I SA/Łd 1115/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA P. Kowalski (spr.), Sędziowie : NSA P. Janicki, NSA B. Lubiński, Protokolant asystent sędziego I. Wędrak, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. B. na decyzję Dyrektora IS w Ł. OZ w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r. oddala skargę I SA/Łd 1115/05 Uzasadnienie W wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 roku decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Z. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku. Na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzją z dnia [...] zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ponownie określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 roku. Organ pierwszej instancji ponownie rozpatrując sprawę stwierdził, że w grudniu 2000 roku podatek należny nie podlega obniżeniu o nadwyżkę z poprzedniego miesiąca ujętej w deklaracji VAT – 7 w kwocie 1 997 złotych. Od powyższej decyzji Z. B. odwołał się w dniu 27 maja 2005 roku i wniósł o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania podatkowego. Podatnik nie zgodził się z ustaleniami faktycznymi poczynionymi przez organ w przedmiocie zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2000, od treści których uzależnione było wydanie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Podatnik zakwestionował uzyskiwanie przez organ podatkowy informacji z organów podatkowych z S., J., M. oraz przyjęcie przez organ, że produkcja paliwa jest prostą czynnością. Podniósł, że nie uzyskano informacji o zobowiązaniu podatkowym Z. M. z urzędu skarbowego w P.. W ocenie podatnika transakcje obrotu paliwem nie były niezgodne z prawem. Wskazał, że jeżeli Z. M. nie był zainteresowany ustaleniem faktycznego obrotu, to ustalenie to spoczywa na organie podatkowym. Paliwo sprzedawane przez Z. M. nie pochodziło z nielegalnego źródła. Potwierdzają to ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R., że paliwo to powstało z samoistnego mieszania się. Z. M. posiadał faktury zakupu różnych produktów i półproduktów ropopochodnych. Kupował między innymi od firmy A w R., co potwierdzała ewidencja sprzedaży VAT tej firmy. Podatnik jest zaskoczony dalszego istnienia ewidencji sprzedaży VAT tej firmy w czasie kontroli przeprowadzonej przez organ kontroli skarbowej z R. do dnia 11 kwietnia 2002 roku. Wówczas bowiem organ podatkowy w P. z tytułu braku ewidencji sprzedaży i kopii faktur sprzedaży (zostały one skradzione) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe u innego podatnika już w dniu 15 maja 2002 roku i na tej podstawie w dalszej kolejności wydał decyzja podatkowe. W ocenie podatnika pomiędzy stwierdzeniem przez organ kontroli skarbowej nieprawidłowości w działalności a działalnością nielegalną zachodzą poważne różnice. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. powołuje się na przepisy art. 58 i 83 k. c. nie powołując dowodów na to, ze Z. B. dokonywał zakupów paliwa by na jego sprzedaży zarabiać i nie płacić należnych podatków. Zgromadzony materiał dowodowy nie wykazał, że transakcji zakupu oleju napędowego nie było, ze faktury zakupu dokumentują czynności pozorne lub mające na celu obejście prawa, że kupione wcześniej paliwo nie było sprzedawane, a jeżeli sprzedawano je, to sprzedaż nie była dokumentowana a podatki nieodprowadzane. W ocenie podatnika powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ma kluczowe znaczenie w jego sprawie. Jego zdaniem Trybunał nie orzeka o zgodności z ustawą zasadniczą poszczególnych przepisów prawa ujętych w jednostki redakcyjne tekstu prawnego, lecz o zgodności z Konstytucją treści konkretnej normy prawnej. Orzeczenie takie wiąże na przyszłość i nie jest zależne przy tym, od tego, czy zakwestionowana norma zostanie ujęta następnie w innym przepisie aktu prawnego. Końcowo podniósł, ze organ nie ustalał stanu faktycznego, lecz odrzucił wszelkie wątpliwości na niekorzyść podatnika. Zaznaczył, ze pozostają aktualne jego argumenty zawarte w odwołaniach od wcześniej wydanych decyzji (a następnie uchylonych przez organ odwoławczy) w tym samym przedmiocie. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ podniósł, że podstawą rozstrzygnięcia w sprawie były ustalenia odnoszące się do zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2000 roku. Organ podtrzymał swe stanowisko w tym zakresie. Powyższe rozstrzygniecie stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 września 2005 roku. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o uznanie, że decyzje te zostały wydane z istotnym naruszeniem zasad ogólnych postępowania podatkowego. Naruszono w szczególności art. 121 § 1, art. 122 oraz 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Podniesiono, ze dodatkowym materiałem dowodowym winna być analiza zgromadzonych dowodów i wskazanie w niej dowodów potwierdzających fakt, że transakcji kupna paliwa od firmy B nie było. Do takiej analizy wniesionoby ponownie żądanie przesłuchania Z. M. i porównanie oryginałów faktur wystawionych przez tę osobę z innymi oryginałami faktur, gdzie transakcje kupna sprzedaży paliwa miały miejsce i zostały potwierdzone przez kontrole organu podatkowego. Zdaniem skarżącego w jego sprawie miała miejsce drastyczna zmiana oceny stanu faktycznego i przyczyny takiej zmiany na etapie postępowania odwoławczego powoduje, że postępowanie podatkowe prowadzone jest w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Skarżący nadto zakwestionował podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. § 50 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wskazał, że pkt 5 lit. c zastąpiono pkt 5 lit. a. W trakcie postępowania odwoławczego organ ustalił, że do transakcji