I SA/Łd 1018/10

Dnia 28 stycznia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2011 roku sprawy ze skargi Z. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2006 roku oddala skargę. W wyniku przeprowadzonej w dniach [...] r. – [...] r. kontroli podatkowej w przedsiębiorstwie Z. D. ustalono, że Podatnik zawyżył podatek VAT naliczony za miesiąc luty 2006 roku poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez PHU "A" A. H. z/s w Ł., ul. A 19. Decyzją z dnia [...] roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.i określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2006 roku w wysokości 8.718 zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ kontroli skarbowej podniósł, że Podatnik nie miał prawa odliczyć podatku naliczonego wykazanego na fakturze nr [...], wystawionej przez PHU "A", ponieważ firma ta w rzeczywistości nie istniała. Od ww. decyzji Z. D. odwołał się w dniu [...] roku zarzucając powyższej decyzji naruszenie: przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 121, 122, 125, 180, 181, 182, 191, 196, 199, 201, 209 Ordynacji podatkowej, przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego niewłaściwą interpretację. Podatnik wskazał, że jego przesłuchanie w charakterze strony odbyło się nie w jego sprawie lecz syna, K. D., a wniosek o jego ponowne przesłuchanie nie został uwzględniony. Ponadto przesłuchanie zostało przeprowadzone w warunkach nie gwarantujących mu swobody wypowiedzi, a odpowiedzi, których udzielał nie zostały w pełni zaprotokołowane. Co więcej, zdaniem Z. D. nie został pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Strona stwierdziła ponadto w odwołaniu, że oglądała dokumenty rejestracyjne firmy PHU "A" A. H., które jej zdaniem budziły zaufanie. Skarżący zauważa również, że organ kontrolny nie przesłuchał wnikliwie świadka R. J. W. i nie wyjaśnił rozbieżności w zeznaniach Z. D. i zeznaniach ww. świadka. Nie uwzględniono również wniosku o ponowne przesłuchanie R. J. W.. W ocenie odwołującego się postępowanie podatkowe prowadzone w stosunku do Jego osoby powinno zostać obligatoryjnie zawieszone, gdyż równolegle toczy się postępowanie przygotowawcze prowadzone przez organy ścigania. Nadto przed wydaniem stosownej decyzji organ II instancji winien zasięgnąć opinii prokuratury odnośnie dokonanych ustaleń. Pan Z. D. wniósł także o uzupełnienie materiału dowodowego w niżej wymienionym zakresie: przesłuchanie właściciela nieruchomości w Ł. przy ul. A 19, sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. nie były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A", ustalenie, czy firma "A" na przełomie lat 1999/2000 wykonywała remont wewnątrz kamienicy przy ulicy B i C , przesłuchanie zleceniodawcy i zabezpieczenie faktur, przeprowadzenie badań grafologicznych A. H.. Decyzją z dnia [...] roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej. W uzasadnieniu swojego stanowiska organ drugiej instancji wskazał, że kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zakup przez firmę Z. D. usługi zrzucania śniegu z dachu wraz z jego wywozem od PHU "A" A. H.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. materiał dowodowy zebrany przez organ kontrolny w toku prowadzonego postępowania daje podstawy do stwierdzenia, że faktura nr [...] została wystawione przez podmiot nieistniejący, co wynika przede wszystkim: 1. z zeznań A. H. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu [...] roku w ramach postępowania prokuratorskiego oraz zeznań A. H. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu [...]r., gdzie oświadczył on, że nie jest i nie był nigdy właścicielem firmy "A", nie zna Z. D., nie miał z nim żadnych kontaktów gospodarczych, nigdy nie świadczył usług i nie wystawiał faktur dla B Z. D., nie otrzymywał od D. żadnych pieniędzy, nie zna R. W. i nie otrzymywał od niego żadnej gotówki; 2. z informacji udzielonych przez Urzędy Skarbowe (US w Z., US w P., US Ł..