I SA/Łd 110/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A. M. J. J. Z. na indywidualną interpretację Wójta Gminy Z. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości w zakresie zdarzenia przyszłego 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Wójta Gminy Z. na rzecz strony skarżącej kwotę 440 złotych (czterysta czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 110/17 UZASADNIENIE Wspólnik Spółki cywilnej "A" złożył w dniu 7 listopada 2016 r. w Urzędzie Gminy Z. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie wysokości podatku od nieruchomości w roku 2017 z tytułu eksploatacji elektrowni wiatrowej (inwestycji) w S., położonej na działkach nr ew. 424 i 428. We wniosku tym wskazał, iż prośba Spółki wynika z pojawiających się wśród samorządowców i ekspertów prawa podatkowego wątpliwości interpretacyjnych ustawy o inwestycjach (Dz.U. z 2016 r., poz. 961) odnoszących się do postanowień w zakresie elektrowni wiatrowych. Art. 2 tej ustawy wprowadza nową definicję elektrowni wiatrowej, określając ją jako budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, składającą się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych o mocy większej niż mikroinstalacja. Do elementów technicznych ustawa zalicza z kolei wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. W opinii wnioskodawcy istnieją istotne przesłanki przemawiające za stwierdzeniem, że ustawa o inwestycjach nie powoduje jakiejkolwiek zmiany zakresu opodatkowania inwestycji podatkiem od nieruchomości, ani wysokości tego podatku. Sama treść uzasadnienia projektu ustawy o inwestycjach nie wskazuje, że celem regulacji jest dokonanie zmian w zakresie podatku od nieruchomości. Prawo podatkowe ma charakter autonomiczny, w związku czym nie jest dopuszczalne automatyczne odwoływanie się do definicji uregulowanych w innych gałęziach prawa, jeśli nie wynika to wprost z przepisów prawa podatkowego. Definicja budowli może mieć tylko taką treść, która została jej nadana w ustawie podatkowej – w tym przypadku w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa o inwestycjach nie jest ustawą podatkową, ani ustawą do której ustawa podatkowa odsyła. Następnie wnioskodawca powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2012 r. (II FSK 1397/10), w którym wskazano, ze urządzenia techniczne elektrowni wiatrowych nie mogą być uznawane jako części samej budowli. Wnioskodawca zadał też pytanie – czy przepisy ustawy o inwestycjach w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości umożliwiają stwierdzenie, że dotychczasowa podstawa podatku od nieruchomości w zakresie elektrowni wiatrowych uległa zmianie i w roku 2017 należy ustalić jej nowy wymiar dla elektrowni wiatrowej w S. zlokalizowanej na działkach nr ew. 424 i 481 Wnioskodawca uważa, iż przepisy ustawy o inwestycjach nie wpłynęły na sposób i wymiar dotychczasowego opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości; a podatek ten powinien być uiszczany w dotychczasowej wysokości. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] nr [...] Wójt Gminy Z. - na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14b, art. 14c i art. 14k § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p." – ocenił jako nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy i uznał, iż od dnia 1 stycznia 2017 r. elektrownie wiatrowe, które są wymienione w załączniku do ustawy Prawo budowlane, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od całkowitej wartości, bez podziału na części budowlane i niebudowlane. W uzasadnieniu interpretacji organ podatkowy przytoczył treść art. 1a ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.) – powoływanej dalej w skrócie jako: "u.o.p.o.l" i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.), a następnie wskazał na art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961), zgodnie z którym elektrownia wiatrowa to budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składająca się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. poz.478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925); elementy techniczne to: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Wskazał też, iż na podstawie art. 9 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane wprowadzono następujące zmiany: 1) w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane wykreślono z nawiasu (zawierającego przykładowe wyliczenie części budowlane urządzeń technicznych) pojęcie elektrowni wiatrowych; 2) do kategorii obiektów budowlanych dodano w załączniku do ustawy Prawo budowlane w Kategorii XXIX - wolno stojące kominy i maszty oraz elektrownie wiatrowe. Następnie odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. (sygn. akt P 33/09) Wójt Gminy stwierdził, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być jedynie takie budowle, które zostały expressis verbis wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, w pozostałych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym jest mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową i nie jest wykluczone, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące, czy doprecyzowujące prawo budowlane. W ocenie organu podatkowego załącznik do ustawy Prawo budowlane wprost wskazuje, iż powstała nowa kategoria obiektu budowlanego - elektrownie wiatrowe, które należy uznać za budowle. O tym, że elektrownia wiatrowa jest budowlą i jakie elementy techniczne się na nią składają, decyduje zapis art. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. Z kolei w art. 17 tej ustawy zapisano, iż od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczących elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy. Zgodnie z powyższym – w ocenie Wójta Gminy Z. - od dnia 1 stycznia 2017 r. elektrownie wiatrowe, które są wymienione w załączniku do ustawy Prawo budowlane, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od całkowitej wartości, bez podziału na części budowlane i niebudowlane. Po bezskutecznym wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, wspólnicy spółki cywilnej "A" złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na ww. interpretacje indywidualną, zarzucając jej naruszenie: - art. 14j § 1 O.p. w zw. z art. 120 tej ustawy, poprzez wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości bazując na błędnej ustawie, tj. ustawie o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, mimo że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do tej ustawy, ani nie jest ona elementem gałęzi prawa