I SA/Łd 1272/08

Dnia 13 listopada 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2009 roku sprawy ze skargi J. i A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok1999. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżących J. i A. M. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1272/08 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] kwietnia 2008 r., odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] maja 2006 r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 dla J. i A. M. Z przedstawionego przez organ podatkowy stanu faktycznego wynika, że dnia 14 czerwca 2006 r. Minister Finansów przekazał Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł., zgodnie z właściwością rzeczową skargę A. M. na postępowanie pracowników Izby Skarbowej w Ł. Dyrektor Izby Skarbowej mając na uwadze art. 235 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), dalej: k.p.a., uznał przedmiotowe pismo za wszczynające postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...] maja 2006 r. Powyższe stanowisko uzasadniała okoliczność, iż oprócz zarzutów wobec pracowników Izby Skarbowej w piśmie zawarto stwierdzenie, że organy podatkowe rażąco naruszyły przepis art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, stanowiący podstawę wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 1999 r. Po dokonaniu analizy przedstawionych zarzutów oraz przepisów podatkowych regulujących postępowanie w zakresie trybu nadzwyczajnego, jakim jest postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] września 2006 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] maja 2006 r. Od powyższej decyzji w dniu 12 października 2006 r. złożone zostało odwołanie, po rozpatrzeniu którego, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. postanowił utrzymać w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W wyniku rozpoznania skargi wniesionej pismem z dnia 12 lutego 2007 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2007 r., sygn. akt l SA/Łd 343/07 uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] grudnia 2006 r., Nr [...] oraz z dnia [...] września 2006 r., Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] maja 2006 r., Nr [...] określającej Państwu J. i A. M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999. W uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził m. in., że przedmiotem postępowania było stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkom J. i A. M. Z akt sprawy nie wynikało zaś, aby J. M. traktowana była jako strona postępowania, nie wymieniono jej w żadnym z pism, jak również nie wskazano jako adresata decyzji. Ponadto WSA w Ł. wskazał, iż organy podatkowe nie wyjaśniły, w sposób bezsporny, charakteru żądania Strony. Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w dniu 8 stycznia 2008 r. wystąpił do J. i A. M. z prośbą o doprecyzowanie składanych w pismach z dnia 17 marca i 29 maja 2006 r. żądań, informując jednocześnie, że w przypadku braku odpowiedzi potraktuje pismo z dnia 29 maja 2006 r. jako żądanie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Pismem z dnia 17 stycznia 2008 r. J. i A. M. nie sprecyzowali składanych przez siebie żądań, podkreślając jednocześnie, że w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2006 r. w sposób rażący naruszono art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał pismo z dnia 29 maja 2006 r. jako wniosek o wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 1999 rok i decyzją z dnia [...] kwietnia 2008 r. odmówił stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji. W wyniku rozpoznania odwołania strony Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. utrzymał w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie organu administracji. W uzasadnieniu zauważył, że pojęcie "rażącego naruszenia prawa", użyte w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie posiada jednoznacznej definicji i jest przedmiotem sporu zarówno w doktrynie prawa, jak i w orzecznictwie. Panuje jednak zgodność co do tego, iż oceniając, czy doszło do rażącego naruszenia prawa organ podatkowy nie działa w ramach uznania administracyjnego oraz co do tego, że naruszenie prawa będzie miało cechę rażącego, jeżeli czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Podkreślił, iż stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją procesową, stwarzającą możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji dotkniętych wadami, które powodują nieprawidłowe ukształtowanie stosunku materialnoprawnego, zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z przepisem poprzez proste ich zestawienie ze sobą. W niniejszej sprawie do takiego naruszenia jednak nie doszło. Skoro bowiem decyzja zabezpieczająca wraz z kopią zarządzenia zabezpieczającego została doręczona podatnikowi, a następnie z mocy prawa zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne (na podstawie art. 154 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wystawiono