004 r., zgodnie z którym katalog podatniczki wraz z dodatkiem informującym o aktualnych promocjach, rabatach i upustach cenowych mieści się w grupowaniu PKWiU 22.22.12-00.10 "Katalogi handlowe". Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Ł., po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w zakresie podatku VAT i po wszczęciu postępowania podatkowego za czerwiec 2000 r., określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za ten okres do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 164 666 zł. W ocenie organu nieodpłatne przekazanie przez spółkę katalogów kontrahentom i anonimowym odbiorcom stanowiło przekazanie towarów na cele reklamowe i zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT podległo opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W wyniku odwołania podatniczki od powyższej decyzji decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że wysyłanie przez spółkę katalogów do indywidualnych odbiorców nie stanowi przekazania ich na reprezentację i reklamę, a zatem nie podlega dyspozycji przepisu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. Adresatem tych katalogów jest z góry określony odbiorca (konkretny klient znany firmie wysyłkowej), zaś reklama ma celu znalezienie i zachęcenie do kupna potencjalnego klienta, a zatem skierowana jest ona do bliżej nieokreślonego podmiotu. Zdaniem organu rozważenia wymagało natomiast, czy katalogi załączane w formie wkładek do niektórych ilustrowanych czasopism mają charakter materiałów informacyjnych, podobnie jak katalogi wysyłane do konkretnych odbiorców. W jego ocenie z zaskarżonej decyzji nie wynikało w sposób jednoznaczny, czy w kontrolowanym okresie nieodpłatne przekazanie katalogów dotyczyło wyłącznie indywidualnych adresatów, czy też katalogi przekazywane były zarówno kontrahentom, jak i anonimowym odbiorcom. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. określił podatniczce za czerwiec 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 164 666 zł. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko, że nieodpłatne rozprowadzenie katalogów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy VAT. Ustalił ponadto, iż w czerwcu 2000 r. wszystkie katalogi wysyłane były do konkretnych klientów, nie załączano ich do czasopism. W jego ocenie jednak sposób rozprowadzania spornych katalogów nie ma znaczenia dla ewentualnego opodatkowania czynności ich nieodpłatnego przekazania, ponieważ treść wszystkich katalogów jest taka sama, zaś potencjalny klient to także taki, którego dane są znane firmie wysyłkowej. Organ powołał się także na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyrok NSA z dnia 12 września 1997r.,sygn. akt I SA/Łd 222/96) wydane w sprawach ze skarg podatniczki na decyzje Prezesa Głównego Urzędu Ceł w przedmiocie wymiaru cła, w których Sąd stwierdził, że katalogi, zarówno te oznaczone ceną i numerem indeksu, jak i bez niej, służą ze swej istoty celów reklamowych, a przede wszystkim akwizycyjnych W odwołaniu od powyższej decyzji spółka zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 1 i art. 4 pkt 1 ustawy VAT, art. 2 Konstytucji RP, art. art. 120, 121 § 1, 122, 180, 187, 191ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r.,Nr 8,poz. 60 ze zm.). Podkreśliła, że głównym celem omawianych katalogów nie jest reklamowanie (zachwalanie) towarów, lecz stanowią one przede wszystkim szczególną formę oferty, ekspozycji, prezentacji posiadanych towarów, umożliwiając tym samym zawarcie transakcji sprzedaży, a co za tym idzie osiągnięcie przychodów. Należy je zatem uznać za informację handlową, a nie reklamę w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. Nie spełniają one również przesłanek pozwalających uznać je za towar w rozumieniu art. 4 pkt 1 tej ustawy. Ponadto pełnomocnik strony zarzucił organowi I instancji zignorowanie specyfiki wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, tendencyjne cytowanie treści wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1997r., stronniczość poprzez powołanie orzecznictwa sądowego zupełnie nieadekwatnego do badanego stanu faktycznego, wybiórcze cytowanie fragmentów stanowiska prezentowanego przez podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie z dnia 20.02.2002r. w sprawie problemów podatkowych związanych ze sprzedażą wysyłkową, naruszenie zasady hierarchicznego podporządkowania organów niższej instancji względem organów wyższej instancji poprzez zignorowanie stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zaprezentowanego w decyzji z dnia [...], co narusza także zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej, podjęcie rozstrzygnięcia z naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego zawartych w przepisach art. 122, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż reklama ma na celu wywołanie wśród jej odbiorców (potencjalnych nabywców) chęci posiadania reklamowanych towarów i wpływanie na podejmowane przez nich wybory dotyczące zakupów tych dóbr. Rozprowadzane katalogi, zarówno rozsyłane indywidualnie oznaczonym, konkretnym klientom, jak i stanowiące wkładki do niektórych ilustrowanych czasopism, spełniały funkcje materiałów reklamowych. W katalogach tych bowiem oprócz podstawowych informacji o towarach (ceny, dostępnych rozmiarów i kolorów, czy rodzaju materiału, z którego dany towar został wykonany) i możliwościach nabycia, znajdowały się także elementy charakterystyczne dla reklamy, tj. elementy wartościujące i zachęcające do zakupu zaprezentowanych towarów. Zdaniem organu zawarty w nich czynnik perswazyjny przesądza o tym , że sporne katalogi należy traktować jako materiały reklamowe. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej uznał że katalogi te stanowiły towar w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy VAT. Powołał się przy tym na pismo Urzędu Statystycznego w Ł. z dnia 9 marca 2004 roku, w którym stwierdzono, że katalog wraz z dodatkiem informującym o aktualnych promocjach, rabatach i upustach cenowych mieści się w grupowaniu PKWiU 22.22.12-00.10 "Katalogi handlowe". Nie może być zatem wątpliwości, że katalog spółki stanowi towar w ujęciu art. 4 pkt 1 ustawy o podatku VAT, ponieważ jest przedmiotem czynności określonej w art. 2 tej ustawy. Odnośnie natomiast zarzutu zignorowania przez organ podatkowy pierwszej instancji stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zaprezentowanego w decyzji z dnia [...] oraz podważenia zaufania do organów podatkowych organ zauważył, że uchylając decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Tylko w takim zakresie organ pierwszej instancji jest związany kasacyjną decyzją organu odwoławczego. Organ odwoławczy nie może natomiast przesądzić o treści przyszłej decyzji organu pierwszej instancji. Ocena prawna zgromadzonego i uzupełnionego materiału dowodowego należy więc do suwerennie działającego organu pierwszej instancji. Nie można też odmówić organowi odwoławczemu prawa do zmiany koncepcji rozstrzygnięcia sprawy w czasie ponownego rozpoznania odwołania, zwłaszcza w sytuacji, gdy zostaną ujawnione ważne dla sprawy, nowe okoliczności faktyczne. Oceniana decyzja organu I instancji została w tym przypadku podjęta w oparciu o poszerzony, nieznany dotychczas organom podatkowym nowy materiał dowodowy. Na poparcie zajętego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na wybrane orzeczenia sądów administracyjnych w sprawach celnych. Przyznał jednocześnie, że odnoszą się one do okresów wcześniejszych, niż okres którego dotyczy niniejsza sprawa, jednakże z uwagi na fakt, że katalogi rozprowadzane w czerwcu 2000r. nie różnią się treścią bądź szatą graficzną od katalogów sprowadzanych przez spółkę w latach wcześniejszych, brak było podstaw do odmiennego ich kwalifikowania. Organ podkreślił, że takie same katalogi są postrzegane przez spółkę raz jako materiały służące reklamie, a innym razem, jako materiały służące jedynie informacji handlowej, w zależności od związanych z tym danin na rzecz Skarbu Państwa. Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów na zapytanie poselskie nr 213 w sprawie problemów podatkowych związanych ze sprzedażą wysyłkową nie mogła mieć decydującego wpływu na wynik sprawy, skoro autor pisma wyraźnie wskazał, że wobec braku ustawowej definicji pojęcia "reklama" należy przyjąć, iż o wystąpieniu skutków podatkowych w zakresie VAT decyduje zaistniały stan faktyczny i każdy przypadek musi być oceniany indywidualnie. A zatem pismo to nie ma mocy wiążącej dla organów podatkowych przy podejmowaniu decyzji, co najwyżej może jedynie stanowić wskazówkę przy rozpatrywaniu podobnej sprawy. W ocenie organu odwoławczego na rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy nie mogła mieć także wpływu przedstawiona przez stronę opinia Urzędu Statystycznego w Ł., która została wydana w oparciu o niepełny materiał informacyjny dostarczony przez stronę skarżącą. