I SA/Łd 1067/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za rok 2016 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi radcy prawnemu M. K. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Zaskarżoną decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta B. z [...] odmawiającą M. K. umorzenia zaległości podatkowych z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za rok 2016. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie. M. K., wnioskiem z dnia 18 kwietnia 2016r. skierowanym do Burmistrza Gminy i Miasta B., zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. A. Wniosek uzasadnił długotrwałą nieuleczalną chorobą, operacją i udarem niedokrwiennym mózgu. Ma orzeczony znaczny stopień niepełnosprawności. Wskutek choroby i związanego z nią leczenia znalazł się w trudnej sytuacji materialnej uniemożliwiającej zapłatę podatku. Burmistrz Gminy i Miasta B., decyzją z dnia [...], odmówił M. K. umorzenia zaległości podatkowych w wysokości 5.684,00 zł z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za rok 2016, w tym: I raty w kwocie 2.842,00 zł i II raty w kwocie 2.842,00 zł. W toku prowadzonego postępowania wszczętego wnioskiem M. K., organ podatkowy ustalił, że wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, gdyż grunty i budynki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej wydzierżawił innym podmiotom. Na terenie nieruchomości położonej w B. przy ul. A zlokalizowane są budynki piekarni o powierzchni użytkowej 270,00 m2 wraz z drogami dojazdowymi. Z tytułu dzierżawy piekarni podatnik otrzymuje miesięczny czynsz w wysokości 1.220,00 zł, którego wysokość wystarcza na zapłatę podatku od nieruchomości. Poza ww. nieruchomością wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 16,16 ha fiz., z którego dochód wynosi 11.809,52 zł, przy rocznym wymiarze podatku w wysokości 242,00 zł. Otrzymuje emeryturę w wysokości brutto: w styczniu i lutym 2016r. w kwocie 2.424,67 zł, a od marca 2016r. w kwocie 2.430,49 zł. Według oświadczenia wnioskodawcy miesięczne wydatki stanowią kwotę 3.500,00 zł (utrzymanie rodziny, spłata zaciągniętego kredytu z powodu suszy w 2015r., koszty leczenia). W gospodarstwie domowym razem z podatnikiem mieszka żona i syn. W wyniku analizy i oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy uznał, że w rozpatrywanej sprawie zachodzą okoliczności potwierdzające istnienie ważnego interesu podatnika, przejawiające się w pogorszeniu warunków materialnych, w szczególności wskutek długotrwałej choroby podatnika. Korzystając z uznania administracyjnego, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, organ podatkowy odmówił jednak umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016. W ocenie organu przedstawione przez wnioskodawcę okoliczności nie są wystarczające do zastosowania ulgi podatkowej, gdyż organ obowiązany jest do wyważenia interesów społeczności lokalnej w ten sposób, aby nie doznały one uszczerbku spowodowanego brakiem środków z tytułu wpłacanych podatków. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji SKO w S. w decyzji z [...] wskazało m.in., że organ podatkowy nie kwestionował trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej skarżącego, czego konsekwencją było ustalenie istnienia ważnego interesu podatnika, określonego w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, determinującego możliwość umorzenia istniejących zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016. Korzystając jednak z przyznanego mu wolą ustawodawcy uznania administracyjnego, organ odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. Następnie organ odwoławczy zauważył, że z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ podatkowy wynika, iż w postępowaniu prowadzonym w związku ze złożonym wnioskiem M. K. o umorzenie zaległości podatkowych, ustalono, że: 1) na miesięczne dochody gospodarstwa domowego składają się: emerytura podatnika w wysokości 2.008,00 zł (do wypłaty) i czynsz z tytułu wydzierżawienia gruntów i budynków do