I SA/Łd 115/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Asesor WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 9 maja 2008 r. przy udziale --- sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2004 i 2005 r. oddala skargę. I SA/Łd 115/08 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] r., nr [...], określającej firmie "A" Spółka z o.o. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za wymienione okresy rozliczeniowe 2004 i 2005 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że dniach od 18 do 31 sierpnia 2005 r. w Spółce "A" została przeprowadzona kontrola podatkowa dotycząca podatku od towarów i usług w związku ze złożonymi deklaracjami VAT-7 za okresy od sierpnia 2004 r. do maja 2005 r. W wyniku stwierdzonych nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. wydał decyzję z dnia [...] r., od której w imieniu strony, odwołanie wniósł A. M., ustanowiony mocą pełnomocnictwa z dnia 8 marca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że od daty udzielenia tego pełnomocnictwa, organ I instancji doręczał A. M. wszelkie pisma kierowane do Spółki. Zdaniem organu odwoławczego było to działanie nieprawidłowe, bowiem z treści pełnomocnictwa wynika, że mocodawcą był Prezes Spółki "A", A. P., działający we własnym imieniu, a nie w imieniu Spółki, gdyż w dokumencie tym: - udzielający pełnomocnictwa użył słów "do reprezentowania mnie we wszystkich sprawach podatkowych, skarbowych i egzekucyjnych prowadzonych przez organy podatkowe", - wskazano NIP A. P. ([...]), a nie Spółki z o.o. "A" ([...]), - brakuje pieczęci Spółki "A.", zaś widnieje podpis A. P. W związku z tym, pismem z dnia 11 września 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej wezwał A. M. do złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki "A" przed organami obu instancji. Wezwanie to zostało odebrane przez adresata w dniu 12 września 2007 r. W dniu 20 września 2007 r. A. M. telefonicznie powiadomił organ odwoławczy, że nie jest w posiadaniu innego pełnomocnictwa niż załączone do akt sprawy. Pismem z dnia 2 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wezwał Spółkę do złożenia wyjaśnień w zakresie pełnomocnictwa udzielonego A. M., a w szczególności czy w zamierzeniu strony wymienione pełnomocnictwo stanowiło upoważnienie dla A. M. ustanowione przez Spółkę "A" do reprezentowania jej przed organami podatkowymi. Pismo organu Spółka odebrała 5 października 2007 r. W dniu 17 października 2007 r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynęło pismo Spółki "A", w którym poinformowała, że przygotowuje pełnomocnictwo dla A. M. - Biuro Rachunkowe Biegłego Rewidenta "A", którego treść nie powinna budzić wątpliwości organów podatkowych. Nie wskazano jednak terminu przekazania tego pełnomocnictwa. W dniu 6 listopada 2007 r. organ wysłał do Spółki "A" kolejne pismo wzywające do złożenia pełnomocnictwa, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Pismo zostało odebrane przez Spółkę "A" w dniu 12 listopada 2007 r. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia ani A. M., ani też Spółka "A" nie przedstawili pełnomocnictwa o wymaganej treści. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. rozpatrzył sprawę na podstawie dokumentów ujawnionych w aktach sprawy. Organ powołał się na art. 228 Ordynacji podatkowej, który określa obowiązek wstępnego badania przesłanek postępowania odwoławczego. Dyrektor stwierdził, że w niniejszej sprawie wystąpiła niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych, z powodu wniesienia go przez osobę nieposiadającą legitymacji do dokonania tej czynności. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej A. M. nie był umocowany do występowania w imieniu Spółki "A", co oznaczało, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] r. zostało wniesione przez osobę nieuprawnioną do jego złożenia. A skoro odwołanie pochodziło od osoby niebędącej pełnomocnikiem strony - nie powinno zostać rozpoznane. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez Spółkę z o. o. "A", (reprezentowaną przez Prezesa Zarządu A. P.), która wniosła o uchylenie postanowienia jako wydanego w oparciu o błędną interpretację treści pełnomocnictwa z dnia 8 marca 2006 r., udzielonego A. M. Zdaniem skarżącej Spółki organ podatkowy błędnie ustalił, że przedmiotowe pełnomocnictwo dotyczy reprezentowania A. P. jako osoby fizycznej, a nie jako Prezesa Spółki "A". Skarżąca podkreśliła, że w treści pełnomocnictwa podano wyraźnie, że udziela go A. P. - Prezes Zarządu Spółki z o. o. "A" z siedzibą w Ch. Natomiast stwierdzenie cytowane w zaskarżonym postanowieniu "reprezentowania mnie we wszystkich sprawach podatkowych, skarbowych i egzekucyjnych prowadzonych przez organa skarbowe" zostało zamieszczone nie na dokumencie pełnomocnictwa, a w zawiadomieniu o ustanowieniu pełnomocnictwa i odnosi się do osoby A. P. jako Prezesa Zarządu Spółki z o. o. "A". Stąd też użycie określenia "mnie" jako Prezesa Zarządu jest w tym miejscu jak najbardziej właściwe i nie powinno budzić żadnych wątpliwości. Skarżąca wyjaśniła, że ponieważ udzielającym pełnomocnictwa był Prezes Zarządu A. P., wymieniając dane osoby udzielającej pełnomocnictwa wskazano jego NIP osobisty, a nie dane Spółki z o. o. "A" z siedzibą w Ch.. Zdaniem skarżącej stawiając zarzut braku pieczęci Spółki "A" na dokumencie pełnomocnictwa organ podatkowy powinien podać podstawę prawną obligującą Spółkę do dopełnienia tego wymogu. Według skarżącej treść dokumentu pełnomocnictwa była prawidłowa zarówno od strony formalnej jak i merytorycznej, dlatego też Zarząd Spółki uznał, że dalsze jego uzupełnianie nie jest konieczne. Skarżąca podkreśliła, że doręczanie wszelkiej korespondencji A. M. z pominięciem pozostałych dwóch pełnomocników Spółki, to jest B. P. i P. M. było oczywistym błędem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – Ś.. Ponadto Spółka podniosła, że w innym postępowaniu odwoławczym prowadzonym w 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z uwagi na niedoręczenie jej pełnomocnikowi – A. M., działającemu w oparciu o to samo pełnomocnictwo, które obecnie ten sam organ uznaje za nieprawidłowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Natomiast w myśl art. 239 Ordynacji podatkowej, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale (tj. w rozdziale 16 zatytułowanym "Zażalenia") do zażaleń mają zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Ponieważ przepisy rozdziału 16 Ordynacji podatkowej nie zawierają regulacji dotyczącej dopuszczalności zażalenia, kwestię tę należy oceniać w oparciu o przepis art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zamieszczony w rozdziale 15 ustawy, zatytułowanym "Odwołania". Na gruncie tego ostatniego przepisu powszechnie przyjmuje się pogląd, zgodnie z którym niedopuszczalność wniesienia odwołania (zażalenia) może mieć charakter podmiotowy i przedmiotowy. W pierwszym przypadku z niedopuszczalnością środka zaskarżenia mamy do czynienia wówczas, gdy został on wniesiony przez podmiot niemający legitymacji do dokonania tej czynności albo stronę niemająca zdolności do czynności prawnych. W drugim przypadku niedopuszczalność występuje w sytuacji braku przedmiotu zaskarżenia oraz gdy przepisy prawne wyłączają możliwość zaskarżenia aktu administracyjnego organu pierwszej instancji. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy ocenić, że organ odwoławczy zasadnie stwierdził niedopuszczalność odwołania, wniesionego przez A. M., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...]r. Z treści pełnomocnictwa udzielonego A. M. w dniu 8 marca 2006 r. nie wynika bowiem jednoznacznie, aby osoba ta była podmiotem upoważnionym do reprezentowania Spółki "A" jako strony postępowania podatkowego. W tekście pełnomocnictwa zawarto sformułowanie sugerujące raczej umocowanie dla A. M. do działania w imieniu A. P. jako osoby fizycznej. Świadczą o tym słowa: "do reprezentowania mnie we wszystkich sprawach podatkowych, skarbowych i egzekucyjnych prowadzonych przez organy podatkowe". Jako dane osoby udzielającej pełnomocnictwa podano imię i nazwisko A. P., imiona jego