I SA/Łd 1220/13

Dnia 21 stycznia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014 roku sprawy ze skargi K. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. oddala skargę. I SA/Łd 1220/13 Uzasadnienie W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej stwierdzono, że w listopadzie 2005 r. K. N. nabył paliwo od "A" spółki z o.o. oraz odliczył VAT naliczony z tytułu tej transakcji. Organ pierwszej instancji uznał, że podatnik nie miał prawa odliczyć podatku od towarów i usług naliczonego z faktury wystawionej przez ww. spółką, gdyż dokument ten nie odzwierciedlał rzeczywistej transakcji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie kwestionował samego faktu zakupu paliwa, jednakże wywiódł na podstawie całokształtu materiału dowodowego, że faktycznym właścicielem sprzedawanego paliwa nie była ww. firma. Ponadto ustalono, że podatnik nieprawidłowo ujął w ewidencji dostaw i nieprawidłowo rozliczył podatek należny z tytułu dostaw usług transportowych. Mając na uwadze powyższe nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z [...] określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. Strona od powyższego rozstrzygnięcia złożyła odwołanie, zaś Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Następnie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Postanowieniem z 29 listopada 2011 r. (I SA/Łd 715/11) Sąd odrzucił skargę. W dniu 19 września 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynął wniosek podatnika o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z 24 marca 2011 r. oraz o uchylenie tego rozstrzygnięcia w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu podatnik wskazał, powołując art. 241 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p."), że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 ma wpływ na treść wydanej decyzji administracyjnej. Działając, jako organ pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał [...] decyzję, w której uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały wskazane przez podatnika przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji w trybie wznowienia postępowania. Od tego rozstrzygnięcia strona złożyła odwołanie zarzucaj naruszenie: - art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a. ustawy z dnia 24 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") poprzez brak zastosowania tego przepisu i pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług poprzez zastosowanie regulacji krajowej, która jest sprzeczna z prawem wspólnotowym, - art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnoty Europejskie w związku z art. 17 ust. 1 i ust. 6 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 mają 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (obecnie art. 167 i art. 176 Dyrektywy 2006/12/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej) poprzez brak zastosowania tego przepisu i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego, - wadliwe zastosowanie art. 70 § 1 w związku z 70 § 6 pkt 4 O.p. co skutkuje przedawnieniem zobowiązania podatkowego W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. [...] utrzymał w mocy, decyzję wydaną w pierwszej instancji. Organ podatkowy przypomniał, że w toku zwykłego postępowania zakwestionowano podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nabycia paliwa, gdyż według ustaleń faktura, z której odliczono podatek nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń. Uznano, że wymieniony w niej sprzedawca nie był nim faktycznie, zaś przedmiotem dostawy nie był olej napędowy, lecz inny produkt ropopochodny. Z tego powodu sporna faktura nie uprawniała do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego. Odnosząc się do podstawy wniosku o wznowienie postępowania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 zapadł w całkowicie odmiennych stanach faktycznych od tego, który został ustalony w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że w pkt 44 wyroku TSUE podkreślił cyt.: "Z orzeczenia sądu krajowego wynika ponadto również, że pytania prejudycjalne opierają się na założeniach, zgodnie z którymi, po pierwsze, transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a po drugie, faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami dyrektywy 2006/112. W związku z tym określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione". W tak ustalonym stanie faktycznym i prawnym podatnikowi można by odmówić prawa do odliczenia tylko na podstawie orzecznictwa wynikającego z pkt 56-61 ww. wyroku