I SA/Łd 1298/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Asesor WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 17 czerwca 2008 r. przy udziale --- sprawy ze skargi A Spółki Cywilnej – B. J. , A. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne 1. oddala skargę; 2. nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rzecz adw. B. B.-D. jako pełnomocnika z urzędu, kwotę 240,- (dwieście czterdzieści) złotych powiększoną o należny podatek VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. I SA/Łd 1298/07 UZASADNIENIE W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] w celu wyegzekwowania od spółki cywilnej "A" – B. J. i A. J. zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za pierwszy kwartał 2007 r. i skierował ten tytuł do realizacji w trybie egzekucji administracyjnej. W dniu 5 lipca 2007 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego Spółki cywilnej "A" i BANK "B" SA potrącił w dniu 20 lipca 2007 r. z rachunku bankowego dłużnika kwotę 2.373,80 zł, a następnie w dniu 14 sierpnia 2007 r. kwotę 2.753,30 zł. W dniu 16 lipca 2007 r. jeden ze wspólników spółki cywilnej "A" złożył zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, wskazując na: - nieistnienie obowiązku – zdaniem spółki płatność nie była jeszcze wymagalna na dzień wystawienia tytułu wykonawczego ze względu na niezakończoną procedurę rozpatrywania wniosku o rozłożenie przedmiotowej płatności na raty; - odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności z innego powodu – tytuł wykonawczy został wystawiony przed zakończeniem rozpatrywania wniosku o spłatę w ratach; - brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia – otrzymane w dniu 10 maja 2007 r. upomnienie było, w ocenie zobowiązanego, zbędne, gdyż było wystawione przed zakończeniem rozpatrywania w Urzędzie Skarbowym wniosku o rozłożenie płatności na raty i jako takie nie było wymagalne; - zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego, co mogło doprowadzić do natychmiastowej spłaty wykorzystanego kredytu odnawialnego, a ponadto, jak wskazał zobowiązany, z zablokowanego konta bankowego nie można regulować innych płatności, np. ZUS i PIT-4. W postanowieniu z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. uznał zarzuty za bezzasadne. Organ egzekucyjny wskazał, iż termin płatności podatku VAT, wykazanego do wpłaty w deklaracji za I kwartał 2007 r., mijał 25.04.2007 r. i od dnia 26.04.2007 r. podatek ten stał się zaległością. Ponieważ samo złożenie wniosku o raty nie wstrzymuje wykonania zobowiązania wykazanego w deklaracji podatkowej, to deklaracja ta stanowiła podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Podkreślono również, iż procedura rozpatrywania wniosku o rozłożenie na raty zobowiązania w podatku od towarów i usług za I kwartał 2007 r. została zakończona decyzją odmowną z dnia [...] r. Organ egzekucyjny wskazał również, iż zaległość VAT za I kwartał 2007 r. został objęta upomnieniem nr [...] z dnia [...] r., które to upomnienie zostało doręczone Spółce w dniu 18.05.2007 r. W odniesieniu do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, organ stwierdził, iż w dacie dokonania zajęcia rachunku bankowego nie posiadał on wiedzy o innych składnikach majątkowych dłużnika, aniżeli wskazany w pozycji 54 i 55 tytułu wykonawczego rachunek bankowy i dlatego zasadne było zastosowanie tego środka egzekucyjnego. Wybór środków egzekucyjnych należy do organu egzekucyjnego prowadzącego postępowanie, a nie do zobowiązanego. Jednakże istnieje możliwość wskazania przez zobowiązanego innego środka, który będzie możliwy do zastosowania z zachowaniem podstawowego warunku – takiej samej skuteczności nowego środka. Podkreślono przy tym również, iż zgodnie z art. 81 § 4 i 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wynikający z zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zakaz wypłat z tego rachunku, bez zgody organu egzekucyjnego, nie dotyczy wpłat na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, należnych od dokonanych wypłat na bieżące wynagrodzenia. W zażaleniu złożonym na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła, iż organ egzekucyjny w uzasadnieniu ograniczył się do przedstawienia rzeczy oczywistych, natomiast nie odniósł się merytorycznie do zgłoszonych uwag, wniosków i zastrzeżeń co do zasadności wszczęcia procedury egzekucyjnej. W związku z tym strona zadała dwa pytania – dlaczego podatnik za postępowanie zgodne z obowiązującym prawem, w trakcie korzystania z uprawnień do rozłożenia płatności na raty, jest karany procedurą egzekucyjną przed zakończeniem rozpatrywania wniosku o raty; i jak ma postępować podatnik aby przy korzystaniu z uprawnień do rozłożenia płatności na raty nie narazić się na sankcje egzekucyjne? Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej, oceniając poszczególne zarzuty zobowiązanego, wskazał, po przytoczeniu treści art. 103 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, iż Spółka miała obowiązek, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, obliczyć i wpłacić podatek do 25.04.2007 r., gdyż w materiale dowodowym brak jest dokumentów, które potwierdzałyby istnienie prawa do zwolnienie z zapłaty podatku i nie ulega wątpliwości, że Spółka nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku do dnia 25.04.2007 r. W związku z tym nie uwzględniono zarzutu nieistnienia obowiązku. Organ odwoławczy wskazał także, iż wniosek Spółki z dnia 24.04.2007 r. o rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego został rozstrzygnięty odmowną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.