rodziców, jego datę urodzenia, adres zamieszkania, nr NIP i PESEL. Jedynym elementem wskazującym na związek osoby udzielającej pełnomocnictwa ze Spółką "A", było podanie sprawowanej tam funkcji Prezesa Zarządu. Przy tak zredagowanej treści pełnomocnictwa wątpliwości organu odwoławczego co do podmiotu, który miał być reprezentowany na podstawie tego dokumentu - należało uznać za uzasadnione. Wątpliwości te nie zostały usunięte mimo kilkakrotnych wezwań kierowanych przez organ odwoławczy zarówno do Spółki "A", jak i A. M.. Ponadto w piśmie z dnia 13 października 2007 r. Spółka "A" oświadczyła, że po skonsultowaniu przedmiotowej sprawy z kancelarią adwokacką zajmującą się obsługą Spółki, "przygotowuje" pełnomocnictwo dla A. M., którego treść nie będzie budziła żadnych wątpliwości. W piśmie tym wyjaśniła również, że Zarząd Spółki nie jest w stanie udzielić wyjaśnień w sprawie spornego pełnomocnictwa, gdyż niemożliwe jest odtworzenie stanu faktycznego występującego w marcu 2006 r. Oświadczyła także, iż pozostawia decyzję w tej sprawie organom podatkowym. W niniejszej sprawie istotne znaczenie ma okoliczność, że Spółka "A" nie złożyła prawidłowego pełnomocnictwa, pomimo doręczenia jej wezwania do złożenia takiego w terminie 7 dni pod rygorem rozpoznania sprawy na podstawie akt posiadanych przez organ podatkowy. Oznacza to, że Spółka nie potwierdziła czynności procesowych dokonanych w sprawie przez A. M., nie było zatem uzasadnienia dla dopuszczenia go do udziału w postępowaniu podatkowym jako pełnomocnika Spółki. Słusznie więc organ odwoławczy przyjął, że mimo wskazania funkcji Prezesa Zarządu, pełnionej w Spółce przez A. P., ze spornego pełnomocnictwa, wynika, iż A. M. był umocowany do reprezentowania A. P. jako osoby fizycznej, a nie Spółki jako osoby prawnej. Dla prawidłowości oceny przyjętej przez organ odwoławczy istotne znaczenie ma też brak w treści pełnomocnictwa danych pozwalających na identyfikację Spółki "A" jako mocodawcy – nie wskazano bowiem ani jej firmy, ani siedziby, ani NIP Spółki. Tymczasem w myśl art. 16 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r., Nr 155, poz. 1095 ze zm.) i art. 206 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), pisma składane przez osoby prawne powinny zawierać firmę spółki, jej siedzibę, adres i NIP. Skarżąca Spółka jest podmiotem prowadzącym profesjonalną działalność gospodarczą, a podmiotom takim należy stawiać wysokie wymagania w zakresie dbałości o własne interesy. Nie budzi również wątpliwości Sądu, że Spółka "A" posiadała, a przynajmniej powinna była posiadać, wiedzę co do wymogów stawianych pełnomocnictwu i pismom składanym przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, skoro - jak sama przyznała - korzysta z profesjonalnej pomocy prawnej. Zresztą akta niniejszej sprawy zawierają pełnomocnictwa wcześniej udzielone B. P. i P. M., a podpisane w imieniu Spółki przez A. P., w których podano wszystkie dane wymagane przez powyższe przepisy. Podkreślić należy jednak, że przedmiotem niniejszej sprawy nie jest dokonywanie oceny dlaczego organ I instancji nie powiadamiał tych pełnomocników (B. P. i P. M.) o czynnościach przeprowadzanych w toku postępowania podatkowego, lecz ustalenie, czy odwołanie wniesione przez A. M. można było uznać za czynność prawnie skuteczną. Na wynik niniejszej sprawy nie może mieć wpływu także fakt, że w innym postępowaniu organ odwoławczy uznał sporne pełnomocnictwo za upoważniające A. M. do reprezentowania Spółki. Przedmiotem oceny legalności zaskarżonego postanowienia są bowiem okoliczności wynikające z akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy i wadliwe czynności procesowe organu podatkowego w innych sprawach, choćby dotyczących tego samego podatnika, nie mogą mieć tu znaczenia przesądzającego. Podobne stanowisko zawarł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. I SA/Łd 117/08, wydanym na podstawie analogicznego stanu faktycznego sprawy. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 159 poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. t.n.