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił także zarzutu naruszenia zasad postępowania podatkowego. W jego ocenie postępowanie dowodowe przeprowadzono w sposób zgodny z zasadami uregulowanymi w Ordynacji podatkowej, a zastrzeżenia strony skarżącej związane są z odmienną od oczekiwań oceną zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 1 oraz art. 4 pkt 1 ustawy VAT oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191, art. 233 § 2 i art. 229 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Strona skarżąca podtrzymała argumentację zawartą we wniosku oraz w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Zaznaczyła, iż nie prowadzi sprzedaży przy wykorzystaniu tradycyjnych placówek handlowych, a jedynie w formie sprzedaży wysyłkowej, przyjmując zamówienia składane na piśmie, telefonicznie, za pośrednictwem faksu oraz Internetu. Dodatkowo strona wskazała na art. 71 Kodeksu cywilnego, zawierający elementy różnicujące ofertę od reklamy. Przypomniała, że orzecznictwo sądów administracyjnych nakazywało - wobec braku legalnej definicji reklamy w ustawie VAT - możliwość oceny zebranego materiału dowodowego w granicach sensu użytych w ustawie słów i w znaczeniu, jakie nadaje im język potoczny. W języku potocznym oferta, cennik, informacja techniczna, handlowa, niezbędna do zawarcia umowy nie stanowi reklamy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymał argumentację prezentowaną w toku postępowania i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153,poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod kątem jej zgodności z prawem. Sąd nie jest przy tym związany wnioskami, zarzutami i podstawą prawną skargi, a jedynie granicami sprawy i zakazem orzekania na niekorzyść strony (poza przypadkiem, gdy stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności - art. 134 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U Nr 153,poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.). Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd jest więc nie tylko uprawniony, ale i zobowiązany zastosować przewidziane ustawą środki także wówczas, gdy stwierdzi naruszenie prawa niewskazane w skardze. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest podatek od towarów i usług. Podatek ten jest podatkiem od wartości dodanej w danej fazie obrotu. Jego wysokość może być ustalana bądź poprzez zastosowanie stawki podatkowej tylko od wartości dodanej w danej fazie obrotu, bądź (jak przyjął to polski ustawodawca) od pełnej wartości obrotu, dokonywanego przez podatnika w danej fazie, jednakże z prawem podatnika do obniżenia tak naliczonego podatku o podatek naliczony w poprzednich fazach. Ten drugi system zwany jest systemem fakturowym czy systemem opodatkowania pełnego obrotu. Decydując się na taką konstrukcję podatku od towarów i usług ustawodawca jednocześnie przyjął, iż podatek naliczony podlega odliczaniu na bieżąco, w związku z zaistnieniem konkretnego zdarzenia (art. 19 ust. 3 ustawy VAT, por. też T.Michalik [w] : Ustawa o VAT. Rok 2002 ,Wyd. C.H.Beck 2002, s. 355). Zobowiązanie podatkowe za dany miesiąc stanowi więc w istocie dodatnią różnicę między podatkiem należnym a naliczonym (art. 5 Ordynacji podatkowej; por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 1996 r. sygn. I SA/Kr 2835/95, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX pod nr 27 135). Z uwagi na przyjęty sposób obniżania podatku należnego o naliczony, ten ostatni w okresie rozliczeniowym może być wyższy od podatku należnego za dany miesiąc. Zobowiązanie podatkowe wówczas nie powstanie. Podatnik zaś ma prawo do obniżenia podatku należnego za następne okresy o tę nadwyżkę bądź w przypadku spełnienia określonych przesłanek – do jej zwrotu (art. 21 ust. 1-3 ustawy VAT). Jeżeli kwotę tę określi nieprawidłowo, organ podatkowy określa różnicę podatku w prawidłowej wysokości (art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy VAT). Zobowiązanie w podatku od towarów usług powstaje w wyniku zaistnienia okoliczności, z którymi ustawa wiąże jego powstanie (art. 21 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej). Na podatniku ciąży obowiązek obliczenia wysokości zobowiązania za kolejne okresy rozliczeniowe oraz wpłacenia podatku w terminie określonym ustawą bez wzywania go przez organ podatkowy (art. 26 ustawy VAT). Wykonanie obowiązku samoobliczenia podatku następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za okresy miesięczne w terminie wskazanym w ustawie (art. 10 ust. 1 ustawy VAT).W deklaracji tej podatnik przedstawia stan faktyczny związany z opodatkowaniem oraz dokonując interpretacji przepisów - ustala zobowiązanie podatkowe (por. R.Mastalski [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki- Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Wyd. Unimex 2003 r., s.137). Zobowiązanie podatkowe lub kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy określi je w innej wysokości (art. 10 ust. 2 ustawy VAT). Deklaracja za dany miesiąc musi być złożona nawet wówczas, gdy nie powstało zobowiązanie podatkowe (czyli gdy podatek naliczony był większy od podatku należnego). Podatnik wykazuje w niej wówczas (gdy zastosowanie ma art. 21 ust. 1 