I SA/Łd 1310/07

Dnia 12 marca 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Piotr Kiss Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant asystent sędziego Marek Pilc po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2008 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Zakładu Pracy Chronionej w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 1999 roku oddala skargę. Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 208 § 1 i 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej o. p.)Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z dnia [...] nr [...] dotyczącą odmowy spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A Zakładowi Pracy Chronionej w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług za miesiąc luty 1999 r. w kwocie 818.559 zł oraz zwrotu podatku za miesiąc luty 1999 r. w tej kwocie i umorzył postępowanie w sprawie. Ustalono, że w deklaracji rozliczeniowej za miesiąc luty spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 818.588 zł do zwrotu na rachunek bankowy. Decyzją z dnia [...] nr [...] organ I instancji ograniczył kwotę wnioskowanego zwrotu do wysokości 29 zł, przedłużając jednocześnie zwrot pozostałej części nadwyżki podatku na okres trzech miesięcy. Powyższa decyzja stała się decyzją ostateczną. W oparciu o ujawnione w trakcie kontroli skarbowej nowe okoliczności faktyczne, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie zakończone tą decyzją i wszczął jednocześnie postępowanie w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiąc luty 1999 r. W jego wyniku stwierdził, że wykazana przez podatnika w deklaracji rozliczeniowej za luty 1999 r. kwota zwrotu różnicy podatku wynikała z faktur, które nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Decyzją z dnia [...] organ I instancji uchylił zatem w całości decyzję ostateczną w sprawie ograniczenia terminu i kwoty zwrotu podatku za luty 1999 r. i określił za ten okres rozliczeniowy kwotę zwrotu podatku w wysokości 0 zł, zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc w kwocie 804.479 zł i dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 486.920 zł. W wyniku odwołania podatniczki decyzją z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia za luty 1999 r. zobowiązania podatkowego oraz ustalenia za ten miesiąc dodatkowego zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia. W pozostałej zaś części utrzymał decyzję w mocy. Wyrokiem z dnia 16 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawie I SA/Łd 1124/05 oddalił skargę podatniczki na tę decyzję. Skarga kasacyjna strony skarżącej od tego wyroku została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 2007 r., sygn. Akt I FSK 995/06. Postępowanie odwoławcze dotyczące stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku zostało zawieszone do czasu prawomocnego zakończenia sprawy sądowoadministracyjnej dotyczącej decyzji określającej wysokość zwrotu podatku za luty 1999 r. i określającej kwotę podatku do zwrotu za ten miesiąc w wysokości 0 zł. Uzasadniając zaskarżoną obecnie do Sądu decyzję Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż z chwilą wydania prawomocnego orzeczenia przez sąd administracyjny drugiej instancji, przedmiot sporu w postępowaniu zakończonym decyzją organu I instancji, czyli zwrot podatku w kwocie 818.559 zł, przestał istnieć w znaczeniu prawnym. Natomiast w obrocie prawnym pozostaje posiadająca walor prawomocnego rozstrzygnięcia decyzja, mocą której kwota zwrotu podatku za miesiąc luty 1999 r. określona została w wysokości 0 zł. W konsekwencji uznano, że z uwagi na brak przedmiotu sporu, postępowanie w sprawie zwrotu podatku za luty 1999 r. w kwocie wnioskowanej przez spółkę, zakończone decyzją organu I instancji z dnia [...] stało się bezprzedmiotowe. Organ odwoławczy stwierdził, że nieuzasadnionym na gruncie obowiązujących uregulowań prawnych byłoby także przyjęcie, że bytem prawnym warunkującym istnienie przedmiotu sporu, a więc także merytoryczne rozpoznanie sprawy, mógłby być zwrot podatku w wysokości określonej decyzją wymiarową organu I instancji, utrzymaną w mocy przez niekwestionowaną w postępowaniu sądowoadministracyjnym decyzję ostateczną – czyli w wysokości 0 zł. Zdaniem organu odwoławczego zamieszczenie w sentencji decyzji wydanej przez organ I instancji, w części, w jakiej decyzja ta była przedmiotem pozytywnej weryfikacji ze strony organu odwoławczego i sądów administracyjnych obydwu instancji, kwoty zwrotu podatku w wysokości 0 zł oznacza, że przedmiotowy stan faktyczny skutkował zaistnieniem zwrotu podatku w kwocie wskazanej w tym rozstrzygnięciu. Jednakże zdaniem organu odwoławczego, w rzeczywistości określenie kwoty zwrotu podatku w wysokości wskazanej w powołanym rozstrzygnięciu nie tworzy bytu prawnego (kwota podatku do zwrotu), którego następstwem mogłaby być prawnie skuteczna, a więc możliwa do zrealizowania na gruncie obowiązujących przepisów operacja finansowa – polegająca na uznaniu rachunku bankowego podatnika wymierną kwotą pieniężną. Zatem zdaniem organu odwoławczego określenie kwoty zwrotu podatku w wysokości wskazanej w prawomocnym rozstrzygnięciu wymiarowym jest tożsame z nieistnieniem różnicy w podatku w kwocie, która mogłaby być przedmiotem zwrotu, o jakim mowa w art. 21 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. nr 11, poz. 50 ze zm., zwanej dalej ustawą o VAT). Jeżeli więc w rozpatrywanej sprawie zwrot podatku istnieje jako byt wyłącznie w znaczeniu formalnoprawnym, nieuprawnionym na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego byłby wniosek, iż taki "zwrot" podatku niedokonany w określonym przepisami terminie, w świetle art. 21 ust. 7 ustawy o VAT powinien być traktowany jako nadpłata podatku podlegająca oprocentowaniu. Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając jej naruszenie prawa, w tym naruszenie przepisów prawa materialnego podatkowego i procedury podatkowej, w szczególności: art. 5 ust. 4, art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 1 i art. 25 ustawy o VAT, art. 121, art. 122, art. 139 oraz art. 180 § 1, art. 187, art. 188, art. 194 § 1 i 2 oraz art. 208, art. 209 i art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926, z późn. zm.), zwanej dalej o. p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie w stopniu wpływającym na wynik sprawy. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W skardze spółka wniosła również o przeprowadzenie przez Sąd, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej p. p. s. a.) dowodów uzupełniających z treści dokumentów uzasadniających ostateczne decyzje podatkowe, dotyczące kontrahentów spółki, obejmujące rozliczenia podatkowe za miesiąc luty 1999 r. , z protokołu przekazania dokumentów z dnia 19 lutego 2002 r. sporządzonego przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. oraz zestawienia faktur sprzedaży wystawionych w 1999 r. i decyzji podatkowych dotyczących kontrahentów spółki w celu wykazania ocen faktycznych i prawnych dokonanych przez organy podatkowe dla tych samych transakcji i skutków podatkowych z nich wynikających, mających podstawowe znaczenie dla przedmiotu sprawy. W piśmie z dnia 22 lutego 2008 r. wniosła dodatkowo o przeprowadzenie kolejnego dowodu uzupełniającego z treści protokołu przesłuchania świadka, dokonanego przez inspektora kontroli skarbowej. Zdaniem skarżącej spółki, treść tych dokumentów w sposób oczywisty, jednoznaczny i nie budzący wątpliwości dowodzi, że postępowanie podatkowe "ustaliło rzekomy stan faktyczny", niezgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu administracyjnym, skutkiem czego zastosowane przepisy prawa materialnego nie mają odniesienia do stanu faktycznego występującego w sprawie. Ponadto skarżąca podniosła, że w niniejszej sprawie organy podatkowe wydały decyzję ostateczną po ponad ośmiu i pół latach. Spółka stwierdziła, że jeśli różnica podatku w kwocie wskazanej do zwrotu za miesiąc luty 1999 r. powinna była być zwrócona przez urząd skarbowy zgodnie z przepisem art. 21 ustawy o VAT w ciągu 25 dni od dnia złożenia deklaracji VAT – 7, a urząd mógł odroczyć jej zwrot na czas nie dłuższy niż trzy miesiące, to decyzja ograniczająca zwrot różnicy podatku wygasła po terminie wynikającym z decyzji Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z [...]. Zdaniem skarżącej spółki decyzja ta miała charakter czasowy, określała bowiem termin zwrotu różnicy podatku, jej przedmiotem nie było natomiast określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie mógł więc też decyzją z dnia [...] uchylić w całości tej decyzji ostatecznej. Po upływie terminu do zwrotu różnicy podatku, zobowiązany był do zwrotu kwoty różnicy podatku, zgodnie z rozliczeniem przedstawionym przez spółkę w deklaracji VAT – 7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, powtarzając argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organ podniósł, że skarżący błędnie dokonuje reasumpcji przedmiotowego stanu faktycznego do hipotezy wskazanej w art. 209 o. p., gdyż przesłanką skutkującą ustaleniami poczynionymi zaskarżonym rozstrzygnięciem nie było istnienie "zagadnienia wstępnego", lecz bezprzedmiotowość postępowania. Ta bowiem okoliczność – i to w świetle art. 208, a nie art. 209 o. p. – była podstawą reprezentowanego w decyzji ostatecznej stanowiska. Ponadto zdaniem organu poza sporem jest, że pierwszego rozstrzygnięcia w tym przedmiocie dokonano w dniu [...], decyzja ta jednak nie była kwestionowana przez spółkę. Rozstrzygnięcia, których następstwem było postępowanie odwoławcze zakończone decyzją pozytywnie zweryfikowaną przez sądy administracyjne obydwu instancji oraz decyzja będącą przedmiotem skargi, wydane zostały przez organ I instancji dnia [...]