I SA/Łd 1101/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Kiss, Sędzia NSA W. Jarzębowski (spr.), Asesor WSA C. Koziński, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2005 r. sprawy ze skargi G.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. oddala skargę. I SA/Łd 1101/04 Uzasadnienie G. Z. złożyła do Urzędu Skarbowego Ł.-G. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 1672,10 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. W uzasadnieniu wniosku wskazała, iż w rocznym zeznaniu podatkowym za ten rok niepotrzebnie wykazała dochód z tytułu sprzedaży pakietu akcji spółki A S.A., bowiem dochód ten na podstawie art.52 pkt 1 lit.b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r. Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w skrócie updof, w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczy sprawa zwolniony był od opodatkowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł-G. decyzją z dnia [...] powołując się m.in. na art. 72 par. 1, art.75 par.1, par.2 pkt 1 lit.a Ordynacji podatkowej oraz w uzasadnieniu na wyżej wymieniony przepis ustawy o podatku dochodowym, odmówił stwierdzenia nadpłaty uznając, że wyżej określony dochód uzyskany przez G. Z. z tytułu sprzedaży akcji zwykłych na okaziciela serii A S.A. – nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 52 pkt 1 lit. b updof. Zgodnie z tym przepisem w okresie od 1 stycznia 2001 r. do 31 grudnia 2003 r. zwolnione były od podatku dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, nabytych na podstawie publicznej oferty lub w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym... . Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego przedmiotowe akcje A- G. Z. nabyła nieodpłatnie w 1999 r. na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz.U. Nr 118, poz.561 ze zm.), jako uprawniony pracownik A. Zgodnie z art. 2 ust.1 ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 ze zm.) publicznym obrotem papierami wartościowymi jest proponowanie nabycia lub nabywanie emitowanych w serii papierów wartościowych, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób, albo do nieoznaczonego adresata, z wyjątkiem m. in. udostępniania w procesie prywatyzacji przez Skarb Państwa akcji pracownikom oraz producentom rolnym lub rybakom, na trwałe związanym z przedsiębiorstwem. Nabycie akcji przez pracowników A S.A nie nastąpiło zatem w ramach publicznego obrotu, skoro wyłączone zostało z niego udostępnienie akcji pracownikom A przez Skarb Państwa w procesie prywatyzacji A. Organ podatkowy nie podzielił więc poglądu podatnik o nabyciu przez G. Z. akcji A na podstawie publicznej oferty. Oferta, na podstawie której podatniczka nabyła akcje nie była dostępna dla wszystkich, bowiem skierowano ja do ściśle oznaczonego kręgu osób, to jest pracowników A, a nabycie akcji dla tej grupy oferowano na preferencyjnych warunkach. W odwołaniu od tej decyzji podatniczka zarzuciła naruszenie art.52 pkt 1 lit.b updof przez jego niezastosowanie na skutek błędnej interpretacji pojęcia "oferta publiczna". Jej zdaniem o publicznym charakterze oferty decyduje to, iż oferta została złożona przez Ministra Skarbu w prospekcie emisyjnym. Zbyte przez podatniczkę akcje A S.A. zostały dopuszczone do publicznego obrotu i nabyte wcześniej na podstawie publicznej oferty, a zatem dochód z ich zbycia nie podlega opodatkowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższą decyzję. Stwierdził w uzasadnieniu, że tylko jedna z przesłanek art.52 pkt 1 lit.b została spełniona w niniejszej sprawie, a mianowicie przedmiotowe akcje Banku zostały dopuszczone do publicznego obrotu, natomiast nie zostały one, co prawidłowo ocenił organ I instancji, nabyte przez podatniczkę na podstawie publicznej oferty. Pojęcie "publicznej oferty" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane ani w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w innych przepisach rangi ustawowej. Cyt. wyżej ustawy: ustawa o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych i ustawa Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi posługują się pojęciami podobnymi ("oferta ogłoszona publicznie" i "publiczny obrót papierami wartościowymi" ale pojęcia te nie są jednoznaczne z analizowanym w sprawie pojęciem "publicznej oferty", a zatem nie można ich brać pod uwagę. Według organu odwoławczego wykładni spornego pojęcia "publicznej oferty" należy dokonać posługując się wykładnią językową. Za ofertę publiczną należy uważać ofertę powszechną, dostępną ogółowi