I SA/Łd 1089/14

Dnia 18 listopada 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2014 roku sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki A z siedzibą w S. w podatku od towarów i usług za luty 2011 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., którą orzeczono o odpowiedzialności A. G. jako członka zarządu, za zaległości podatkowe Spółki z o. o. A z siedzibą w S. z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2011 r., w kwocie 113.992,90 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji wyniosły 17.457 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za luty 2011 r. spółka wykazała podatek podlegający wpłacie, w wysokości 114.147 zł, który nie został uiszczony. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki, na podstawie tytułu wykonawczego [...] z dnia [...] r. okazało się częściowo bezskuteczne. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności A. G. za zaległości podatkowe podatnika spółki w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. W dniu 3 listopada 2011 r. do organu podatkowego wpłynął wniosek strony o umorzenie powyższego postępowania z uwagi na prowadzenie egzekucji administracyjnej przeciwko spółce. A. G. podniósł, że organ egzekucyjny dokonał w dniu 12 października 2011 r. zajęcia wierzytelności spółki stwierdzonych prawomocnymi wyrokami sądów. Wskazane wierzytelności w łącznej kwocie wraz z kosztami procesu na dzień 3 października 2011 r. wyniosły 31.317,15 zł, natomiast zaległość podatkowa spółki w podatku od towarów i usług za luty 2011 r., na dzień wszczęcia postępowania wynosiła 114.147 zł. Ponadto Spółkę obciążała zaległość w podatku od towarów i usług za marzec 2011r. w kwocie 19.886,50 zł. Wniosek z dnia 21 lutego 2011 r. o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku spółki, złożony w Sądzie Rejonowym dla Ł. Ś. w dniu 22 lutego 2011 r. przez Prezesa zarządu – A. G. został oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. z dnia 19 kwietnia 2011 r. ponieważ majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania. Również wniosek spółki z dnia 22 marca 2011 r. o udzielenie pomocy de minimis w formie odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za luty i marzec 2011 r. do czerwca 2011 r. został decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. rozpatrzony negatywnie. Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony za zaległości podatkowe podatnika - spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za luty 2011 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Organ podatkowy pierwszej instancji ocenił, opierając się na sprawozdaniach finansowych za okres 2008-2010, że sytuacja finansowa spółki ulegała stałemu pogorszeniu: nastąpił wzrost zobowiązań, kapitał własny wykazywał wielkości ujemne, wskaźniki płynności finansowej wykazywały wielkości znacznie poniżej wartości wskazanych za bezpieczne, wobec czego w ocenie organu podatkowego już na dzień 31 grudnia 2008 r. kondycja finansowa spółki uzasadniała wystąpienie do sądu z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. W odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności: 1) art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako: O.p.), poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności A. G. za zaległości podatkowe spółki, 2) art. 122 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, 3) art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie zebrania i wnikliwego rozpatrzenie całego materiału dowodowego, 4) art. 191 O.p. poprzez nieuzasadnione uznanie okoliczności za udowodnione pomimo braku wszechstronnej oceny całego materiału dowodowego. W uzasadnieniu odwołania skarżący podkreślił, że członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki dopiero od momentu stwierdzenia bezskuteczności prowadzonej egzekucji z majątku spółki w całości lub w części, natomiast egzekucja wobec Spółki A jest nadal prowadzona. Organ egzekucyjny nie wydał żadnego formalnego aktu prawnego, z którego wynikałoby, że egzekucja jest w części nieskuteczna, co w konsekwencji w przypadku wykonania zaskarżonej decyzji doprowadziłoby do równoległego prowadzenia postępowań egzekucyjnych wobec spółki i członka jej zarządu. Ponadto strona podniosła, że wbrew ustaleniom organu pierwszej instancji spółka nadal posiada majątek, z którego możliwa jest egzekucja (środki finansowe zgromadzone na rachunku bankowym w wysokości 5.324,74 zł, które wpłynęły na rachunek w dniu 2 lutego 2012 r.). Strona wskazała również na wierzytelności, których spis załączono do odwołania, a które to dokumenty potwierdzają, że cztery podmioty wśród wskazanych przez zobowiązaną spółkę, jako jej dłużnicy oświadczyły, że uznają wierzytelność i dobrowolnie przekazały spółce część z należnej kwoty, a trzy podmioty oświadczyły, że nie uznają wierzytelności. Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przywołał treść przepisów stanowiących podstawę prawną decyzji, w tym art. 116 § 1 i 2 O.p. Wskazał, że A. G. pełnił funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. w czasie, w którym powstała zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2011 r. Dowodząc, że spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec spółki, organ odwoławczy wskazał, że w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu tytuł wykonawczy z dnia 21 kwietnia 2011 r. Nr [...] doręczony spółce w dniu 27 kwietnia 2011 r. podjęto szereg czynności, w tym zawiadomieniem z dnia 21 kwietnia 2011 r. dokonano w Banku A w S. zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego (zawiadomienie doręczono spółce w dniu 27 kwietnia 2011 r.). Na poczet zajęć przekazano kwoty: w dniu 22 kwietnia 2011 r. kwotę 1.144,38zł oraz w dniu 6 maja 2011 r. kwotę 975,27 zł. Ponadto organ egzekucyjny dokonał szeregu zajęć wierzytelności pieniężnych wobec dłużników spółki. Jako okoliczność świadczącą o bezskuteczności egzekucji organ podatkowy wskazał również że w dniu 22 lutego 2011 r. strona wystąpiła do Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł., XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Organ odwoławczy obszernie przedstawił treść postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2011 r. Sąd Rejonowy dla Ł. – Ś. w Ł., oddalającego wniosek w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika z uwagi na fakt, że jego majątek nie jest wystarczający na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Mając na uwadze argumenty zawarte w ww. postanowieniu oraz wnioski płynące z analizy finansowej przeprowadzonej w oparciu o sprawozdania finansowe, w szczególności bilanse na dzień 31 grudnia 2008 r. 31 grudnia 2009 r. oraz na dzień 31 grudnia 2010 r. organ odwoławczy ocenił, że przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki wystąpiły już w 2009 r., w szczególności po sporządzeniu sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2008 r. Porównując wysokość zobowiązań i należności organ odwoławczy wskazał, że już na dzień 31 grudnia 2008 r. zobowiązania wyniosły 1.532.500 zł i przewyższały znacznie poziom należności w wysokości 579.800 zł oraz środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych w łącznej wysokości 54.500 zł co oznaczało, że spółka nie posiadała środków na spłatę długów i pokrywanie bieżących zobowiązań, a swoją działalność finansowała zaciąganiem kredytów i pożyczek (na koniec 2008 r. w wysokości 537.500zł, na koniec 2009 r. w wysokości 561.305.,36 zł, a na koniec 2010 r. w wysokości 467.647,46 zł). A. G. udzielił spółce pożyczek w celu spłaty kredytu obrotowego w Banku A w S., w tym zapewnienia wypłat wynagrodzeń pracownikom spółki, opłat za media oraz opłat za najem. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ podatkowy ocenił, że strona miała wiedzę o złej sytuacji finansowej spółki, skoro czterokrotnie w przeciągu dwóch lat udzieliła spółce pożyczek. Organ podatkowy nie uwzględnił twierdzeń strony, która w celu uwolnienia się od odpowiedzialności wskazywała mienie spółki w postaci wierzytelności. W skardze na przedstawioną powyżej decyzję A. G. zarzucił naruszenie art. 107 § 1 i 2 O.p. w związku z art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podniósł, że organ podatkowy ocenił, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony z przekroczeniem terminu wynikającego z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Podkreślił, że do końca 2010 r. spółka prowadziła działalność gospodarczą zatrudniając 12 pracowników. Zobowiązania spółki były realizowane, choć z opóźnieniami. Po sporządzeniu bilansu za rok 2010 r. zgromadzenie wspólników podjęło decyzję o wystąpieniu o ogłoszenie upadłości spółki. Wniosek w tej sprawie został zgłoszony w dniu 22 lutego 2011 r. Spółka kontynuowała zatrudnienie 9 pracowników z uwagi na możliwość "przekazania ich firmie współpracującej". Stosowne umowy podpisano w końcu marca 2011 r. Uregulowane zostały wszystkie należności odchodzących pracowników. W tej sytuacji, zdaniem skarżącego wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie. Zdaniem skarżącego kwestionowana decyzja jest swego rodzaju karą za skuteczne działania w celu zapewnienia pracy pracownikom. Skarżący podkreślił, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu 22 lutego 2011 r. a należność objęta decyzją dotyczy podatku od towarów i usług za luty 2011 r. Oznacza to że należności podatkowe za wcześniejsze okresy zostały w całości uregulowane. W ocenie skarżącego skoro spółka do stycznia 2011 r. płaciła należne podatki, to nie można mu zarzucać, że wniosek o ogłoszenie upadłości należało zgłosić już w 2009 r. Zdaniem skarżącego w sprawie zachodziła konieczność powołania biegłego, który powinien ocenić czy przed dniem 22 lutego 2011 r. istniała bezwzględna konieczność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Organy podatkowe wykazały w toku postępowania podatkowego, że spełnione zostały wszystkie przesłanki z art. 116 § 1 i 2 O.p., od których uzależnione jest obciążenie członka zarządu spółki odpowiedzialnością za zobowiązania tej spółki. Stosownie do przywołanych przepisów za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 O.p.). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Skarżący w dacie upływu terminu płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2011 r. pełnił funkcję członka zarządu wymienionej na wstępie spółki. Powyższa okoliczność jest niesporna w sprawie. Spółka kierowana przez skarżącego nie uiściła ww. zobowiązania podatkowego, co spowodowało, że uległo ono przekształceniu w zaległość podatkową. Organ podatkowy dochodził zaspokojenia tej zaległości w drodze postępowania egzekucyjnego z majątku spółki, na podstawie tytułu wykonawczego [...] z dnia 21 kwietnia 2011 r. W ocenie sądu organy podatkowe wykazały, że egzekucja przedmiotowej zaległości podatkowej, okazała się w znacznej części bezskuteczna. W wyniku zajęcia rachunku bankowego spółki organ egzekucyjny uzyskał na poczet zaległości, w dniu 22 kwietnia 2011 r. kwotę 1.144,38 zł oraz w dniu 6 maja 2011 r. kwotę 975,27 zł. Organ egzekucyjny prowadził również egzekucję z wierzytelności spółki. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wymienił dłużników spółki wobec, których podjęto czynności egzekucyjne. W efekcie tych czynności, na poczet zaległości za luty 2011 r. wyegzekwowano od M. W. w dniu 25 maja 2012 r. kwotę 200 zł, od R. M. w dniu 5 czerwca 2012 r. kwotę 736,22 zł, od K. S. w dniu 4 lipca 2012 r. kwotę 302,75 zł. Ponadto w dniu 18 lipca 2012 r. z Banku A w S. uzyskano kwotę 5.324,74zł. Z obszernie cytowanego w zaskarżonej decyzji postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. z dnia 19 kwietnia 2011 r. oddalającego wniosek spółki w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika, wynika, że dłużnik sprzedał cały majątek ruchomy firmie która przejęła jego pomieszczenia i pracowników. Znaczącą część ceny uzyskanej z tej transakcji spółka, wbrew zarządzeniu tymczasowego nadzorcy wypłacił jednemu z kontrahentów handlowych a zarazem wierzycieli. Powyższe okoliczności świadczą jednoznacznie, że spółka nie posiada majątku, z którego możliwa byłaby efektywna egzekucja zaległości podatkowej. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Zatem dla ustalenia, że egzekucja jest bezskuteczna organ egzekucyjny nie jest zobowiązany wydać postanowienia o umorzeniu egzekucji. Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, z którego trafnie wywiodły, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony we właściwym czasie. Najistotniejszym dowodem w tym zakresie jest ww. postanowienie Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. w Ł. z dnia 19 kwietnia 2011 r., który oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej ponieważ spółka nie posiadała majątku, z którego możliwe byłoby pokrycie niezbędnych kosztów postępowania, a w dalszej kolejności zaspokojenie choćby częściowe wierzycieli upadłościowych. Sąd upadłościowy stwierdził, że po dacie 11 marca 2011 r. dłużnik sprzedał cały majątek ruchomy firmie która przejęła jego pomieszczenia i pracowników, za kwotę 61.807,50 zł. Z tej kwoty, należność w wysokości 60.000 zł, wbrew zarządzeniu tymczasowego nadzorcy, została wypłacona jednemu z kontrahentów handlowych. Niezależnie od powyższego organ podatkowy przeprowadził analizę finansową w oparciu o sprawozdania finansowe, w szczególności bilanse sporządzone na koniec roku 2008, 2009 i 2010. i stwierdził, że przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki wystąpiły już w 2009 r., w szczególności po sporządzeniu sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2008 r. i analizie podstawowych wielkości i wskaźników finansowych tj. stopnia wypłacalności, zadłużenia oraz zdolności do terminowego regulowania bieżących zobowiązań, wysokości zobowiązań, aktywów bieżących. Spółka już na koniec 2008 r. miała problemy z płynnością finansową. Z bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2008 r. wynika, że spółka posiadała należności krótkoterminowe na kwotę 579.800 zł, środki pieniężne na kwotę 54.500zł, a zobowiązania krótkoterminowe wynosiły 1.532.500 zł; w tym zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek 537.000 zł, z tytułu dostaw i usług stanowiły kwotę 916.600 zł, a zobowiązania z tytułu podatków, ubezpieczeń społecznych wynosiły 77.100 zł. Natomiast stan należności krótkoterminowych na dzień 31 grudnia 2009 r. stanowił kwotę 657.800 zł, a zobowiązań krótkoterminowych 1.817.662,36 zł. Z powyższego wnika, że w roku 2008 wysokość zobowiązań przewyższała znacznie poziom należności, co oznaczał, że Spółka nie posiadała środków na spłatę długów i pokrywanie bieżących zobowiązań. Powyższe okoliczności przeczą twierdzeniu skarżącego, iż wniosek o ogłoszenie upadłości złożony w dniu 22 lutego 2011 r., został zgłoszony we właściwym czasie. Przypomnieć w tym miejscu należy, że z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Lektura postanowienia sądu upadłościowego prowadzi do wniosku, że skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości dopiero wówczas gdy m.in. na skutek wyprzedaży środków trwałych, spółka nie dysponowała żadnym majątkiem, z którego wierzyciele, w tym Skarb Państwa mogliby być zaspokojeni. W ocenie sądu skarżący nie wykazał żadnych okoliczności świadczących, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, jak również nie wskazał żadnego majątku z którego organ podatkowy mógłby prowadzić skuteczną egzekucję i zaspokoić wierzytelność z tytułu podatku za luty 2011 r. przynajmniej w znacznej części. Podkreślić należy, że wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 899/10 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W tej sytuacji obciążenie skarżącego solidarną odpowiedzialnością za powyższe zobowiązanie podatkowe znajduje uzasadnienie w obowiązujących przepisach prawa. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2002 r., poz. 270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalił skargę. ak