I SA/Łd 1074/04

Dnia 10 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA W. Jarzębowski (spr.), Sędziowie NSA J. Brolik, Asesor C. Koziński, Protokolant T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2005 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [..] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] skierowaną do P. C.- Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. określił zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości 1.675 zł. Decyzją z tej samej daty i tej samej treści organ podatkowy wymierzył zobowiązanie podatkowe J. C.. Powyższe decyzje zostały wydane na tle następującego stanu faktycznego. W dniu 20 listopada 2002 r. małżonkowie P. i J. C. sprzedali spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w Ł. przy ul. A 1/7 za cenę 33.500 zł., nabytego w 1998 r. Małżonkowie C. nie uiścił zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży lokalu. W dniu 2 grudnia 2002 r. J. C. złożyła oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wskazanego powyżej lokalu zostanie wydatkowany na "częściowy zakup w drodze przetargu ogłoszonego przez Spółdzielnię Mieszkaniową A mieszkania lokatorskiego spółdzielczego". W związku ze złożonym oświadczeniem organ podatkowy poinformował J. C., iż stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej w skrócie updof, nie może wraz z mężem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, bowiem przepisy nie przewidują zwolnienia, jeśli środki ze sprzedaży mieszkania zostaną przeznaczone na zakup spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Na okoliczność poinformowania podatniczki o stanowisku organu sporządzono protokół datowany na dzień 20 grudnia 2002 r. (karta 5 akt adm.). Pismem z dnia 18 maja 2004 r. P. i J. C. wnieśli o wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. (karta 9 akt adm.). W uzasadnieniu wniosku poinformowali, iż przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu przy ul. A nie zostanie wydatkowany na cele i w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w/w ustawy oraz że przeznaczyli pieniądze ze sprzedaży powyższego lokalu na nabycie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w Ł. przy ul. C 2. Organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko, zaprezentowane podatnikom w toku postępowania i uznał, że przychód uzyskany ze sprzedaży podlega opodatkowaniu. Wyliczył w związku z powyższym przypadający odrębnie na każdego z małżonków przychód w wysokości 16.750 zł i określił 10 % zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 1,675 zł, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b w/w ustawy. Od powyższych decyzji państwo C. w dniu 14 lipca 2004 r. wnieśli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. , żądając ich uchylenia. Skarżący zarzucili, iż skierowane do nich decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b w/w ustawy. Podnieśli, iż spełniają warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego we wskazanym przepisie, gdyż całą uzyskaną ze sprzedaży lokalu cenę przeznaczyli na zakup spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu przy ul. 2. Nadto podkreślono, że nabycie przedmiotowego prawa daje możliwość jego przekształcenia w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, jednakże skarżący nie są w stanie w chwili obecnej wykupić mieszkania. Do odwołania załączono umowę o spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego z dnia 27 listopada 2002 r. W dniu 22 września 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał dwie odrębne decyzje dotyczące obojga małżonków, utrzymując w mocy decyzje organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w/w ustawy wynika, że podatnik będzie zwolniony z zapłaty podatku, jeżeli uzyskany ze sprzedaży lub zamiany nieruchomości dochód przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a. Systematyka art. 21 ust. 1 pkt 32 wskazuje, że możliwość odroczenia płatności podatku od sprzedaży lub zamiany nieruchomości lub praw majątkowych na dwa lata poprzez złożenie stosownego oświadczenia dotyczy tylko sytuacji, o których mowa pod lit. a przywołanego przepisu. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b nie przewiduje dwuletniego terminu do uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego, bądź jego części zajmowanego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale lokalu lub budynku. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie podatnicy nie wydatkowali środków uzyskanych ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu bezpośrednio na cele enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w/w ustawy lecz na objęcie oraz remont (kwotę 6.000zł) mieszkania zajmowanego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale lokalu, to nie mogą skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Dyrektor Izby skarbowej podkreślił również, że ścisła i gramatyczna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b ustawy prowadzi do wniosku, iż warunkiem ulgi podatkowej jest wykazanie bezpośredniego związku między uzyskanym ze sprzedaży przychodem a objęciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. W kontekście tej wykładni organ odwoławczy uznał, iż w akcie notarialnym z dnia 20 listopada 2002 r. (dokumentującym sprzedaż lokalu własnościowego) brak jest niezbędnego do zastosowania tego przepisu stwierdzenia, iż celem umowy sprzedaży była zamiana zbywanego przez małżonków lokalu, na inny lokal mieszkalny dotychczas zajmowany na podstawie decyzji administracyjnej przez druga stronę umowy. W skardze z dnia 19 października 2004 r., skierowanej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego małżonkowie wskazali na szereg trudności finansowych związanych z nabyciem nowego mieszkania, nadto podkreślili, iż całą kwotę ze sprzedaży mieszkania własnościowego przeznaczyli na zakup mieszkania lokatorskiego. Zakwestionowali w związku z powyższym interpretację przepisów dokonaną przez organ odwoławczy, w szczególności, iż nie wykazali związku pomiędzy transakcjami sprzedaży i zakupu nowego mieszkania. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedziach na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd zważył, co następuje: Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b updof wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w całości, jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian tych nieruchomości lub praw, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części, zajmowanego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale lokalu lub budynku. Z przepisu tego wynika, iż przychody uzyskane ze sprzedaży określonych wyżej nieruchomości i praw wolne są w całości od podatku dochodowego. Warunkiem zwolnienia jest dokonanie sprzedaży tych składników majątkowych w celu uzyskania w zamian nich m.in. spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu ( dalsza część hipotezy nie miałaby zastosowania w tej sprawie). Zastosowanie powyższej ulgi podatkowej w tej sprawie zależne jest zatem od wykazania związku między przychodem uzyskanym ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, a nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Związek ten może być wykazany w jakikolwiek sposób. Nie można jednak zgodzić się z organem odwoławczym, iż brak stosownego zapisu w akcie notarialnym z dnia 20 listopada 2002 r. o celu, do którego zmierzali zbywcy wyklucza wykazanie istnienia związku między tym zbyciem, a nabyciem mieszkania lokatorskiego. Ustawodawca nie zawarł bowiem wymogu, iż podatnik w umowie zbycia musi wskazywać cel transakcji uprawniający go do skorzystania z ulgi. W związku z powyższym organy podatkowe powinny ocenić cel działania skarżących na podstawie wskazywanych przez nich faktów i okoliczności, a mianowicie: - w oświadczeniu z dnia 2 grudnia 2002 r. złożonego dwanaście dni po zbyciu mieszkania własnościowego J. C. stwierdziła, iż kwota uzyskana ze sprzedaży przeznaczona zostanie na nabycie mieszkania lokatorskiego, - mieszkanie własnościowe (mniejsze) sprzedane zostało za kwotę 33.500,00 zł, zaś wkład mieszkaniowy na mieszkanie lokatorskie (większe) wynosił 46.547,20 zł., co oznacza, iż cały przychód ze sprzedaży został przeznaczony na uzyskanie mieszkania lokatorskiego. Skarżący stwierdzali bowiem, iż byli w trudnej sytuacji finansowej i mięli trudności ze zgromadzeniem wymaganego wkładu, - umowa o spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zawarta została przez J. C. w dniu 27 listopada 2002 r., a więc siedem dni po sprzedaży mieszkania własnościowego. W jej treści wskazano już konkretny lokal, który mięli otrzymać C. Oczywistym jest, iż zawarcie tej umowy wymagało wcześniejszego przeprowadzenia przez skarżących rozmów ze spółdzielnią. Wskazuje to na celowe i planowe postępowanie podatników. Zbywając lokal własnościowy działali w celu uzyskania następnego, większego lokalu, chociaż na prawach lokatorskich. W związku z powyższym organ podatkowy naruszył art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b updof nie stosując go w tej sprawie, oraz dokonał błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego wywodząc, iż skarżący nie wykazali istnienia bezpośredniego związku pomiędzy sprzedażą własnościowego prawa do lokalu, a objęciem w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Z uwagi na powyższe należało zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.