prowadzenia działalności gospodarczej w wysokości 1.220,00 zł (umowa dzierżawy zawarta pomiędzy M. K., a B s.c. H. P. i H. C., ul. A, B.), a ponadto dochód roczny z gospodarstwa rolnego o powierzchni 16,16 ha fiz. w wysokości 11.809,52 zł; 2) na miesięczne wydatki gospodarstwa domowego składają się: koszty utrzymania rodziny, spłata kredytu bankowego, koszty leczenia, łącznie w wysokości 3.500,00 zł - podanej przez podatnika do protokołu o stanie majątkowym. Na podstawie orzeczenia wydanego [...] marca 2016r. przez Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w S., M. K. został zaliczony do znacznego stopnia niepełnosprawności w okresie do 31 marca 2018r. Potwierdzenie w materiale dowodowym znajduje też fakt długotrwałej choroby skarżącego (karty leczenia szpitalnego). Mając na uwadze powyższe ustalenia Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że sytuacja finansowa i zdrowotna, w jakiej znajduje się skarżący, jest trudna. Opisane okoliczności wskazują, że sytuacja ta odpowiada kryteriom przesłanki ważnego interesu podatnika, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Kolegium ustalenie istnienia przesłanki, przy zaistnieniu której możliwe jest umorzenie zaległości podatkowych, nie wiąże jednak organu podatkowego w zakresie wydania korzystnej decyzji, zgodnie z oczekiwaniami podatnika. Decyzja podejmowana w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ma bowiem charakter uznaniowy, co oznacza, że nawet w przypadku wystąpienia w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika lub/i przesłanki interesu publicznego organ podatkowy udziela lub odmawia udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. Podjęcie rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego wymaga, aby interes społeczny i słuszny interes obywatela (niejednokrotnie sprzeczne), zostały należycie wyważone. Temu celowi służy analiza sytuacji osobistej i materialnej zobowiązanego i związana z tym realność spłaty zadłużenia. Z włączonej do akt rozpatrywanej sprawy decyzji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2016 wynika m.in., że podatek od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 5.481,00 zł, a podatek od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 2.471,00 zł. Łącznie podatek od nieruchomości na rok 2016 od przedmiotów będących w posiadaniu dzierżawców prowadzących działalność gospodarczą wynosi 7.952,00 zł. Uzyskiwany z tytułu dzierżawy tych przedmiotów czynsz wynosi w stosunku rocznym 14.640,00 zł (1.220,00 zł miesięcznie). Rację ma więc organ podatkowy, że dochód z tytułu czynszu powinien wystarczać podatnikowi na uregulowanie należności podatkowych. Trudna sytuacja materialna skarżącego ma jednak niewątpliwie odniesienie do zmniejszenia dochodów uzyskiwanych z gospodarstwa rolnego z uwagi na jego niezdolność do pracy, uzasadnioną długotrwałą chorobą i ponoszenie związanych z nią uzasadnionych wydatków. Na podstawie kontroli przebiegu postępowania podatkowego prowadzonego przed organem pierwszej instancji SKO w S. stwierdziło, że zostało ono przeprowadzone zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, zaś ocena materiału dowodowego i wnioski wyprowadzone z tej oceny są prawidłowe. Organ podatkowy w toku postępowania o zastosowanie wnioskowanej ulgi podatkowej ustalił istnienie przesłanki warunkującej umorzenie zaległości podatkowej określonej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej i zasadą zupełności postępowania zawartą w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Mimo takiego ustalenia organ odmówił skarżącemu udzielenia ulgi, argumentując rozstrzygnięcie działaniem w granicach przyznanego mu uznania administracyjnego. Na powyższą decyzję organu odwoławczego M. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzucił że Kolegium nie powiadomiło go o terminie posiedzenia w sprawie jego odwołania i możliwości wypowiedzenia się co do zasadności wniosku o umorzenie zaległości podatkowych oraz o możliwości dostarczenia dokumentów, które mogły mieć wpływ na rozpatrzenie sprawy. Zarzucił, że organ pierwszej instancji pominął przy rozpatrzeniu jego wniosku ponoszone przez niego wydatki (podatek z tytułu dzierżawy, składki KRUS, ubezpieczenie budynków, samo-chodów, spłatę zaciągniętych kredytów). Organ nie wziął także pod uwagę podwyżki podatku od nieruchomości. W przekonaniu skarżącego jego trudna sytuacja materialna i sytuacja zdrowotna uzasadnia umorzenie zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W piśmie z dnia 1 kwietnia 2017 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił dodatkowo naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie go na skutek przyjęcia, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające umorzenie należności podatkowej, w sytuacji gdy z materiału dowodowego w sposób jasny wynika, że zachodzi ważny interes podatnika pozwalający na udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania. Wskazał na pominiecie przez organy przesłanki interesu publicznego. Jednocześnie oświadczył, że jego mocodawca nie uiścił w całości ani w części kosztów zastępstwa prawnego udzielonego mu w ramach świadczonej pomocy prawnej z urzędu. Z uwagi na powyższe wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa prawnego pełnomocnika z urzędu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona. Przed przystąpieniem do oceny zgodności skargi z obowiązującym prawem niezbędnym jest przywołanie treści zastosowanych przez organy przepisów i ich wykładni ażeby móc wykazać , iż wydana decyzja obarczona jest wadą , które eliminuje ją z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Op. organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten przewiduje dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową. Spójnik "lub" użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich. Oznacza to, iż organ podatkowy w każdym wypadku winien zbadać sprawę pod kątem spełnienia obu przesłanek. Sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, w którym to przepisie ustawodawca używa pojęć nieostrych – "ważny interes podatnika", "interes publiczny", nie daje podstaw do przyjęcia, iż istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego, czy też wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Zaakceptować przy tym należy pogląd, iż ogólną dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji umorzenia zaległości podatkowych, jako nieefektywnej formy wygaszania zobowiązań podatkowych i jako odstępstwa od zasady powszechnego opodatkowania. Wpływy z podatków przeznaczane są bowiem na realizację różnych celów społecznych, a więc odpowiednio do tej okoliczności, odstąpienie od ich poboru musi być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako ważny interes podatnika lub interes publiczny (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2013 r. o sygn. akt II FSK 1535/11). Nie można też zapominać, iż decyzja wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ma charakter uznaniowy. Uznaniowy charakter decyzji nie powoduje jednak, że ma być ona całkowicie dowolna. Organ podejmując negatywną dla podatnika decyzję, nawet mającą charakter uznaniowy, jest zobowiązany do wskazania i uzasadnienia motywów, którymi się kierował, co jest zgodne z wymogami państwa prawnego (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r. o sygn. akt II FSK 2013/11 dostępny na stronie internetowej www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Każdorazowo, odmowa uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi - przy spełnieniu przesłanek do jej udzielenia - wymaga wyważenia pomiędzy owymi przesłankami a powszechnie akceptowalnymi zasadami społecznymi: sprawiedliwością, równością, czy obowiązkiem ponoszenia kosztów funkcjonowania wspólnoty przez jej członków. Wyważenie, to w gruncie rzeczy wykazanie, które z wyżej wskazanych zasad mogą mieć pierwszeństwo przed ważnym interesem podatnika albo w ramach interesu publicznego, które z nich warstwie aksjologicznej są "ważniejsze". Zatem negatywne