ustawy VAT) kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc. Organ podatkowy ma prawo kontroli prawidłowości samoobliczenia podatkowego. Ocenia prawidłowość działań podatnika zarówno w zakresie ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego, jak i prawidłowego zastosowania przepisów (R.Mastalski, op. cit. s.133). W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w samoobliczeniu podatku działanie organu ma doprowadzić do prawidłowego wykonania zobowiązania przez podatnika (art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy VAT). Organ weryfikuje zatem zawsze wysokość zobowiązania podatkowego, i to nawet wówczas, gdy podatnik wykaże, iż żadna kwota nie podlega wpłacie na rachunek właściwego urzędu skarbowego z tytułu podatku od towarów i usług. Nie jest bowiem możliwe ustalenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym bez zbadania, czy w ogóle powstało zobowiązanie podatkowe, a zatem czy i jaką kwotę podatku strona winna zapłacić na rzecz Skarbu Państwa. Przypomnieć bowiem należy, iż podatek należny stanowi iloczyn podstawy opodatkowania i odpowiedniej stawki (por. W. Nykiel [w:] Polskie prawo podatkowe, Wyd, Dyfin Warszawa 2003 r., s.196). Chcąc ustalić jego prawidłową wysokość (a tym samym sprawdzić prawidłowość wykazanej w deklaracji podatkowej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) organ podatkowy musi więc najpierw ocenić prawidłowość obliczenia podstawy opodatkowania i zastosowanych stawek. Musi zatem odnieść się do elementów konstrukcyjnych podatku, czyli świadczenia jakie obowiązany jest spełnić w celu wykonania zobowiązania podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej). Weryfikacja samoobliczenia podatku do towarów i usług możliwa jest jedynie w okresie, w którym zobowiązanie takie istnieje. W celu zapewnienia pewności obrotu ustawodawca przewidział bowiem instytucję przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). W wyniku upływu terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa, czyli stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć z mocy prawa (bez potrzeby wydania w tym zakresie jakiejkolwiek decyzji czy zgłaszania zarzutu przedawnienia przez stronę), nawet gdy wierzyciel podatkowy nie został zaspokojony (art. 59 § 1 pkt. 9 Ordynacji podatkowej por. też J.Zubrzycki w op. cit., s.286). Po upływie terminu przedawnienia organ podatkowy nie może zatem dokonywać kontroli prawidłowości określenia przez podatnika zobowiązania podatkowego, skoro zobowiązanie to nie istnieje. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług nie jest również możliwe określenie przez organ podatkowy (w drodze decyzji wydanej na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy o VAT) nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podlegającemu zgodnie z art. 21 ust. 1 tejże ustawy rozliczeniu w następnych okresach w wysokości innej niż wykazana w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Ustalenie wysokości tej nadwyżki wymaga bowiem uprzedniego ustalenia wysokości podatku należnego i naliczonego, a tym samym odniesienia się do wysokości zobowiązania podatkowego i elementów konstrukcyjnych podatku (czyli odniesienia się do danych ujawnionych w deklaracji podatkowej za dany miesiąc, których już w tym momencie nie można weryfikować i należy przyjąć je w wysokości wynikającej z deklaracji). Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatek od towarów i usług za czerwiec 2000 r. winien być zapłacony do 25 lipca 2000 r. Termin przedawnienia zobowiązania upłynął zatem z dniem 31 grudnia 2005 r. Decyzje organów podatkowych w tej sprawie zostały wydane w 2006 r. (I instancja) i 2007 r. (II instancja). W dacie ich wydania upłynął już termin przedawnienia zobowiązania za czerwiec 2000 r. i zobowiązanie to wygasło. Niedopuszczalne było zatem wydanie decyzji określającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości innej niż określona w deklaracji (por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2000 r., sygn. akt III SA 2050/99,opubl. w Lex pod nr 47094). Z tych względów zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 135 p.p.s.a. Z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania i niedopuszczalność weryfikacji deklaracji podatkowej za czerwiec 2000 r. zbędne jest odniesienie się do zarzutów skargi dotyczących braku podstaw do uznania czynności przesyłania katalogów klientom za czynność przekazania lub zużycia towarów na cele reklamy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a w zw. z § 14 ust.2 pkt 1 lit.a i § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. nr 163,poz. 1349 ze zm.). Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 p.p.s.a. A.B.