I SA/Łd 1161/08

Dnia 11 grudnia 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2008 roku sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz A. G. kwotę 114 (sto czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł.: 1. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...] odmawiającą A. G. stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 3 917 zł uiszczonego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, 2. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości 3 917 zł, 3. stwierdził nadpłatę w wysokości 412 zł i orzekł o jej zwrocie. Decyzja organu odwoławczego wydana została w oparciu o następujące ustalenia. W dniu 13 czerwca 2005 r. podatnik wniósł o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie 3 917 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Podatek ten został uiszczony w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Mercedes Benz 210 E200 CDI, o pojemności silnika 2148 cm³, wyprodukowanego w 2000 r. Podatnik argumentował, iż obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z tytułu zakupu używanego samochodu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej był sprzeczny z art. 23, art. 25 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej TWE). W dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. odmówił uwzględnienia wniosku. Od decyzji wydanej w pierwszej instancji strona wniosła odwołanie, w którym raz jeszcze wskazała na niezgodność polskich przepisów z unormowaniami unijnymi. Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją wydaną w dniu [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego. Na skutek skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 27 stycznia 2006 r. (I SA/Łd 1284/05) uchylił decyzję organów obu instancji. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej złożonej przez Dyrektora Izby Celnej, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił złożony środek odwoławczy (wyrok z dnia 3 kwietnia 2007 r. I FSK 520/06). Po ponownym rozpatrzeniu wniosku strony organ podatkowy pierwszej instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w żądanej wysokości wskazując, iż kwota podatku rezydualnego zawarta w cenie rynkowej podobnego pojazdu do samochodu nabytego przez podatnika była wyższa niż podatek, który strona faktycznie uiściła. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie podnosząc w nim, iż sprowadzony samochód był przed nabyciem wykorzystywany jako taksówka i został kupiony jako samochód powypadkowy z uszkodzoną przekładnią, licznymi szkodami powypadkowymi i silnikiem z osiągniętą granicą zużycia. Uchylając rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego i stwierdzając nadpłatę w kwocie 412 zł Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (dalej ETS) z dnia 18 stycznia 2007 r. (sprawa C-313/05) za niezgodne z przepisami unijnymi uznane zostały przepisy prawa polskiego normujące nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, przewyższa podatek rezydualny zawarty w cenie rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej w Polsce. Organ zatem skonstatował, iż ewentualna nadpłata podatku obejmować może jedynie nadwyżkę podatku zapłaconego nad rezydualną kwotą podatku akcyzowego. W tym celu należy porównać podatek nałożony na pojazd sprowadzony z podatkiem akcyzowym zawartym w cenie podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Powyższego zabiegu dokonał organ pierwszej instancji, ale niezgodnie ze wskazaniami zawartymi w orzeczeniu ETS, bowiem ustalając rezydualną kwotę podatku należało mieć na uwadze pojazd podobny do pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż pojazdem takim będzie samochód osobowy tej samej marki, wieku, typu, pojemności silnika i wyposażenia, o przybliżonym stanie technicznym do samochodu nabytego w innym państwie członkowskim UE, od którego zapłacono podatek akcyzowy. W niniejszej sprawie pojazdem podobnym jest samochód marki Mercedes Benz model E 200 CDI (a nie jak przyjął organ pierwszej instancji – Mercedes Benz C 200 CDI), wyprodukowany w 2000 r., o pojemności silnika 2148 cm3 i mocy 85 kW, napędzany olejem napędowym. Uwzględnić też należało, co pominął Naczelnik Urzędu Celnego, że zakupiony przez podatnika samochód był uszkodzony, eksploatowany jako taksówka i miał ponadnormatywny przebieg. Wymienione wyżej wady decyzji pierwszoinstancyjnej uzasadniały zdaniem organu odwoławczego jej uchylenie. Przy wyliczeniu wartości rynkowej podobnego pojazdu do samochodu zakupionego przez stronę Dyrektor Izby Celnej posłużył się cennikiem INFO-EKSPERT (Pojazdy samochodowe, wartości rynkowe, część A IX 2004, strona 259), według którego podobny samochód niepowypadkowy kosztował 71 400 zł. Wartość tę organ skorygował, zgodnie z wytycznymi zawartymi w publikacji EURO-TAX, o 10 % z tytułu użytkowania pojazdu jako taksówka i o 53,2 % w związku z przebiegiem. Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby Celnej określił wartość rynkową pojazdu podobnego na kwotę 35 718 zł. Następnie stosując art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej u.p.a.) organ ustalił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym takiego samochodu w ten sposób, iż pomniejszył jego wartość rynkową (35 718 zł) o VAT oraz akcyzę, otrzymując kwotę 25 772 zł. Przy zastosowaniu stawki 13,6% organ wyliczył, iż podatek rezydualny zawarty w cenie rynkowej podobnego samochodu do nabytego przez podatnika wewnątrzwspólnotowo wyniósł 3 505 zł. Ponieważ strona zadeklarowała i zapłaciła podatek akcyzowy w wysokości 3 917 zł, a zatem nadpłaciła 412 zł. Przedmiotowa nadpłata podlegała oprocentowanie od dnia złożenia wniosku o jej stwierdzenie, to jest od 13 czerwca 2005 r., zgodnie z art. 77 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwanej dalej O.p.). Organ drugiej instancji zaznaczył, iż nie kwestionował ceny nabycia samochodu, bowiem w myśl art. 82 ust. 3 u.p.a. akcyza obliczana jest od ceny nabycia pojazdu. Odwołanie się do wartości rynkowej służyło jedynie ustaleniu rezydualnej kwoty podatku, zgodnie z wytycznymi ETS. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A. G. zarzucił naruszenie art. 90 TWE polegające na zastosowaniu § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.; dalej rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego) oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty zgodnie z wnioskiem oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami sporządzenia odwołania i skargi w łącznej kwocie 370 zł. W motywach skargi podniesiono, iż w przedmiotowej sprawie podstawę opodatkowania powinna stanowić cena uiszczona w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu, o której stanowi art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 82 ust. 3 u.p.a. Wskazał jednocześnie, iż taki pogląd był już wyrażany w orzecznictwie, w odniesieniu do podobnego stanu faktycznego, o czym świadczą: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2005 r. (I SA/Łd 980/05) i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2006 r. (I FSK 146/06). Zdaniem strony zwrot "wartość rynkowa podobnych pojazdów", do której nawiązuje ETS, odnosić należy do kwoty należnej z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszonej o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Skarżący podkreślił, iż ETS kwestionował jedynie przepisy prawa polskiego dotyczące stawek podatku, a nie podstawy opodatkowania. W związku z powyższym podatnik winien zapłacić 1 074 zł tytułem podatku akcyzowego, a zatem nadpłata wynosiła 2 843 zł. i podlegała zwrotowi wraz z oprocentowaniem od dnia jej powstania, w myśl art. 5 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 745). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie przytaczając argumenty zbieżne z prezentowanymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Przedmiot sporu w niniejszym postępowaniu koncentruje się na kwestii sposobu obliczenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia używanego samochodu osobowego sprzedanego po upływie więcej niż dwóch lat od daty jego produkcji. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a., opodatkowaniu akcyzą podlega m. in. nabycie wewnątrzwspólnotowe. Na podstawie art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami podatku akcyzowego od samochodów są m. in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Obowiązek podatkowy w analizowanym przypadku powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym, jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy). Stawki podatku akcyzowego zostały określone w rozporządzeniu w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym do 1 grudnia 2006 r. stanowił, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dokonanego po upływie dwóch lat od daty jego produkcji, wliczając w to rok produkcji, jako pierwszy rok kalendarzowy, stosować należało procentowe stawki akcyzy, obliczone według podanego w tym przepisie wzoru, przy czym w każdym kolejnym roku akcyza zwiększała się o 12% i nie mogła być wyższa niż 65% kwoty, jaką nabywca był obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z punku widzenia prowadzonych w sprawie rozważań niezbędne jest dokonanie analizy wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanego w sprawie C -313/05. Z uwagi na treść art. 234 TWE dokonana w tym orzeczeniu wykładnia przepisów jest wiążące dla Sądu rozpoznającego niniejszą skargę. Ponieważ Trybunał nie ograniczył skutku wydanego przez siebie orzeczenia w czasie, przyjęta w nim interpretacja winna być stosowana również do stosunków prawnych powstałych przed udzieleniem odpowiedzi na pytanie prejudycjalne. Z wywodów ETS wynikało, iż nakładanie podatków na samochody używane osobowe, przywożone z innych państw Unii Europejskiej nie jest, co do zasady, niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego. Niedopuszczalna jest jedynie sytuacja, kiedy w cenie porównywalnego pojazdu na rynku wewnętrznym podatki stanowią kilka procent, a w cenie podobnych aut używanych, sprowadzonych w imporcie prywatnym kilkanaście, czy kilkadziesiąt procent. Wykładając art. 90 akapit pierwszy TWE, Trybunał stwierdził, iż przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Trybunał użył