-Ś., US Ł. - W., US Ł. – P., Ł. Urząd Skarbowy, [...] US Ł.- G., [...] US Ł.-G.,[...] US Ł.- B., [...] US Ł. – B.), z których wynika, że A. H. prowadzący rzekomo działalność pod nazwą PHU "A" w Ł., ul. A 19, NIP:[...], nie figuruje w rejestrze podatników tych urzędów, a ww. numer NIP należy do innego podatnika (osoby fizycznej); 3. z informacji udzielonych przez Prezydenta Miasta Ł., z których wynika, że A. H. nie figuruje i nie figurował w 2005 roku w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez poszczególne delegatury Urzędu Miasta Ł.; 4. z zeznań E. L., H. L., J. L. i E. L. przesłuchanych w dniu [...] roku przez organ odwoławczy, gdzie oświadczyli oni, że mieszkają w Ł. przy ul. A 19, i nie znają firmy PHU "A" A. H. ani jej rzekomego właściciela, nie znają również R. W., Z. D. oraz K. D., nigdy tych osób nie widzieli i nigdy się z nimi nie kontaktowali. Ponadto nikt (poza J. L.) nie prowadził pod ww. adresem działalności gospodarczej, a właścicielka nieruchomości (E. L.) nigdy nie wynajmowała nikomu lokalu w tej posesji; 5. z zeznań samego Z. D., gdzie oświadczył on, że przed 2008 rokiem nie był w siedzibie firmy "A", wszystkie dokumenty i rozliczenia gotówkowe za cały okres współpracy z PHU "A" odbierał R. W., który to pośredniczył w kontaktach pomiędzy Z. D., a A. H.; 6. z informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. przy piśmie z dnia [...]r., z której wynika, że jedynym źródłem dochodów R. W. w 2005 roku była praca w przedsiębiorstwie C Sp. z o.o., a ponadto w ocenie Dyrektora izby Skarbowej w Ł. R. W. z tytułu rzekomej współpracy z firmą PHU "A" A. H. nie otrzymywał żadnego wynagrodzenia. Tak przedstawione dowody zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wskazują, że A. H. nie wykonał na rzecz Z. D. usług udokumentowanych fakturą nr [...]. Przy czym za wiarygodne organ ten uznał zeznania A. H., ponieważ znajdują one potwierdzenie w innych dokumentach zebranych w sprawie, a ponadto Strona miała możliwość bezpośredniego skonfrontowania stanowiska z A. H. i zadania mu pytań w trakcie przesłuchania w dniu [...] roku, z czego Z. D.nie skorzystał. Ponadto w trakcie przeszukania siedziby firmy Z. D. znaleziono dwie pieczątki oznaczone PHU "A" A. H.. Jednakże z zeznań Strony wynika, że stemple te zostały Z. D. "podrzucone" przez R. W.. Przy czym organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom R. W., który unikał odpowiedzi na istotne pytania lub nie chciał na nie odpowiedzieć. Odnosząc się do pozostałych wniosków dowodowych Strony organ podatkowy podtrzymał stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., wyrażone w postanowieniu z dnia [...] roku, że nie są one zasadne. W szczególności sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A" zdaniem organu odwoławczego nie mogło wnieść nic nowego do sprawy, gdyż nie może to oddziaływać w jakikolwiek sposób na fakt ewentualnego świadczenia usług przez A. H. na rzecz Z. D.. Zdaniem organu brak wpływu na wynik rozstrzygnięcia ma również ustalenie, czy firma "A" wykonywała na przełomie lat 1999/2000 remont wewnątrz kamienicy położonej w Ł. przy ul. B i C. Zdarzenie tamto nie było przedmiotem przedmiotowego postępowania. Przeprowadzenie badań grafologicznych pisma A. H. było również bezcelowe, ponieważ w świetle całokształtu zebranego materiału dowodowego wynika, że to nie On wykonał sporną usługę na rzecz Strony. Poza tym zdaniem organu odwoławczego już pobieżna analiza podpisów A. H. pod protokołem z przesłuchania go w charakterze świadka w dniu [...] roku oraz na fakturze nr [...] daje podstawę do stwierdzenia, że podpisów tych nie składała ta sama osoba. W celu potwierdzenia, czy A. H. prowadził faktycznie działalność gospodarczą pod nazwą PHU "A" Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. sprawdził, jaki podmiot zarejestrowany został pod numerem REGON: [...] , widniejącym na