budowlanego; - art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 121 § 1 tej ustawy, poprzez brak właściwego uzasadnienia prawnego wydanej interpretacji z uwagi na posługiwanie się argumentacją spoza zakresu normatywnego właściwego dla sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości, tj. argumentacją opierającą się na interpretacji ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, oraz brak odniesienia się do argumentów Spółki zaprezentowanych we wniosku o interpretację; - art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 2a tej ustawy, poprzez dokonanie wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika przy interpretacji przepisów ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych i odnoszenia skutków zawartych w niej regulacji do sprawy podatkowej z zakresu podatku od nieruchomości; - art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 2a tej ustawy (a także art. 4 i art. 5 O.p.), poprzez wywodzenie skutków podatkowych z ustawy niepodatkowej; - art. 14h O.p w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 tej ustawy, poprzez dokonanie wykładni prawa, która narusza prawo Unii Europejskiej, jak i Konstytucję RP; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l i art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, poprzez uznanie, że cała elektrownia wiatrowa od 1 stycznia 2017 r. będzie podlegać opodatkowaniu jako budowla, mimo że budowlą jest i będzie jedynie jej fundament oraz wieża; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, poprzez uznanie całej elektrowni wiatrowej za budowlę, mimo że z literalnego brzmienia definicji legalnej budowli wynika, że jeżeli urządzenia techniczne posiadają fundament lub inną część budowlaną, to budowlą jest tylko fundament lub część budowlana. Wobec powyższego wspólnicy Spółki wnieśli o uchylenie w całości zaskarżanej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy Z. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja narusza art. 14c § 1 O.p. Na wstępie należy jednak wskazać, iż wspólnicy spółki cywilnej "A" domagali się wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wysokości podatku od nieruchomości (w roku 2017) w związku z eksploatacją elektrowni wiatrowej, jednak we wniosku nie przywołali żadnych przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), które w ich ocenie mają zastosowanie w sprawie i budzą wątpliwości przy ustaleniu wysokości tego podatku. Wszelkie zastrzeżenia interpretacyjne wnioskodawca odnosił do art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961), zgodnie z którym użyte w ustawie określenia oznaczają: 1) elektrownia wiatrowa - budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925); 2) elementy techniczne - wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Także w zadanym pytaniu podatnicy swoje wątpliwości w zakresie podstawy opodatkowania odnoszą do przepisów "ustawy o inwestycjach". W związku z tym Sąd pragnie podkreślić, iż przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być przepisy prawa podatkowego (materialnego), a sama interpretacja ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym. Zaskarżona interpretacja nie zawiera opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, gdyż we wniosku interpretacyjnym zainteresowany podatnik nie przedstawił takich zdarzeń faktycznych. Za zdarzenie przyszłe nie może być w tym przypadku uznane wejście w życie nowych przepisów ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. W związku z tym nie wiadomo jakiego rodzaju elektrownie wiatrowe posiada Spółka "A" (z jakich elementów się one składają) oraz jakie wartości przyjmowała do ich opodatkowania w roku 2016. Organ wydający interpretację indywidualną nie wyjaśnił też dlaczego wniosek o interpretację dotyczył art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l, skoro zainteresowani pytali o "podstawę podatku od nieruchomości w zakresie elektrowni wiatrowych", a to zagadnienie uregulowane jest w art. 4 u.p.o.l. Podkreślenia wymaga, że istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Konsekwencją uzyskania przez podatnika interpretacji indywidualnej jest zgodnie z art. 14k § 1 O.p. to, że zastosowanie się do interpretacji podatkowej nie może mu szkodzić. Celem wprowadzenia do porządku prawnego instytucji interpretacji indywidualnych było zagwarantowanie podatnikom, że uzyskają oni stanowisko organu podatkowego dotyczące prawidłowej wykładni prawa podatkowego, a zastosowanie się do tegoż stanowiska nie spowoduje dla nich negatywnych skutków prawnych. Interpretacje indywidualne służą więc zapewnieniu podatnikom bezpieczeństwa prawnopodatkowego. Z tego powodu ustawodawca powiązał możliwość uzyskiwania interpretacji z takimi przepisami prawa podatkowego, które kształtują sytuację prawnopodatkową podatników. (zob. wyrok NSA z dnia 1 września 2015 r. o sygn. akt II FSK 1619/13, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uwzględniając powyższą argumentację należy stwierdzić, iż wydana interpretacja ma dotyczyć tylko i wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego w sposób wyczerpujący we wniosku. Organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, nie ocenia też wiarygodności danych przedstawionych we wniosku. Gdy stan faktyczny nie zostanie przedstawiony lub zostanie przedstawiony w sposób niepozwalający na dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy, organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej powinien wezwać zainteresowanego do jego uzupełnienia (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Także ocena dokonana w interpretacji winna być jednoznaczna, bowiem osoba zainteresowana ma uzyskać jednoznaczne stanowisko organu w zakresie stosowania prawa w konkretnym, przedstawionym przez nią stanie faktycznym, co wiąże się z celem uzyskania interpretacji, którym jest - jak wyżej wskazano - wyjaśnienie wątpliwości co do stosowania i zakresu stosowania prawa podatkowego i uzyskanie ewentualnej ochrony przed skutkami zastosowania się do niej (art. 14k i art. 14m O.p.). Ponownie rozpoznając sprawę Wójt Gminy Z. powinien uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną i wezwać wnioskodawcę (na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.), aby ten doprowadził swój wniosek do stanu zgodnego z prawem w aspekcie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z tych względów na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną interpretację, a na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. dc.