zainteresowanych, skierowaną do ogółu obywateli, do adresata bliżej nie określonego. Skierowanie oferty do ściśle określonego kręgu nabywców – pracowników A – pozbawia ją publicznego charakteru. Za trafnością takiej interpretacji przemawia dodatkowo brzmienie art.2 ust.1 pkt 2 ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, na co trafnie zwrócił uwagę organ I instancji. Ponadto już w prospekcie emisyjnym podkreślono, ze nieodpłatne nabycie akcji nie stanowi przychodu w rozumieniu art.12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże podlega opodatkowaniu dochód powstały w momencie sprzedaży tych akcji. Tym samym organ I instancji zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty. W skardze na powyższą decyzję skarżąca powtórzyła zarzut naruszenia art.52 pkt 1 lit. b updof oraz argumenty podniesione w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko. Sąd zważył co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Organy podatkowe nie naruszyły powołanego w skardze przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznając, że nie znajduje on zastosowania. Zgodnie z treścią art. 52 pkt 1 lit. b updof zwolnione zostały od podatku dochodowego dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, a nabyte zostały na podstawie publicznej oferty lub...(dalsza część hipotezy nie dotyczy tej sprawy). Jedynym spornym zagadnieniem w tej sprawie jest kwestia sposobu nabycia akcji Banku przez skarżącą, a mianowicie, czy nastąpiło to na podstawie publicznej oferty. Ustawodawca nie określił w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też w innej ustawie regulującej kwestie związane z obrotem papierami wartościowymi, na czym ma polegać nabycie papierów wartościowych na podstawie publicznej oferty. Z analizowanego przepisu nie wynika, aby zamiarem ustawodawcy było nadanie mu jakiegoś szczególnego znaczenia. Nie zawiera on też odwołania do innego aktu prawnego w zakresie pozwalającym na ustalenie treści spornego pojęcia. Wobec tego zasadnie organy podatkowe przyjęły, iż należy zinterpretować sporny termin w oparciu o wykładnię językową, a zatem przypisać mu takie znaczenie, jakie ma w naturalnym języku potocznym. Dla dokonania takiej wykładni niewątpliwie miarodajne jest posłużenie się definicją słownikową analizowanego pojęcia, co właśnie uczyniła Izba Skarbowa.. Nie można uznać, iż wystarczającym elementem oferty o charakterze publicznym jest podanie jej do publicznej wiadomości i możliwość zapoznania się z nią nieograniczonej liczby zainteresowanych, natomiast oferta nie traci publicznego charakteru przez to, że jest skierowana tylko do wskazanej grupy osób. Celem każdej oferty nie jest przecież jedynie zapoznanie z jej treścią potencjalnych zainteresowanych ale także skorzystanie z niej. Oferta jest propozycją zawarcia umowy zawierającą wszystkie istotne postanowienia tej umowy. Należy zatem przyjąć, że oferta nabycia papierów wartościowych ma charakter publiczny, jeżeli jest skierowana do ogółu obywateli, co oznacza, że mają oni możliwość zapoznać się z jej treścią i nabyć te papiery na oferowanych warunkach. Nie ma charakteru publicznego oferta skierowana do ograniczonego, ściśle określonego kręgu osób – w tym wypadku skierowana jedynie do pracowników A, bowiem tylko ta grupa osób mogła skorzystać z oferty, choć jej treść mógł poznać ogół obywateli. Nie jest też wystarczające uznanie, że o publicznym charakterze oferty nabycia akcji A przesądza fakt zawarcia jej w prospekcie emisyjnym, bowiem nie zmienia to faktu, że akcje, które nabyła skarżąca przeznaczone były jedynie dla pracowników A, którym umożliwiono nabycie tych akcji na preferencyjnych warunkach, bo nieodpłatnie. Zasadnie też organ podatkowy zauważył, że za trafnością wyżej przedstawionej wykładni przemawia również brzmienie art.2 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Gdyby bowiem definicję publicznej oferty wyprowadzać z użytego w tym przepisie pojęcia "publicznego obrotu" papierami wartościowymi, a więc przyjmować, że publiczna oferta, to proponowanie nabycia papierów wartościowych emitowanych w serii, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób albo do nieoznaczonego adresata, to należy zauważyć, że przepis ten wyłącza traktowania obrotu jako publicznego w sytuacji udostępniania akcji w procesie prywatyzacji przez Skarb Państwa pracownikom spółki. Należałoby zatem przyjąć, że oferta skierowana w tych warunkach do pracowników nie będzie ofertą publiczną. Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270).