. Organ odwoławczy podniósł również, że wydanie zaskarżonej decyzji w sprawie zwrotu podatku i stwierdzenia nadpłaty za luty 1999 r. było uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny, co w oczywisty sposób wpływało na termin załatwienia sprawy. Ponadto zdaniem organu pozytywna weryfikacja ustaleń merytorycznych zawartych w ocenianej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny decyzji oznacza, że odpowiedniej analizie poddano także prawidłowość wznowienia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrolę tę sądy administracyjne sprawują poprzez rozpoznawanie skarg m.in. na decyzje organów administracji publicznej ( art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a) , stosując w razie stwierdzenia naruszenia prawa środki wskazane w art. 145 p.p.s.a. W niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja, wbrew podniesionym w skardze zarzutom ,nie narusza prawa. Przypomnieć należy, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 1999 r. został złożony przez stronę w toku postępowania podatkowego dotyczącego weryfikacji wysokości zobowiązania podatkowego za ten sam okres. W postępowaniu, którego przedmiotem było to zobowiązanie, zebrane dowody doprowadziły organy podatkowe do wniosku, iż część faktur zakupu, stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego o naliczony w tych fakturach dokumentowała czynności, które faktycznie nie zostały dokonane. Z mocy § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 156,poz. 1024 ze zm.) faktury te nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Decyzją ostateczną umorzono wprawdzie postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego, utrzymano jednak w mocy decyzję organu I instancji w tej części, w jakiej określała ona kwotę podatku do zwrotu ( kwotę tę określono na 0 zł). Legalność tej decyzji była przedmiotem kontroli sądów administracyjnych. Prawomocnym ( wskutek oddalenia skargi kasacyjnej) wyrokiem skarga podatniczki na tę decyzję została oddalona. Rozstrzygnięciem tym ( oceną zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ) związany jest- stosownie do art. 170 p.p.s.a.- zarówno Sąd orzekający w sprawie niniejszej, jak i inne organy państwowe, w tym również Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. Zarówno Sąd, jak i organ podatkowy obowiązani są też uwzględnić przy orzekaniu fakt obowiązywania tej decyzji i jej istnienia w obrocie prawnym ( art. 128 o.p.). Przypomnieć należy, iż podstawę prawną wydania decyzji określającej zwrot podatku stanowił art. 10 ust. 2 ustawy o VAT , uprawniający organ do określenia prawidłowej kwoty zwrotu, zaś sądy obu instancji nie stwierdziły naruszenia tego przepisu przez organy podatkowe, nie stwierdziły też naruszenia przepisów dotyczących wznowienia postępowania zakończonego decyzją przedłużającą termin zwrotu podatku . Dalej przypomnieć należy, iż wniosek strony dotyczył ( tak wynika z jego treści i z treści deklaracji podatkowej za luty 1999 r. ) zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Nadwyżka ta nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 o.p. Art. 21 ust. 7 ustawy o VAT nakazywał jedynie traktowanie nie zwróconej w ustawowym terminie ( art. 21 ust. 6 i 6 a ustawy o VAT) różnicy jak nadpłaty ( gdyby uznawał ją za nadpłatę ustawodawca użyłby zwrotu " stanowi nadpłatę" czy podobnego) i oprocentowania jej w ten sam sposób. Jednocześnie jednak kwestie jej zwrotu uregulowane były w sposób odmienny w ustawie o VAT i z mocy art. 75 § 6 o.p. przepisy o.p. dotyczące trybu składania wniosku i zwrotu nadpłaty nie miały w tym przypadku zastosowania. W istocie zatem w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją strona domagała się zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracji VAT-7 wraz z oprocentowaniem. W tym stanie rzeczy za prawidłowe i odpowiadające prawu należy uznać rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej, uchylające decyzję organu I instancji i umarzające postępowanie w sprawie. Zgodnie z art. 233 § 1 pkt 1 pkt 2 lit a o.p. organ odwoławczy uchyla zaskarżoną decyzję w całości lub w części i orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie. Ta druga sytuacja (wydanie decyzji kasacyjnej kończącej postępowanie poprzez jego umorzenie) ma miejsce, gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn stało się bezprzedmiotowe ( art. 208 § 1 o.p.). Postępowanie podatkowe należy uznać za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 1995 r. Sygn. akt SA/Łd 2424/94, opubl. w ONSA z 1996 r., Nr 2, poz. 80). Przyczyny tak rozumianej bezprzedmiotowości postępowania mogą być różne, wchodzą tutaj w grę zarówno zdarzenia faktyczne, jak i prawne. Jednak charakter przyczyn powodujących bezprzedmiotowość postępowania nie ma znaczenia, bowiem powołany przepis nakazuje umorzenie postępowania, gdy stało się ono bezprzedmiotowe "z jakichkolwiek przyczyn" (por.: B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska Ordynacja podatkowa - Komentarz", Wyd. TNOiK, Toruń 2002, str. 688-961).Jedną z nich jest stwierdzenie przez organ odwoławczy, iż sprawa została już rozstrzygnięta obowiązującą decyzją ostateczną( tak B.Adamiak [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki – Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd.Unimex, Wrocław 2006, s.841). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej trafnie wywiódł, iż z chwilą wydania prawomocnego orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, przedmiot sporu w postępowaniu zakończonym decyzją organu I instancji, czyli zwrot podatku w wysokości wnioskowanej przez podatnika, przestał istnieć. Natomiast w obrocie prawnym pozostała posiadająca walor prawomocnego rozstrzygnięcia decyzja, mocą której kwota zwrotu podatku za miesiąc luty 1999 r. określona została w wysokości 0 zł. Zatem z uwagi na brak przedmiotu sporu, postępowanie w sprawie zwrotu podatku za luty 1999 r. w kwocie wnioskowanej przez spółkę, zakończone decyzją organu I instancji z dnia 28 maja 2004 r. stało się bezprzedmiotowe. Niedopuszczalne było bowiem ponowne wydawanie decyzji w tej samej sprawie. Bez znaczenia dla istoty sprawy pozostają argumenty podniesione w skardze dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Sąd, związany prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 marca 2006 r. nie może bowiem ponownie badać merytorycznej zasadności zwrotu podatku w wysokości wykazanej w deklaracji podatkowej. Zauważyć ponadto należy, iż wydając zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej nie stosował i nie dokonywał wykładni art. 5 ust.4, art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 1 i art. 25 ustawy o VAT. Tym samym nie mógł ich niewłaściwie zastosować czy błędnie zinterpretować. Z tych też względów oddalono wnioski dowodowe strony skarżącej. Przedmiotem postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym mogą być bowiem, zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., tylko te okoliczności, które mogą stanowić podstawę do oceny legalności decyzji ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2001 r.,sygn. akt V SA 671/00,opubl. w LEX pod nr 50129, zachowujący aktualność również pod rządem p.p.s.a). Strona tymczasem powoływała te dowody w celu wykazania, iż poprzednie rozstrzygnięcie, określające kwotę zwrotu na 0 zł, było nieprawidłowe. Zarzuty strony skarżącej zawarte w skardze w istocie rzeczy dotyczą ustaleń i ocen z obszaru stanu faktycznego sprawy, to jest kwestii określenia kwoty zwrotu podatku oraz wątpliwości co do kwoty tego zwrotu, jak również naruszeń prawa, jakich mogły dopuścić się organy podatkowe obydwu instancji w postępowaniu dotyczącym zobowiązania podatkowego i kwoty zwrotu, a nie prawidłowości i zasadności wydania zaskarżonej obecnie decyzji przez organ odwoławczy. Przypomnieć należy, iż w postępowaniu podatkowym organy podatkowe mają ustalić stan faktyczny niezbędny dla potrzeb rozstrzygnięcia. W tym przypadku wszystkie istotne elementy stanu faktycznego zostały ustalone, stwierdzono bowiem rozstrzygnięcie sprawy wcześniejszą decyzją ostateczną. Zarzut naruszenia art. 121,122, 180 § 1, 187,188 i 194 § 1 i § 2 o.p. uznać zatem należy za nieuzasadniony. W tym postępowaniu nie było też konieczne zajęcie – przed wydaniem decyzji- stanowiska przez inny organ. Pomijając już kwestię, iż w tym przypadku stronie chodziło raczej o uwzględnienie wyników postępowań podatkowych dotyczących jej kontrahentów, a nie stanowiska w rozumieniu art.209 o.p. , stwierdzić należy, iż wobec bezprzedmiotowości postępowania , przeprowadzanie dowodów z tych dokumentów było zbędne ( sprawa została już raz merytorycznie rozstrzygnięta). Podniesiony w skardze zarzut opieszałości organów podatkowych i naruszenia art. 139 o.p. również nie zasługuje na uwzględnienie. Istotnie bowiem wydanie zaskarżonej decyzji było uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny, co niewątpliwie wpłynęło na termin jej wydania. Okresu zawieszenia postępowania nie wlicza się zaś do terminów załatwienia sprawy, o których mowa w art. 139 § 3 o.p. ( art. 139 § 4 o.p.). Ponadto przewlekłość postępowania mogłaby skutkować uchyleniem decyzji tylko wówczas, gdyby mogła mieć wpływ na wynik postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) p.p.s.a.) . W tym przypadku termin załatwienia sprawy nie miał wpływu na jej wynik. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. A. B.