w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, które wymaga udowodnienia na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (zob. pkt 45). Zdaniem organu podatkowego w rozpatrywanej sprawie nie były spełnione materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia wynikające z prawa unijnego i krajowego. Zagadnienie materialnych warunków prawa do odliczenia podatku naliczonego było przedmiotem rozważań TSUE w wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Dankowski. TSUE stwierdził, że w sytuacji gdy sporne usługi zostały wykonane przez podmiot stojący wyżej w łańcuchu obrotu, a następnie usługi te zostały wykorzystane przez skarżącego na dalszym odcinku tego łańcucha dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, to wówczas spełnione są materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy (zob. pkt 25-26 ww. wyroku TSUE). Odpowiednikiem art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy jest art 168 lit. a Dyrektywy 2006/112 a w ustawie o podatku od towarów i usług art. 86 ust. 1-2. Organ podatkowy podkreślił, że w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. C-342/87 Genius Holding, TSUE stwierdził, że zgodnie z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, jeśli były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c) VI Dyrektywy (dawny art. 21 ust. 1 lit. d VI Dyrektywy) jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze. Organ odwoławczy argumentował, że warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest powstanie po stronie wystawcy faktury obowiązku podatkowego z tytułu danej dostawy uwidocznionej na tej fakturze. Zauważył też, że zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112 prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje u nabywcy w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Z treści tego przepisu wynika, że zachodzi ścisły związek pomiędzy powstaniem obowiązku wykazania podatku należnego przez dostawcę i jego rozliczeniem, a możliwością odliczenia tego samego podatku jako podatku naliczonego po stronie nabywcy. To kiedy podatek od towarów i usług staje się wymagalny wynika z przepisów art. 62 - 71 Dyrektywy 2006/112. Podsumowując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sytuacji, gdy nie są podważone okoliczności stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe, z którego wynika, że zdarzenia objęte fakturami nie miały w rzeczywistości miejsca, brak jest podstaw do zastosowania wyroku TSUE w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, albowiem zapadł on w odmiennym stanie faktycznym. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na stanowisko TSUE wyrażone w sprawach C-438/09 Dankowski i w wyroku z 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Polski Trawertyn, stwierdził, że nie zostały spełnione formalne warunki powstania prawa do odliczenia, bowiem sporne faktury nie zawierają danych niezbędnych do zapewnienia niezawodnego i skutecznego poboru VAT. W rozpoznawanej sprawie dane zawarte na spornej fakturze, odnośnie sprzedawcy i rodzaju towaru, nie pokrywały się z rzeczywistością, co oznacza, że kwestionowana faktura nie zawierała wszystkich informacji wymaganych przez art. 226 Dyrektywy 2006/112 (poprzednio art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy), a w szczególności danych niezbędnych dla ustalenia tożsamości rzeczywistych sprzedawców, a tym samym nie zawiera danych niezbędnych do zapewnienia niezawodnego i skutecznego poboru VAT. Dane na temat tych podmiotów wskazane w zakwestionowanej fakturze nie są zgodne ze stanem faktycznym. Niezależnie od powyższego organ podatkowy ocenił, że w realiach rozpatrywanej sprawy podatnik nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. Wskazał, że podatnik nie pamiętał jakim samochodem dostarczano paliwo, nie zawarł pisemnej umowy, a za towar płacił gotówką. Na powyższą decyzję organu odwoławczego podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zarzucił w niej naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180 § 1 i art. 191 O.p. polegające na braku dokonania przez organy podatkowe wszechstronnego i kompleksowego przeanalizowania okoliczności dotyczących tego, czy zakwestionowane transakcje były dokonywane w dobrej wierze, tj. czy skarżący nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć, że zakwestionowane faktury wystawione zostały przez podmiot nie będący rzeczywistym dostawcą paliwa i w konsekwencji błędne uznanie, że podatnik nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. art. 245 § 1 pkt 1 O.p. polegające