tytuł egzekucyjny), to zawiadomienie podatnika, o którym mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, straciło znaczenie prawne, gdyż z chwilą wystawienia tytułu wykonawczego doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. W skardze na tę decyzję, będącą przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie, A. M. wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji lub o jej uchylenie, zarzucając rażące naruszenie prawa - zarówno przepisów postępowania, jak i materialnego. Wniósł także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi sprecyzował, iż naruszono art. 52a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., nr 90, poz. 416 ze zm.), dalej: p.d.o.f., przyjmując jako podstawę opodatkowania przychód (choć zgodnie z przepisem ustawy winien ją stanowić dochód). Ponadto pominięto przedstawiony przez stronę dowód – pismo z dnia 14 listopada 2005 r., z którego wynikało, iż przedmiotem sprzedaży w 1999 r. nie były akcje nabyte w ramach tzw. transzy pracowniczej. Precyzując zarzut rażącego naruszenia przepisów postępowania strona wskazała na uchybienie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie zabezpieczenia zobowiązania wraz z odsetkami i nierozpoznanie w terminie odwołania od decyzji zabezpieczającej, jednocześnie wydając pospiesznie decyzję w postępowaniu wymiarowym, aby pozbawić podatników prawa odwołania od decyzji w przedmiocie zabezpieczenia. Również z rażącym naruszeniem przepisów prawa wydano zarządzenia zabezpieczające. Wykazano to w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 24 października 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 911/06. Przy ich wydawaniu rażąco naruszono art. 156 § 1, 157 § 1 i 160 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący wskazał również, że w sposób rażący naruszono art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2006 r. (tak w skardze - uwaga Sądu) została bowiem wydana po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1999 r. Nie doszło bowiem do skutecznego przerwania jego biegu. Przedawnienie zobowiązania wywołuje skutek w postaci jego wygaśnięcia (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). W tym przypadku do wygaśnięcia zobowiązania doszło z końcem 2005 r., przerwa biegu przedawnienia nie była bowiem skuteczna. Tytuł wykonawczy został wystawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. w dniu 30 grudnia 2005 r. Do Oddziału ZUS w Ł. skierowano też pismo zawiadamiające o rzekomym przekształceniu się zajęcia zabezpieczającego świadczenia przedemerytalnego w zajęcie egzekucyjne. Tymczasem w ocenie strony nie doszło do skutecznego zajęcia zabezpieczającego. Ponadto pismo to zostało doręczone do ZUS-u w dniu 5 stycznia 2006 r. Doręczenie zaś skarżącemu zawiadomienia o zajęciu wraz z tytułem wykonawczym nastąpiło w dniu 19 stycznia 2006 r. Skoro do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, dochodzi w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego i zawiadomienia o tym podatnika, to w tym przypadku do przerwania biegu terminu przedawnienia nie doszło. Zawiadomienie dłużnika musi bowiem nastąpić przed upływem terminu przedawnienia (strona powołała się na poparcie swojego poglądu na poglądy komentatorów i wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego). Zajęcie zabezpieczające nie prowadziło do przerwy biegu terminu przedawnienia. Postępowanie zabezpieczające jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego, nieprowadzącym do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, pełniącym jedynie funkcje pomocnicze w stosunku do postępowania egzekucyjnego. Treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej jest na tyle stanowcza, iż w ocenie skarżącego nie pozwala na przyjęcie, iż za zdarzenie prowadzące do przerwania biegu terminu przedawnienia nie może być uważane warunkowe przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne. Organ odwoławczy, rozpoznając odwołanie skarżących od decyzji określającej im zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych winien był więc uwzględnić fakt wygaśnięcia zobowiązania wskutek przedawnienia, uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie, stosownie do art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Strona zarzuciła także naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie się przez organ odwoławczy wyłącznie do ustaleń dokonanych przez organ I instancji (m. in. w zakresie kosztów uzyskania przychodu), art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, rażące naruszenie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na poparcie tego ostatniego zarzutu strony przytoczyła obszerne fragmenty uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego dla Warszawy-Śródmieścia z dnia 27 czerwca 2006 r., sygn. akt VI C 1897/05. Z orzeczenia tego wynika, iż Komisja Papierów Wartościowych wydała, w ramach przysługujących jej kompetencji decyzję wprowadzającą do publicznego