–Ś. z dnia [...] r. nr [...], która została następnie zaskarżona do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. Powyższa sprawa była zatem przedmiotem rozpatrywania – jak zaznaczono – w odrębnym postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. i została rozstrzygnięta odrębną decyzją w tym zakresie z dnia [...] r. Podkreślono przy tym, że złożenie wniosku o udzielenie ulgi podatkowej w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej nie wstrzymuje wykonania obowiązku. W rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła przesłanka do zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Sam bowiem fakt rozpatrywania wniosku o udzielenie ulgi podatkowej oraz odwołania Spółki od decyzji o odmowie rozłożenia na raty, nie wywiera wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne w taki sposób aby spowodować z urzędu jego zawieszenie. Zatem za niezasadny uznano także zarzut strony co do "rozpoczęcia egzekucji przed zakończeniem rozpatrywania wniosku o rozłożenie płatności na raty". Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., powołując się na przepis art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz § 3 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541), za nieuzasadniony uznał także zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. Organ podkreślił, iż upomnienie z dnia [...] r. nr [...], odebrane było przez Spółkę w dniu 18.05.2007 r. i nie skutkowało jeszcze wszczęciem egzekucji, lecz zawierało informację, że w przypadku nieuregulowania należności we wskazanym terminie zostanie wszczęte postępowanie egzekucyjne w celu przymusowego ściągnięcia należności w trybie egzekucji administracyjnej, co spowoduje dodatkowe obciążenie kosztami egzekucyjnymi. Uznano zatem, że zobowiązanemu były znane konsekwencje z tytułu nieuregulowania zaległości podatkowej w terminie. W odniesieniu do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, organ odwoławczy wskazał, iż celem każdego postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie – przy użyciu środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – do wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym. Natomiast zgodnie z art. 7 § 2 tej ustawy organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków – środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. W ocenie organu odwoławczego zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce jedynie w przypadku, gdy istnieje możliwość wyboru w tym zakresie, przy założeniu, że wybrany środek egzekucyjny będzie skuteczny. W analizowanej sprawie organ egzekucyjny był takiej możliwości pozbawiony, ponieważ informacja o rachunku bankowym stanowiła jedyną wiedzę o majątku zobowiązanego, do którego mógł być skierowany skuteczny środek egzekucyjny. Końcowo organ odwoławczy nie zgodził się także ze stwierdzeniem strony co do braku merytorycznego odniesienia się do uwag, wniosków i zastrzeżeń w zakresie zasadności wszczęcia procedury administracyjnej. Wskazano, iż w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę i w sposób wyczerpujący uzasadnił dlaczego wniesione zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie; wyjaśnił jakimi przesłankami faktycznymi i prawnymi kierował się przy rozstrzyganiu sprawy. Organ odwoławczy podkreślił także, iż ustawodawca nie przewidział regulacji wprowadzającej obligatoryjne zawieszenie (odroczenie) postępowania na skutek wniesienia wniosku o raty, bądź zaskarżenia takiej decyzji. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej wspólnicy spółki cywilnej "A" wnieśli o uchylenie tytułu wykonawczego nr [...], zarzucając organom: - naruszenie art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wszczęcie przez Urząd Skarbowy działań egzekucyjnych i podtrzymanie ich przez Izbę Skarbową; - brak udzielenia odpowiedz na pytania zadane w zażaleniu od postanowienia organu egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie nie narusza bowiem prawa w zakresie dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.). Kwestionując prowadzenie postępowania egzekucyjnego, zobowiązany może wnieść zarzuty z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 pkt 1-10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., iż podniesione przez skarżących zarzutu w zakresie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dotyczyły: nieistnienia obowiązku, rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Podniesione zarzuty mieściły się zatem w katalogu zarzutów określonych w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Organ egzekucyjny, rozpoznając zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, powinien w uzasadnieniu postanowienia wyjaśnić dlaczego uznaje zgłoszone zarzuty za zasadne, bądź bezzasadne. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego wywiązał się z tego obowiązku i wskazał na istnienie wymagalnego obowiązku pieniężnego, brak rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, doręczenie upomnienia przed wszczęciem egzekucji i zastosowanie jedynego w danych okolicznościach środka egzekucyjnego. Stwierdzić przy tym należy, że organ egzekucyjny prawidłowo zastosował art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wydając postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów bez otrzymania stanowiska wierzyciela w tym zakresie, gdyż organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem, powinien odstąpić od wymogu uzyskania stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów i przejść od razu do ich rozpatrzenia, celem wydania postanowienia w sprawie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów. Z kolei granice rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji wyznacza decyzja bądź postanowienie wydane w pierwszej instancji. Przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 z póź, zm. – K.p.a.) znajdują zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zasada dwuinstancyjności postępowania jest jedną z podstawowych zasad, na jakich opiera się polski system prawny i dotyczy również postępowania egzekucyjnego w administracji. Jeśli więc organ I instancji wydał postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, to także organ odwoławczy zobligowany był do rozpatrzenia zarzutów w tym postępowaniu egzekucyjnym. Organ odwoławczy nie może zatem ograniczyć się tylko do kontroli postanowienia organu I instancji, ale jest zobowiązany ponownie merytorycznie rozstrzygnąć sprawę, a więc rozpatrzyć wszystkie żądania strony i ustosunkować się do nich w uzasadnieniu swojego postanowienia. Niezbędnym wymogiem merytorycznego orzekania przez organ drugiej instancji jest dostateczne i wszechstronne wyjaśnienie okoliczności sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył w tym postępowaniu zasady dwuinstancyjności postępowania, gdyż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia szczegółowo odniesiono się do zarzutów Spółki w zakresie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Zaskarżone postanowienie nie narusza również określonej w art. 11 K.p.a. zasady przekonywania, zgodnie z którą organ administracyjny jest zobowiązany do wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Elementem decydującym o przekonaniu strony co do trafności rozstrzygnięcia jest uzasadnienie decyzji lub postanowienia. Uzasadnienie to jeden ze wskazanych w art. 107 K.p.a. integralnych elementów prawidłowej decyzji lub postanowienia i na uzasadnienie tych aktów składać się powinno uzasadnienie faktyczne i prawne. Rozwinięcie tych pojęć ustawodawca zawarł w § 3 w/w artykułu, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji lub postanowienia, z przytoczeniem przepisów prawa. Zatem organ administracji publicznej nie jest zobligowany aby w uzasadnieniu decyzji (postanowienia) udzielać stronie odpowiedzi na zadane pytania (problemy), czy też pouczać ją o sposobie postępowania w ramach innych postępowań administracyjnych. Nie można również zarzucić Naczelnikowi Urzędu Skarbowego naruszenia zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa (art. 8 K.p.a.). Tytuły wykonawczy nr [...] został wystawiony przez organ podatkowy dopiero w dniu [...] r., natomiast decyzja odmawiająca rozłożenia na raty zaległości w podatku VAT została wydana wcześniej, tj. w dniu [...] r. Sąd pragnie także zwrócić uwagę, iż z niepodważalnych ustaleń dokonanych przez organ egzekucyjny (będący jednocześnie wierzycielem z tytułu zaległego podatku od towarów i usług za pierwszy kwartał 2007 r.) wynikało, że skarżący nie uiścili w terminie należnego za ten okres podatku VAT. O wysokości tej zaległości ostatecznie rozstrzygała deklaracja podatkowa złożona przez podatnika. Skoro skarżący nie dokonali wpłaty na zaległość podatkową określoną w tej decyzji, to organ podatkowy (wierzyciel) był zobowiązany do wystawienia upomnienia, a następnie tytułu wykonawczego na tę zaległość oraz skierowania go do egzekucji - co też uczynił. Podnieść przy tym należy, iż środkami egzekucji administracyjnej należności pieniężnych są środki przewidziane w art. 1a pkt 12 lit. a) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Celem każdego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego zgodnie z obowiązującymi przepisami, jest doprowadzenie do zaspokojenia należności wierzyciela i stosowane w tym postępowaniu środki egzekucyjne są z reguły uciążliwe dla zobowiązanego. Jednakże skarżący nie wskazali, który ich zdaniem środek byłby możliwy do zastosowania, aby egzekucja nie była zbyt uciążliwa dla nich i jednocześnie aby doszło do zaspokojenia się Skarbu Państwa z tytułu dochodzonej wierzytelności podatkowej. Podstawy do uwzględnienia zarzutów nie mogło stanowić także wszczęcie na wniosek skarżących postępowania o rozłożenia na raty zaległości podatkowej. Dopiero bowiem wydanie decyzji, na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z póź. zm.), o rozłożeniu na raty zaległości w podatku VAT, mogło doprowadzić do uwzględnienia zarzutu skarżących. Taka sytuacja jednak, jak wynika z przedstawionych Sądowi akt sprawy, nie miała miejsca. Z tych względów, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę, a o kosztach postępowania orzeczono zgodnie z dyspozycją art. 250 tej ustawy. M.P.