na wadliwym przyjęciu przez organy podatkowe, że w sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające uchylenie dotychczasowej decyzji, w sytuacji gdy z wyroków TSUE w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 oraz z orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach I FSK 1769/11 oraz I FSK 1570/11, wynika, że tylko w sytuacji braku dobrej wiary podatnik traci prawo do odliczenia, zaś w sprawie podatnika niewątpliwie należy przyjąć dobrą wiarę: a. podatnik faktycznie kupował paliwo od "A" spółki z o.o., płacił za zakupiony towar przelewem (sporadycznie gotówką), b. zakupiony towar był wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, c. z przedstawionych w uzasadnieniu decyzji dowodów prowadzonych przeciwko osobom uczestniczącym w zorganizowanej grupie przestępczej nielegalnego obrotu paliwami nie wynika, że podatnik uczestniczył w przestępczym procederze, skoro żadna z przesłuchiwanych osób nie wymienia strony jako wystawiającego fikcyjne faktury, bądź jako osobę, która w tym procederze brała jakikolwiek udział, d. spółka z o.o. "A" składała deklaracje podatkowe i była wpisana jako podmiot w Krajowym Rejestrze Podatników e. spółka z o.o. "A" była znanym podmiotem w zakresie handlu paliwami, od którego towar nabywało szereg podmiotów, co tym bardziej wpływało na uzasadnione przeświadczenie skarżącego, że ten podmiot wykonywał faktyczne transakcje, a konkurencyjność cen wpływała na ciągłe poszerzenie kręgu odbiorców, art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE polegające na odmowie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie, a strona nie miała przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa, art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnoty Europejskiej w związku z art. 17 ust. 1 i ust. 6 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG (art. 167 oraz art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE) poprzez niezastosowanie tego przepisu i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 240 § 1 punkt 11 O.p. przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją jest wpływ orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na treść tej decyzji. Zgodnie z regułami wykładni językowej oraz rozsądnym rozumieniem treści cytowanego przepisu należy przyjąć, że wpływ orzeczenia europejskiego trybunału na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób istotny, to jest taki, który wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji. Teza powyższa znajduje uzasadnienie tym bardziej, że cytowany przepis zamieszczony jest w rozdziale 17 działu IV O.p. regulującym jeden z nadzwyczajnych trybów postępowania, właściwym dla obalenia decyzji podatkowych korzystających z przywileju trwałości, wyłącznie w razie zajście enumeratywnie wymienionych przesłanek. Aby zatem osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 punkt 11 O.p. należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia ETS jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W rozpoznawanej sprawie orzeczeniem tym jest wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11. Zgodnie z tezą 1 tego wyroku, wskazane przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w myśl której organy podatkowe odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących usług (wykonanych - przyp. WSA) lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W powyższej tezie Trybunał wyraził myśl, że, aby odmówić prawa do odliczenia VAT organ podatkowy musi wykazać, że podatnik nie dochował należytej staranności, w dążeniu do ustalenia, iż transakcja będąca podstawą do odliczenia VAT wiąże się z przestępstwem popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu. W myśl zaś tezy 2 cytowanego wyroku wskazane przepisy tejże Dyrektywy stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112. Zdaniem sądu I instancji treść tezy 2 można sprowadzić do twierdzenia, że w sytuacji gdy spełnione są warunki materialne i formalne do odliczenia VAT, uprawnienia kontrolne (w stosunku do kontrahenta podatnika) przysługują organowi podatkowemu, a nie samemu podatnikowi. Odnosząc powyższe wywody, mające charakter ogólny, do faktów ustalonych w sprawie zakończonej decyzją ostateczną zauważyć należy, że warunki materialne prawa do odliczenia, to zaistnienie w rzeczywistości transakcji, której przedmiotem jest umówiona między stronami usługa lub dostawa towaru. Warunki formalne zaś, to należyte, a więc zgodne z przepisami prawa, udokumentowanie tej transakcji w drodze faktury, z której między