rozstrzygnięcie, podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Zdaniem Sądu, ocena przesłanki "ważnego interesu podatnika" przy zastosowaniu ulgi podatkowej nie może się ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych powinno być formą pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. W konsekwencji, ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. W niniejszej sprawie organy obu instancji stwierdziły, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, przyjęły jednak, że mają możliwość nieuwzględnienia wniosku skarżącego z uwagi na przyznany im wolą ustawodawcy charakter rozstrzygnięcia w ramach powołanej normy prawnej , oparty na tzw. uznaniu administracyjnym . Najdobitniej o tym świadczą te stwierdzenia, w których organ odwoławczy podaje, że sytuacja finansowa i zdrowotna skarżącego jest trudna i odpowiada kryteriom przesłanki ważnego interesu podatnika, nie wiąże jednak w zakresie wydania korzystnej decyzji , gdyż ta ma charakter uznaniowy a to oznacza, że nawet przy spełnieniu wskazanej przesłanki, tak jak w niniejszej sprawie, organ uprawniony jest do odmowy udzielenia ulgi. Dostrzec należy, że in fine uzasadnienia decyzji na str. 3 tego opracowania organ wskazuje na konieczność wyważenia obu interesów wskazanych w art. 67 a § 1 Op. jednakże nie rozważa czy wzgląd na interes publiczny nie stoi na przeszkodzie odmówieniu umorzenia zaległości, opisując sytuację materialną strony oraz stan zdrowa konstatując, że wydana decyzja nie nosi cech dowolności. W ocenie Sądu, stanowisko organów podjęte w niniejszej sprawie, jak podnoszą, w ramach uznania administracyjnego, nie zostało przekonująco uzasadnione. Skarżący w piśmie zatytułowanym – Pismo pełnomocnika ustanowionego z urzędu, słusznie zwraca uwagę na to, że organy w ogóle nie rozważają czy odmowa udzielenia ulgi w okolicznościach niniejszej sprawy nie narusza interesu publicznego. Jak wynika z wcześniejszych wywodów, art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej wskazując na dwie przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych, nie wymaga ich łącznego spełnienia jednakże obie one muszą być przed podjęciem decyzji poddane ocenie ażeby móc następnie dokonać sądowej kontroli czy nie doszło do przekroczenia granic uznania administracyjnego. W judykaturze podnosi się bowiem, że wydawanie decyzji opartych na uznaniu administracyjnym nie może oznaczać woluntaryzmu, dowolności czy arbitralności (por. wyrok NSA z 14 stycznia 2011 r. sygn. I OSK 1496/10 ). Co więcej przez wzgląd na tę przesłankę wskazuje się, że jeśli w sprawach pozostawionych przez przepisy uznaniu administracyjnemu interes społeczny nie stoi temu na przeszkodzie i leży to w możliwości organu administracji, organ ten ma obowiązek załatwić sprawę w sposób pozytywny dla strony ( por. wyrok NSA w Warszawie 11 czerwca 1981 r. sygn. SA 820/81 ). Oznacza to, że prawidłowe zastosowanie art. 67a Op. wiąże się z obowiązkiem ustalenia przez organ podatkowy, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji organ podatkowy powinien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie, by na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Jest zatem obowiązany dokładnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy (art. 122 Op.), a w szczególności w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy (art. 187 § 1 Op.) oraz wszechstronnie i wnikliwie rozważyć całokształt tego materiału (art. 191 Op.). Dopiero po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy może dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a Op. Oceniając zaskarżoną decyzję w tak zakreślonych granicach, Sąd stwierdza, że o ile organy obu instancji w sposób należyty dokonały zarówno ustaleń faktycznych, jak i oceny przesłanki ważnego interesu podatnika, którego wystąpienie odnotowują, to zdaniem sądu zabrakło w zaskarżonej decyzji należytego rozważenia drugiej przesłanki udzielenia ulgi, tj. przesłanki interesu publicznego, czym naruszono przepisy art. 121, 122 i 187 § 1 Op., a w konsekwencji art. 67a § 1 pkt 