dla pozoru lub w celu obejścia prawa nie doszło. Organ odwoławczy odrzucił wszystko, co zgromadzono na dowód przeprowadzenia transakcji sprzedaży oleju napędowego. Pozbawiono podatnika możliwości obrony. Po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 roku organy kwestionują fakt przeprowadzenia transakcji albo twierdzą, że transakcje są pozorne albo przeprowadzone w celu ominięcia prawa. Postępowanie to narusza art. 2 Konstytucji RP. Skarżący zakwestionował wszystko to, co znalazło się w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie zakupu oleju napędowego w miesiącu sierpniu i listopadzie 2000 roku od Przedsiębiorstwa Budownictwa Przemysłowego Gospodarstwo Transportowe i Spedycyjne B Z. M. w R.. W ocenie podatnika argumenty organu odwoławczego pozostają w sprzeczności z ustaleniami Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R.. Skoro Z. M. wytwarzał paliwa samochodowe, to jako ich właściciel mógł w sposób ważny przenieść własność rzeczy na Z. B. lub innych kontrahentów. Skarżący podważył zasadność ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej, że Z. M. nie był sprzedawca spornego paliwa. Organ nie ustosunkował się do podnoszonej przez podatnika kwestii konieczności uzyskania informacji z Urzędu Skarbowego w P., co naruszyło art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ kontroli skarbowej w W. nie ustalił do końca stanu faktycznego sprawy w zakresie dotyczącym podatnika. Wobec tego organ podatkowy w niniejszej sprawie winien był poczynić te ustalenia. W szczególności można było spowodować wznowienie postępowanie prowadzone w stosunku do Z. M., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto podatnik podniósł, że faktury o numerach: [...], [...] zostały wystawione przez przedsiębiorstwo B, dwie pierwsze odręcznie, następne zaś za pomocą komputera. Zawierają pieczątki firmowe i są podpisane pod pieczątką przez Z. M.. Organ podatkowy powinien te dokumenty zobaczyć przed sformułowaniem ostatecznych wniosków. Skarżący powtórzył nadto swe żądania w przedmiocie przesłuchania Z. M., porównania faktur wystawionych na firmę C G. K. z fakturami wystawionymi przez przedsiębiorstwo D Z. B. i zbadanie, czy one różnią się pieczęciami z podpisami a także o odebranie od skarżącego oświadczenia złożonego pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. W ocenie Z. B. nie jest wystarczającym dowód w postaci protokołu z przesłuchania w charakterze strony. Zarówno strona jak i jej pełnomocnik nie uczestniczyli w przesłuchaniu i nie mogli zadawać pytań. Przesłuchanie odbyło się nadto przed wszczęciem kontroli podatkowej. W zakresie niekonstytucyjności § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku Z. B. stwierdził, ze skoro przepis późniejszy jest niezgodny z konstytucja, to nie jest z nią zgodny również przepis wcześniejszy. Podkreślił, że uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją RP przepis § 48 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku ma identyczną treść co zakwestionowany przez niego § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku. Skarżący przytaczając treść uzasadnienia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w tym przedmiocie podkreślił, że w prawie podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług płatnik występuje ze swoimi obowiązkami, a podatnik ze swoimi. Skarżący za otrzymane paliwo zapłacił Z. M. pełną kwotę łącznie z podatkiem VAT wykazanym w fakturach. Wskazał też, że nie ma możliwości w obowiązującym prawie wpłacania podatku naliczonego w fakturach, bezpośrednio na rachunek organu podatkowego i wyręczenia płatnika. Powtórzył, że zakwestionowane przez organy podatkowe transakcje miały miejsce, należności z nich wynikające zostały w pełnej wysokości, a faktury wystawiono przez podmiot uprawniony do ich wystawiania. W odpowiedzi na skargę z dnia 7 października 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego. Podkreślił, że rozstrzygnięcie organu podatkowego w tej sprawie uzależnione było od treści decyzji wydanej w przedmiocie zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2000 roku. Organ podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy zauważyć, iż zarzuty skargi są w całości bezzasadne. Z zarzutów tych wynika, iż zmierzają one do zwalczania innego rozstrzygnięcia, tj. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 roku. Wynika to zapewne z faktu, iż rozliczenie zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2000 roku ma związek z wadliwym wykazaniem kwoty podatku naliczonego do odliczenia przeniesionej z poprzedniego miesiąca, tj. grudnia 2000 roku. Sąd jednak nie będąc związany granicami skargi wywodzi, iż zaskarżona niniejsza skarga decyzja jest zgodna z prawem. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że podatnik niezasadnie wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z miesiąca listopada, czym zawyżył kwotę podatku naliczonego do odliczenia, co wpłynęło na zaniżenie zobowiązania podatkowego za ten miesiąc. Zaskarżone rozstrzygniecie nie narusza w szczególności art. 121 § 1, art. 122 oraz 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Również zarzut niewznowienia postępowania podatkowego prowadzonego wobec Z. M. nie jest zasadny. Organ podatkowy w niniejszej sprawie nie był właściwy do rozpatrywania tego rodzaju wniosku, a skarżący nie był legitymowany do jego złożenia. Należy podkreślić, że podstawą do wydania zaskarżonej decyzji były wartości ustalone decyzją określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku. Rozstrzygnięcie to zostało uznane przez Sąd w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1114/05 za zgodne z prawem. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.