obrotu papierami wartościowymi akcje, w tym nabyte przez skarżącego jako pracownika B. H. Decyzja ta jest decyzją ostateczną, nie została bowiem wzruszona w sposób przewidziany przepisami postępowania administracyjnego. Tym samym została ostatecznie przesądzona kwestia dopuszczenia do publicznego obrotu akcji B. H. Nawet jeżeli decyzja ta była błędna, to - zdaniem Sądu Rejonowego - obowiązkiem sądów i organów administracji publicznej jest respektowanie ostatecznych decyzji administracyjnych. Nie jest bowiem rzeczą organów podatkowych podejmowanie decyzji o dopuszczeniu bądź odmowie dopuszczenia konkretnych papierów wartościowych do publicznego obrotu. Strona zarzuciła ponadto organom podatkowym naruszenie art. 201 § 1 pkt.2 w zw. z art. 120, 121 i 220 Ordynacji podatkowej – organ nie wstrzymał się bowiem z wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, choć nie zostało rozstrzygnięte zagadnienie wstępne, dotyczące legalności decyzji zabezpieczającej. W ocenie strony organ podatkowy naruszył także art. 210 § 4 w zw. z art. 187 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji. Ponadto decyzja ta dotknięta jest wadami, wskazanymi w art. 247 § 1 pkt.1, 3, 4 i 7 Ordynacji podatkowej. Naruszono także w postępowaniu podatkowym art. 293-298 Ordynacji podatkowej – Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. ujawnił dane podatników osobom niezainteresowanym, załączając do akt podatkowych dane trzynastu akcjonariuszy B. H., zawarte we wspólnym wystąpieniu do Domu Maklerskiego BH. Ponadto ponownie, w dniu 13 kwietnia 2006 r., wystąpił do tego Domu Maklerskiego o dodatkowe informacje, bez zgody akcjonariuszy. Na poparcie tych zarzutów strona zacytowała obszerne fragmenty uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 333/06. Strona wnosząca skargę podniosła ponadto naruszenie art. 36 i art. 37 ustawy z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 196, poz. 1631 ze zm.) poprzez nieposiadanie certyfikatów bezpieczeństwa przez urzędników badających niniejszą sprawę, a także naruszenie art. 2, art. 32 i art. 51 ust. 3 Konstytucji RP, tj. naruszenie zasady ochrony danych osobowych i prawa wglądu do dokumentów jej dotyczących. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Przedmiotem postępowania sądowoadmnistracyjnego jest decyzja wydana w postępowaniu nadzwyczajnym, dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji, wszczętym w ocenie organów podatkowych, na wniosek strony, zgodnie z art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uznały, iż zostało ono zainicjowane wnioskiem A. M. Jako wniosek inicjujący wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] maja 2006 r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999, uznano pismo z dnia 29 maja 2006 r., kierowane do Ministra Finansów. Wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 343/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uchylił wcześniejszą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. odmawiającą stwierdzenia nieważności wskazanej wyżej decyzji wymiarowej, między innymi z tej przyczyny, że treść pisma strony skarżącej z dnia 29 maja 2006 r., potraktowanego jako wniosek o wszczęcie postępowania nadzwyczajnego, budzi wątpliwości co do prawidłowości zakwalifikowania go zarówno przez Ministra Finansów, jak i przez Dyrektora Izby Skarbowej jako nowej skargi. Skarżący odwołuje się w nim bowiem do treści swojego pisma z 17 marca 2006 r. i wskazuje na to, iż nie zostało ono jeszcze załatwione. W piśmie z 17 marca 2006 r., doręczonym Ministrowi Sprawiedliwości najpóźniej 20 marca 2006 r. ( w tej dacie poczyniono na nim adnotacje o skierowaniu pisma do konkretnych pracowników organu) A. M. domaga się sprawdzenia, czy konkretni pracownicy Izby Skarbowej w Ł. ( wskazano ich personalia i stanowiska służbowe) nie popełnili przestępstwa dopuszczając się rażącego naruszenia przepisów – art. 70 § Ordynacji podatkowej, czy jeden z nich (radca prawny) nie naruszył zasad etyki zawodowej. Ponadto autor skargi wskazywał na to, iż działanie organów podatkowych było z góry przygotowane, iż usiłowano go na etapie postępowania podatkowego zastraszyć. Sugerował dokonanie oceny przydatności wskazanych przez niego osób do pracy w aparacie skarbowym i przynależności do korporacji radców prawnych. Pismo z 29 maja 2006 r. stanowiło kolejne ( jak wynika z jego treści) ponaglenie, kierowane do Ministra Finansów jako organu nadzoru, bowiem autor skargi nie doczekał się jej załatwienia. A. M. zwracał w nim uwagę na nieprawidłowości (wynikające z wadliwości wykładni art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej) także w odniesieniu do innych osób- akcjonariuszy B. H. ( w piśmie wskazano personalia tych osób). W dacie sporządzenia tego pisma małżonkom M. doręczono decyzję określającą im zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 ( wydaną [...] maja 2006 r.). W wyroku z dnia 2 sierpnia 2007 r. Sąd zalecił zbadanie przed kwalifikacją powyższego