pieczątce firmy oraz na fakturze VAT nr [...] z dnia [...] roku. Z informacji uzyskanej z ogólnopolskiej (i ogólnodostępnej) bazy znajdującej się pod adresem www.stat.gov.pl/regon wynika, że ww. numer REGON zarezerwowany jest od [...] r. dla zupełnie innego podmiotu gospodarczego. Tak więc również i te dane uwidocznione na spornej fakturze są nieprawdziwe (wcześniej organ odwoławczy dowiódł, że A. H. nie prowadził działalności pod adresem Ł., ul. A 19, a także nie posługiwał się numerem NIP:[...] ). Bezzasadne są również wnioski dowodowe zawarte w przesłuchaniu Strony z dnia [...] roku. Zarówno sprawdzenie billingów R. W., jak też przelewów, jakie dokonywał K. D. na konto W., nie wniesie nic nowego do sprawy i nie może wpłynąć na treść przedmiotowej decyzji. Organ odwoławczy ostatecznie udowodnił, że A. H. nie mógł wystawić spornych faktur, gdyż nie prowadził nigdy działalności gospodarczej pod nazwą PHU "A". Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie dał wiary zeznaniom R. W., a ewentualne rozliczenia K. D. z W. nie mają nic wspólnego z możliwością odliczenia przez Stronę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez nieistniejący podmiot. Ponadto całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwala jednoznacznie stwierdzić, że A. H. nie prowadził w 2006 roku działalności gospodarczej, tak więc faktura nr [...] została wystawiona przez podmiot nieistniejący. Tym samym Strona nie miała prawa odliczyć podatku VAT naliczonego wyszczególnionego na ww. dokumencie. W świetle powyższego, oceniając możliwość odliczenia przez Podatnika podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez PHU "A" A.. H. zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ l instancji prawidłowo powołał się na przepisy art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) cyt. ustawy o VAT. Podatnik nie zgodził się z powyższą decyzją i pismem z dnia [...] roku wniósł skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł.. W złożonej skardze Z. D. zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów: postępowania administracyjnego, tj. art. 7, 8 w zw. z art. 77, 78 i 80 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez wydanie decyzji w oparciu o nierzetelnie zgromadzony materiał dowodowy, a w konsekwencji wydanie decyzji, która nie znajduje odzwierciedlenia w całokształcie materiału dowodowego, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia sprawy w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Uzasadniając przedstawione zarzuty Skarżący wskazał, że organ odwoławczy oddalił szereg Jego wniosków dowodowych, a mianowicie: nie sprawdzono, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A", nie ustalono, czy przedsiębiorstwo "A" na przełomie 1999 i 2000 roku wykonywało remont wewnętrzny kamienicy przy ul. B iC, nie sprawdzono billingów rozmów telefonicznych A. H.. Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przywrócenie terminu do wniesienia skargi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie niniejszych rozważań należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zaskarżona decyzja nie narusza przepisów materialnego prawa podatkowego ani przepisów postępowania podatkowego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do procesowych zarzutów skargi należy wskazać, że nie znajdują one uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym sprawy. W szczególności zarzuty skargi odnośnie naruszenia przez organ podatkowy przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej k.p.a.) są bezpodstawne. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 pkt 2 ww. ustawy przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. Nie można zatem uznać, że organ odwoławczy naruszył art. 7 i 8 w zw. z art. 77, 78 i 80 k.p.a., gdyż przepisy te nie stanowiły podstawy prawnej skarżonego rozstrzygnięcia i nie mogą mieć zastosowania w sprawach, których sposób postępowania reguluje ustawa Ordynacja podatkowa. Przenosząc treść cyt. przepisów k.p.a., których naruszenie wskazała strona skarżąca, na grunt ustawy Ordynacja podatkowa należy stwierdzić, że organy podatkowe zastosowały się do wszystkich norm prawnych wynikających z treści art. 121, 122, 187, 188, 191 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim nie sposób zarzucić organom, że uchylały się od zgromadzenia i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący wszystkich dowodów, które mogły mieć wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Świadczyć o tym mogą czynności, jakie zostały wykonane w trakcie postępowania odwoławczego, a w szczególności: ponowne przesłuchanie skarżącego i wszystkich mieszkańców nieruchomości znajdującej się w Ł. przy ul. A 19 na okoliczność prowadzenia pod tym adresem działalności gospodarczej przez firmę "A", pozyskanie z Prokuratury Rejonowej Ł. – B. dokumentów dotyczących śledztwa, protokołu przeszukania pomieszczeń firmy Z. D. oraz przesłuchania w charakterze świadka A. H.. Ponadto pozyskano z Urzędu Skarbowego Ł.-P. dokumenty dotyczące miejsca zatrudnienia R. W., będącego domniemanym pełnomocnikiem firmy "A", a także informacje od Prezydenta Miasta Ł. na temat osób prowadzących działalność w Ł. pod adresem ul. A 19 oraz uzyskano oświadczenie J. T. (księgowej zatrudnionej w firmie skarżącego) dotyczące okoliczności współpracy Z. D. z firmą "A". Z treści art. 188 Ordynacji podatkowej wynika, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W wyrokach sądów administracyjnych artykułowany jest pogląd, że chociaż postępowanie dowodowe prowadzone jest przez organ i to on w głównej mierze zobligowany jest do kompletowania materiału dowodowego, są sytuacje w których strona musi "włączyć" się do toczącego się postępowania dowodowego i wykazać, że uprawnienie na które się powołuje i z którego skorzystała lub zamierza skorzystać faktycznie jej przysługuje. (vide: wyrok NSA z dnia 30 listopada 2000r. sygn. akt III SA 1939/99 wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2002 r. sygn. akt l SA/Gd 712/99, wyrok NSA z 1 czerwca 1999 r. sygn. akt III SA 5688/98 iż 6 czerwca 2000 r. sygn. akt III SA 1252/99)". Podsumowując zaznaczyć należy, że o ile organ podatkowy ma obowiązek zgromadzenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, o tyle nie jest on zobligowany do poszukiwania każdego dowodu, a jedynie do dopuszczenia tych dowodów, które mają istotne znaczenie dla sprawy, i które są mu znane (np. zostały przedstawione przez stronę, uzyskane w trakcie prowadzonego postępowania itp.). Odnosząc się konkretnie do zarzutów Skarżącego należy wskazać, że przeprowadzenie dowodów, o które wnosił skarżący było nieuzasadnione. Należy w tej mierze zgodzić się z organem podatkowym II instancji, że sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A" nie może oddziaływać w jakikolwiek sposób na fakt ewentualnego świadczenia usług przez A. H. na rzecz skarżącego. Ponadto brak wpływu na wynik rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy miałoby również ustalenie, czy firma "A" wykonywała na przełomie lat 1999/2000 remont kamienicy położonej w Ł. przy ul. B i C. Okoliczność ta nie była bowiem przedmiotem postępowania w sprawie i nie mogło mieć żadnego wpływu na treść zaskarżonej decyzji, gdyż postępowanie w przedmiotowej sprawie dotyczy roku 2006, a nie lat 1999 i 2000. Natomiast sprawdzenie billingów rozmów telefonicznych, jakie przeprowadził skarżący mogłoby jedynie wykazać, czy skarżący faktycznie nawiązywał połączenia z konkretnymi numerami telefonów, a nie wykazać, że skarżący rzeczywiście rozmawiał z A. H. w przedmiocie robót rozliczonych spornymi fakturami. Jak wyżej już zostało wskazane skarżący mógł osobiście dostarczyć billingi organom podatkowym, czego jednak nie uczynił. Przechodząc do meritum należy podnieść, że przedmiotem sporu, jaki zaistniał pomiędzy