pojęcia "rezydualna kwota podatku", które oznacza krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe (tak ETS w wyroku z dnia 19 września 2002 r. w sprawie C-101/00 Tulliasiamies, Anty Siilin v. Finlandia). Podatek rezydualny wyrażony jest stałą stawką procentową i ulega zmianie wraz z wiekiem pojazdu oraz zmianą jego wartości. Podatek taki powinien być uwzględniony w cenie auta. Podanym wyżej terminem posłużył się również rzecznik generalny w opinii w sprawie C-313/05, stwierdzając w pkt 41, że "(...) wartość rynkowa pojazdów samochodowych zmniejsza się z upływem czasu. Orzecznictwo Trybunału opiera się konsekwentnie na stwierdzeniu, że jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu. Stanowi on nadal, po deprecjacji, ten sam ułamek wartości pojazdu". Stosownie do wytycznych sformułowanych przez ETS w analizowanym wyroku, na organie podatkowym spoczywał zatem obowiązek zbadania, czy kwota podatku nałożonego z tytułu nabycia przez skarżącego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim UE przewyższała kwotę podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego pojazdu używanego zarejestrowanego wcześniej, jako nowy, w Polsce. Zaznaczyć należy, iż przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego było stwierdzenie nadpłaty, w związku z korektą deklaracji. W myśl art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zatem, aby stwierdzić, czy i w jakiej wysokości istnieje nadpłata, porównać należy kwotę podatku obciążającego podatnika z kwotą faktycznie przez niego uiszczoną. W pierwotnie złożonej deklaracji skarżący wykazał podatek należny w wysokości 3 917 zł obliczony od podstawy opodatkowania w kwocie 7 898 zł, przy zastosowaniu stawki 49,6% i podatek w tej wysokości zapłacił. Z kolei w korekcie do deklaracji podatnik wykazał podatek w kwocie 0 zł, wnosząc tym samym o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 3 917 zł. Przedmiotem rozbieżności nie jest wysokość akcyzy zapłaconej przez skarżącego, a kwota i sposób obliczenia podatku należnego od sprowadzonego przez podatnika samochodu, rzutujące w rezultacie na wysokość stwierdzonej nadpłaty. Zdaniem strony, obliczając kwotę podatku obciążającego podatnika dokonującego nabycia używanego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim UE, należy mieć na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Przepis ten stanowi, iż podstawą opodatkowania, w sytuacji wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania, jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Ponadto autor skargi wskazał również na art. 82 ust. 3 u.p.a. określający, iż w sytuacji nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Należy zwrócić uwagę, iż przepisem określającym kryterium, jakie należy przyjąć za podstawę opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego towaru jest art. 10 ust. 1 pkt 2, nie zaś jak błędnie wskazuje strona pkt 1 ustawy. Zgodnie z jego treścią kryterium tym jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe. Stosując powyższe unormowania w niniejszej sprawie, podatek należny stanowiłby iloczyn ceny pojazdu podanej przez strony umowy sprzedaży w fakturze (1 800 euro = 7 898 zł) i stawki podatku akcyzowego w wysokości 13,6% (ze względu na pojemność silnika) i wyniósłby 1 074 zł. Z kolei w ocenie organu, podstawę opodatkowania, określaną na potrzeby obliczenia wysokości nadpłaty, stanowić winna wartość rynkowa podobnego pojazdu, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Podatkiem należnym będzie natomiast kwota otrzymana po przemnożeniu tak obliczonej podstawy opodatkowania przez stawkę podatku 13,6%. Dyrektor Izby Celnej argumentował, iż przyjęty sposób wyliczenia podstawy opodatkowania miał swoje oparcie w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Przepisem konkretyzującym to, jakie mierniki należy uwzględnić przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, w przypadku stosowania poszczególnych rodzajów stawek akcyzy jest art. 10 u.p.a. Regulacje krajowe, obowiązujące w dacie wydawania zaskarżonej decyzji, nie zawierały rozwiązań prawnych pozwalających na ustalenie podstawy opodatkowania w sposób odmienny od wskazanego w tym przepisie. Możliwość dokonania przez organy podatkowe zmiany wysokości podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, wówczas gdy jej wysokość znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, ustawodawca przewidział w dodanym do ustawy o podatku akcyzowym art. 82a z tym, iż powyższy przepis obowiązuje dopiero od 19 lipca 2008 r., a zatem nie mógł mieć zastosowania w rozstrzyganej sprawie. Podobnie, stosowane nie mogły być zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym określone w ustawie z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 745), które również weszły w życie 19 lipca 2008 r. Wyliczając rezydualną kwotę podatku akcyzowego organ podatkowy ustalał wartość rynkową samochodu podobnego do zakupionego przez podatnika bez powołania odpowiedniego przepisu, zezwalającego na określenie podstawy opodatkowania w oparciu o katalogi, bądź ogólnodostępne cenniki. Jak już wyżej wspomniano, z tez wyroku ETS wynikała konieczność badania tego, czy podatek zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu nie był wyższy od podatku zawartego w cenie rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej w Polsce. Trybunał nie zdefiniował pojęcia "pojazd podobny". Niewątpliwie pojazdem takim będzie samochód tej samej marki, modelu, roku produkcji, wyposażenia, o przybliżonym stanie technicznym. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Izby Celnej ustalił wartość rynkową podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego w Polsce, do samochodu sprowadzonego przez skarżącego, na podstawie danych zawartych w systemie INFO – EKSPERT oraz EURO-TAX. Dane te pozwalały określić wartość auta w zależności od marki, modelu, rocznika produkcji, rodzaju nadwozia, pojemności i mocy silnika, rodzaju używanego paliwa, przebiegu oraz wcześniejszego przeznaczenia. Przyjęta przez organ metoda wyceny nie uwzględniała jednak indywidualnych cech pojazdu, głównie stanu technicznego, jak również ewentualnych uszkodzeń. W tym miejscu podkreślić należy, iż podatnik wskazywał (potwierdzają to też zapisy umowy), że kupiony pojazd był samochodem powypadkowym, z uszkodzoną przekładnią i licznymi szkodami powypadkowymi, które niewątpliwie wpływały na jego wartość rynkową, w związku z czym powinny zostać uwzględnione. Organ tego jednak nie uczynił. W świetle przepisów Ordynacji podatkowej nakładających na organ obowiązki w zakresie gromadzenia dowodów, celem późniejszego ustalenia stanu faktycznego sprawy (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), niewystarczające okazuje się odwołanie jedynie do danych zawartych w ogólnodostępnych cennikach. W tym zakresie organ powinien czynić dodatkowe ustalenia przy pomocy takich środków dowodowych, jak zeznania podatnika, czy opinia biegłego. Podkreślić należy, iż określona przez skarżącego i jego kontrahenta wartość samochodu, stanowiąca podstawę opodatkowania, nie została przez organy podatkowe zakwestionowana. Skoro zatem strony umowy sprzedaży uzgodniły cenę pojazdu na kwotę 1 800 euro (7 898 zł) i kwota ta nie była przedmiotem zastrzeżeń zgłaszanych przez organ, to należało rozważyć przyjęcie takiej właśnie wartości za wartość, jaką nabyty samochód miałby, gdyby został sprzedany na rynku krajowym. Wartość ta, winna być następnie uwzględniona przy wyliczeniu rezydualnej kwoty podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Celnej argumentował, iż obliczając kwotę nadpłaty kierował się zaleceniami ETS w sprawie C-313. Podkreślić trzeba, iż we wspomnianym orzeczeniu ETS zakwestionował zgodność z prawem wspólnotowym jedynie § 7 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego w zakresie, w jakim przepis ten przewidywał wzrost stawki podatku akcyzowego wraz z wiekiem pojazdu. Trybunał nie wypowiadał się natomiast w kwestii zgodności z przepisami TWE art. 10 u.p.a. Trzeba też zwrócić uwagę, iż celem Trybunału nie było określanie zasad obliczania nadpłaty w sposób odbiegający na niekorzyść podatników od tego wynikającego z prawa polskiego. Dokonana przez organ interpretacja wyroku ETS prowadzi do powstania takich skutków. Nie ulega wątpliwości, iż kwota nadpłaty obliczona z uwzględnieniem wysokości podstawy opodatkowania określonej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. byłaby wyższa od kwoty wynikającej z zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, organ podatkowy rozstrzygając sprawę powinien uwzględnić treść art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Nieprawidłowe było zatem wydanie decyzji z pominięciem tej normy. Uchybienie w tym zakresie miało wpływ na wynik sprawy. Nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, iż organ powinien zwrócić nadpłacony podatek wraz z oprocentowaniem przysługującym od dnia powstania nadpłaty, stosownie do treści art. 5 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 745). Przepis ten nie mógł mieć zastosowania w sprawie z tej przyczyny, iż zaczął obowiązywać od 19 lipca 2008 r., natomiast kwestionowaną decyzję Dyrektor Izby Celnej wydał w dniu 18 lipca 2008 r. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję. Ponieważ sądy administracyjne badają decyzje administracyjne jedynie pod kątem zgodność tych aktów z prawem (art. 1 p.p.s.a. i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm./), nie dysponując możliwością rozstrzygania spraw co do istoty, z tej też przyczyny Sąd nie mógł uwzględnić wniosku skarżącego i stwierdzić nadpłatę. Rozpoznając sprawę ponownie organ winien mieć na uwadze dokonaną przez Sąd ocenę prawną. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania sądowego oparte zostało na treści art. 200 p.p.s.a. Zasądzona kwota obejmowała jedynie uiszczony wpis sądowy od skargi. Przepisy ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (art. 205 § 1 ustawy) nie przewidują możliwości zwrotu na rzecz strony skarżącej kosztów poniesionych w postępowaniu innym niż postępowanie przed sądem administracyjnym. Z tej też przyczyny wniosek o zwrot kosztów sporządzenia odwołania nie mógł zostać uwzględniony. JZ