pisma, przez wezwanie skarżącego do wyjaśnienia "czy jest to kolejna skarga ( podniesiono w niej zarzuty odnoszące się także do nieprawidłowości w postępowaniach dotyczących osób trzecich), czy też tylko kolejne ponaglenie do załatwienia skargi z 17 marca 2006 r." Brak jednoznacznego stanowiska w tym zakresie nie pozwala, jak to wynika z zaprezentowanych w tym wyroku rozważań, na jednoznaczne stwierdzenie, czy zachodziła w tym przypadku sytuacja, wskazana w art. 235 § 1 k.p.a., pozwalająca na uznanie pisma strony za żądanie wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności, a tym samym, czy była podstawa do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania nadzwyczajnego. Sąd stwierdza w niniejszej sprawie, że ponowne zakwalifikowanie pisma z dnia 29 maja 2006 r. jako wniosku o wszczęcie postępowania nadzwyczajnego, skutkujące wszczęciem takiego postępowania na wniosek strony, nastąpiło z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności art.122, art.187 par.1 i art.191. Brak w zaskarżonej decyzji dokładnej analizy treści tego pisma. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do wyjaśnień strony zawartych w Jej piśmie z dnia 19 marca 2008 r. i piśmie z dnia 30 lipca 2008 r. Z treści pisma z 29 maja 2006 r. wynika, że skarżący informuje o niezałatwieniu pisma z dnia 17 marca 2006 r. zawierającego opis postępowania wskazanych pracowników Izby Skarbowej, mimo ponaglenia z dnia 10 maja 2006 r. Wskazuje, że pracownicy ci dokonali interpretacji art.70 par.4 Ordynacji podatkowej z rażącym naruszeniem prawa. Domaga się podjęcia działań wobec tych osób. Należy tu wskazać na brak w treści pisma wyraźnego wniosku o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej z uwagi na rażące naruszenie art.70 par.4 przez organ wydający decyzję. Strona nie powołuje nawet w treści pisma decyzji określającej Jej zobowiązanie w podatku dochodowym za 1999 r. Organ nie wyjaśnił, które z zawartych w piśmie sformułowań pozwalają na jego kwalifikację jako wniosku o wszczęcie postępowania nadzwyczajnego. W piśmie z 19 marca 2008 r., strona wyjaśnia, że przedmiotem pisma z 29 maja 2006 r. był tylko i wyłącznie sposób załatwiania skargi z 17 marca 2006 r. Z kolei w piśmie z dnia 30 lipca 2008 r. strona wyjaśnia, że "w swoim piśmie z dnia 29 maja 2006 r........ nie występowałem z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji dyrektora IS w Ł. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za rok 1999." Wywodzi dalej, tak jak w piśmie z 19 marca 2008 r., że przedmiotem pisma z 29 maja 2006 r. był tylko i wyłącznie sposób załatwiania skargi z 17 marca 2006 r. Wątpliwości budzi zatem możliwość potraktowania tego pisma jako odrębnej skargi, skoro strona traktowała je jako ponaglenie mające na celu przyśpieszenie załatwienia skargi z dnia 17 marca 2006 r. Skarga z 17 marca 2006 r. nie mogła być natomiast potraktowana jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z [...] maja 2006 r., bowiem z porównania dat wynika, że w dacie sporządzenia pisma z 17 marca 2006 r. decyzji jeszcze nie wydano. Przesłane przez stronę pismo z dnia 17 stycznia 2008 r. nie precyzowało, zdaniem Dyrektora, żądań strony zawartych w wymienionych pismach z 17 marca i 29 maja 2006 r. Nie mogło zatem wpłynąć na sposób ich kwalifikacji. Fakt niedoprecyzowania przez stronę żądań przedstawianych w wymienionych pismach nie mógł wywierać skutku w postaci potraktowania pisma z dnia 29 maja 2006 r. jako żądanie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., z uwagi na wyjaśnienia strony zawarte w pismach z dnia 19 marca 2008 r. i z dnia 30 lipca 2008 r. W przypadku, gdy skarga dotyczy sprawy, w której wydano decyzję ostateczną w toku postępowania administracyjnego, uważa się ją, w zależności od jej treści, za żądanie wznowienia postępowania lub za żądanie stwierdzenia nieważności decyzji albo jej uchylenia lub zmiany z urzędu ( art. 235 § 1 k.p.a.). Ponowna analiza treści pisma z dnia 29 maja 2006 r. w świetle wyjaśnień strony zawartych w pismach z dnia 19 marca 2008 r. i z dnia 30 lipca 2008 r., pominiętych przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji, pozwoli Dyrektorowi Izby Skarbowej na dokonanie oceny czy pismo z dnia 29 maja 2006 r. może zostać zakwalifikowane na podstawie art. 235 § 1 k.p.a. jako żądanie wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z 24 maja 2006 r. Podkreślenia wymaga, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Nr [...] z dnia [...] maja 2006 r. została zaskarżona przez stronę i jej zgodność z prawem będzie przedmiotem oceny Sądu. Z uwagi na to, że naruszenie wskazanych przepisów postępowania może mieć istotny wpływ na wynik sprawy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję zgodnie z art.145 par.1 pkt.1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.). Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania wydane zostało na podstawie art. 200 w zw. z art.205 par.1 powołanej wyżej ustawy. M.D.