stronami jest kwestia prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze [...] , wystawionej przez PHU "A" A. H., czyli podmiot jak zostanie to poniżej dowiedzione nieistniejący. Zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. W świetle powyższego w rozpoznawanej sprawie zaistniały wszelkie podstawy prawne i faktyczne do ograniczenia prawa podatnika do obniżenia podatku należnego przez organy podatkowe z faktur pochodzących od podmiotu nieistniejacego, w rozumieniu powołanych przepisów prawa. Ustalenia organów podatkowych potwierdzają w sposób niewątpliwy, że faktura zawierająca podatek naliczony, o który strona obniżyła w analizowanym miesiącu 2006 r. podatek należny, to faktura wystawiona przez podmiot nieistniejący. Nie można bowiem uznać za prawidłowe w rozumieniu cyt. przepisów faktury, która zawierała w nazwie wystawcy rachunku wpis firmy nie istniejącej (nie figurującej w rejestrach właściwych miejscowo urzędów miejskich i skarbowych) i operowała fikcyjnym adresem, co potwierdziły również zeznania świadków. Faktura taka nie ma mocy dowodowej w rozliczeniu podatku VAT. Nie może zatem stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikającą z niej kwotę. Ryzyko tego typu sytuacji obciąża podatnika. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że wskazany w zakwestionowanej fakturze A. H. nie prowadził działalności pod adresem Ł., ul. A 19, a także nie posługiwał się numerem NIP:[...]) i REGON: [...]widniejącym na pieczątce firmy oraz na fakturze VAT. Ponadto z informacji uzyskanej z ogólnopolskiej i ogólnodostępnej bazy znajdującej się pod adresem www.stat.gov.pl/regon wynikało, że ww. numer REGON zarezerwowany jest od [...] r. dla zupełnie innego podmiotu gospodarczego. Dbający należycie o swoje interesy skarżący, wielokrotnie współpracujący z firmą PHU A, powinien zainteresować się swoim kontrahentem i dokonać ustaleń co do zasad jego funkcjonowania. Tymczasem z zeznań samego Z. D. wynika, że przed 2008 rokiem nie był on w siedzibie firmy "A", a wszystkie dokumenty i rozliczenia gotówkowe za cały okres współpracy z PHU "A" powierzył R. W.i, który to pośredniczył w kontaktach pomiędzy skarżącym, a A. H.. Natomiast z informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.- P (pismo z dnia [...]r.), wynika, że jedynym źródłem dochodów R. W. w 2005 roku była praca w przedsiębiorstwie C Sp. z o.o., a nie współpraca z PHU A. Sprawdzenie zasad funkcjonowania PHU A umożliwiał skarżącemu zgodnie art. 96 ust. 13 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym to właśnie podatnik ma uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem do naczelnika urzędu skarbowego o potwierdzenie, czy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jeśli tego nie uczyni, a okoliczności transakcji w niniejszym postępowaniu niewątpliwie mogły budzić wątpliwości, i w konsekwencji kontrahent okaże się niezarejestrowanym, podatnikiem VAT, a co więcej nieistniejącym podmiotem, podatnik ponosi negatywne konsekwencje braku staranności. Wykluczonym jest bowiem wówczas skorzystanie z prawa do obniżenia VAT należnego o naliczony wynikający z faktur dokumentujących takie transakcje (por. wyrok WSA z dnia 6 stycznia 2009 r., sygn. akt IIIS.A./Gl 604/08, LEX nr 487285). Reasumując w syntetycznej formie Sąd po analizie akt sprawy stwierdził, iż ustalenie, że faktura, na podstawie której skarżący dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego, jest fikcyjna, gdyż podmiot podający się za sprzedawcę ("A" A. H.) faktycznie nie istniał, było wystarczającą przyczyną zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego. Wywodząc więc, że zaskarżona decyzja jest zgodna z przepisami podatkowego prawa materialnego i nie narusza przepisów postępowania podatkowego zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa, Sąd skargę oddalił stosownie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.). P.Z-C.