innymi wynika jakie strony przeprowadziły przedmiotową transakcję. W odróżnieniu od organu odwoławczego, sąd I instancji jedynie w spełnieniu powyższych warunków upatruje różnic pomiędzy stanem faktycznym w rozpoznawanej sprawie i sprawach C-80/11 i C-142/11. O ile bowiem w sprawie podlegającej kognicji TSUE zaistnienie czynności (transakcji) rodzącej prawo do odliczenia podatku naliczonego nie było kwestionowane, o tyle w sprawie rozpoznawanej organy powzięły zasadniczą wątpliwość co do przedmiotu czynności gospodarczej. Zdaniem strony skarżącej był nim olej napędowy, zaś w ocenie organów produkt ropopochodny, jedynie zbliżony właściwościami do oleju napędowego. Ponadto, co równie istotne, w ocenie organów podatkowych sprzedawcą paliwa nie był podmiot wskazany na fakturze jako zbywca, lecz zupełnie inna osoba, ujawniona w toku postępowania podatkowego. Ocena materiału dowodowego przedstawiona w decyzji wymiarowej nie podlega ponownej ocenie w ramach postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 punkt 11 O.p. Oznacza to, że w oparciu o cytowaną wyżej podstawę prawną nie można zwalczać ustaleń w zakresie przedmiotu i podmiotu zakwestionowanych transakcji. Przyjąć zatem należy, że w omawianym zakresie powoływany wyżej wyrok TSUE nie ma wpływu wymaganego przez art. 240 § 1 punkt 11 O.p. Tak więc organy podatkowe miały prawo uznać, że faktury dokumentujące owe transakcje nie odzwierciedlały rzeczywistości skoro wskazywały przedmiot i podmiot transakcji odmiennie od ustalonych przez organy podatkowe. Rację ma przy tym organ odwoławczy wywodząc w odpowiedzi na skargę, że badanie należytej staranności, o którym mowa w tezie 1 cytowanego wyroku TSUE jest uzasadnione, jedynie wówczas, gdy omówione wyżej warunki materialne i formalne prawa do odliczenia zostały spełnione. Uznać bowiem należy, że brak ich spełnienia oznacza, że staranności tej nie ma potrzeby badać. Skoro bowiem przedmiot, podmiot i forma dokumentacji czynności będącej podstawą do odliczenia VAT są odmienne od rzeczywistych, lub nie zaistniały w ogóle, brak jest podstaw do odliczenia podatku wynikającego z takich dokumentów (faktur) zarówno w prawie wewnętrznym jak i unijnym. Tezie powyższej nie sprzeciwia się, w ocenie sądu I instancji, nawet całkowicie nietrafny pogląd wyrażony w decyzji wymiarowej, iż świadomość podatnika co do faktu uczestnictwa w oszustwie podatkowym, a także jego ewentualna staranność przy weryfikacji kontrahenta nie ma wpływu na prawo odliczenia VAT. Jak bowiem wskazano wyżej teza ta jest fałszywa tylko wówczas, gdy spełnione byłyby warunki materialne i formalne prawa do odliczenia. Jeśli zaś, tak jak w rozpoznawanej sprawie, warunki te nie zachodzą, jest ona jedynie błędnym zapatrywaniem organu podatkowego, pozostającym jednak bez żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 punkt 11 O.p. Tak więc również i w tym kontekście przywoływany w skardze wyrok TSUE pozostał bez wpływu na ostateczną decyzję wymiarową, gdyż nie spowodował konieczności jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Odnosząc się do treści skargi podnieść należy, co następuje. Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia licznych przepisów proceduralnych poprzez niepodjęcie prób wyjaśnienia okoliczności nawiązania współpracy z dostawcami pod kątem zachowania należytej staranności w doborze kontrahentów, co w konsekwencji miało wpływ na przysługiwanie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego. W polu rozważań organu podatkowego w postępowaniu w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 punkt 11 O.p. pozostaje, jak wyżej wskazano, ustalenie istnienia bądź braku wpływu konkretnego orzeczenia ETS na treść decyzji, a nie wyjaśnianie jakichkolwiek okoliczności faktycznych, co jest domeną postępowania wymiarowego, ewentualnie innych przesłanek wznowienia postępowania. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia wymienionych w treści skargi przepisów prawa materialnego. Wykładnia przepisów unijnego prawa materialnego regulujących prawo do odliczenia podatku naliczonego dokonana w ostatecznej decyzji wymiarowej, jak wyżej wskazano, nie odbiegała od ich wykładni dokonanej w cytowanym wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. Ponadto wobec braku stwierdzenia przesłanek z art. 240 § 1 O.p. zasadnie organ odmówił uchylenia decyzji wymiarowej i tym samym, wbrew stanowisku strony skarżącej nie mogło dojść do naruszenia art. 245 § 1 O.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami), należało orzec jak w sentencji. d.r