3 Op. Nie ma bowiem żadnego odniesienia czy wzgląd na interes publiczny nie stoi na przeszkodzie udzieleniu odmowy wnioskowi podatnika. Zdaniem Sądu, przesłankę interesu publicznego należy analizować wielopłaszczyznowo, w szczególności, nie można utożsamiać go wyłącznie z interesem fiskalnym w tym przypadku interesem budżetu gminy. Interes publiczny powinien uwzględniać także potencjalne wydatki, np. w dziedzinie pomocy społecznej, które mogą być ponoszone przez Państwo ( Gminę ) w razie nieuwzględnienia ulgi. Jak wskazuje NSA w wyroku z 11 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3824/14 - odnoszenie przesłanki interesu publicznego do zasady terminowego płacenia podatków, czy zapewnianie wpływów do Skarbu Państwa jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia. Interes publiczny to nie tylko zapewnienie maksymalnych środków po stronie dochodów budżetu państwa, ale też ograniczenie wydatków z budżetu, np. na pomoc społeczną. W okolicznościach niniejszej sprawy organ nie zbadał, czy na skutek dochodzenia zaległości podatkowych od skarżącego, Gmina w efekcie nie poniesie większych kosztów niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Organ co prawda uznaje za regułę w tego rodzaju sprawach obowiązek rozważenia w jaki stosunku pozostają ważny interes podatnika i interes publiczny, jednakże tego w sprawie nie czyni. Z jednej strony organ zauważa, że ma miejsce trudna sytuacja materialna strony z uwagi na stan zdrowia wnioskodawcy ( nieuleczalna choroba, orzeczenie o niepełnosprawności, konieczność ponoszenia wydatków m.in. spłaty kredyty wywołanego klęską suszy, kosztów leczenia, utrzymania rodziny, etc. ) co wpływa na zmniejszenie dochodów, jednakże jednocześnie nie podejmuje oceny następstw odmowy udzielenia ulgi, przy uwzględnieniu posiadanych przychodów w ogólności, liczebności rodziny podatnika, konieczności jej utrzymania, z punktu widzenia ewentualnych następstw podjętej decyzji, przekładających się chociażby na ograniczenie dostępu do szczególnej opieki zdrowotnej dla strony, jako niepełnosprawnej osoby, korzystającej z gwarancji konstytucyjnych ( art. 68 , art. 69 Konstytucji RP ). Istotą decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej z punktu widzenia podatnika, a wydaje się, że właśnie ta perspektywa jest tutaj najważniejsza, jest więc nie zupełność przeprowadzonego postępowania, ale wybór możliwej alternatywy przez organ podatkowy. Zasada zaufania do organów statuowana w art. 121 § 1 Op. wymaga, żeby ten wybór był racjonalny, obiektywny, oparty na okolicznościach konkretnej sprawy. I właśnie w tym zakresie sąd administracyjny powinien dokonać oceny decyzji uznaniowej także w odniesieniu do samego wyboru co do umorzenia lub odmowy umorzenia zaległości podatkowej. W świetle powyższego zaskarżona decyzja jawi się jako pozbawiona elementu rzetelnej oceny sytuacji podatnika z punktu widzenia interesu publicznego albowiem ustalenie konsekwencji, jakie będzie miało egzekwowanie zaległości podatkowych dla podatnika i jego rodziny, jest kluczowe z punktu widzenia klauzuli ważnego interesu podatnika. Rozpoznając ponownie wniosek podatnika, organ zobowiązany będzie do dokonania szczegółowej oceny, czy wobec zaistnienia jednej z przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (ważny interes podatnika), sytuacja życiowa podatnika uprawnia go do udzielenia wnioskowanej ulgi oraz czy szeroko rozumiany interes publiczny, o czym mowa we wcześniejszych rozważaniach, również przemawia za udzieleniem ulgi . Pozostawienie poza zakresem oceny przesłanki interesu publicznego nie pozwalało na przyjęcie za jedyne możliwe rozwiązanie w oparciu o przyznane organom uznanie administracyjne, odmówienie prośbie skarżącego. W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, organy naruszyły w niniejszej sprawie zarówno przepis prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 O.p., jak i wskazane przepisy prawa procesowego. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 250 § 1 p.p.s.a. m.m.