I SA/Łd 1312/08

Dnia 20 stycznia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Bogdan Lubiński Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Energetyki Cieplnej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet zaległości w tym podatku za luty 2003 roku 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz Przedsiębiorstwa Energetyki Cieplnej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] zaliczające nadpłatę w podatku od towarów i usług za marzec 2002r. w kwocie 19,90 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2003r. W uzasadnieniu tegoż postanowienia stwierdził, że A spółka z o. o. w B. w dniu 19 kwietnia 2002r. złożyło deklarację VAT – 7 za marzec 2002r., w której wykazało podlegający wpłacie podatek należny w kwocie 86.357 zł i kwotę tą wpłaciło w dniu 25 kwietnia 2003r.; w dniu 24 maja 2002r. złożyło korektę deklaracji VAT-7 za marzec 2002r., w której wskazało podlegający wpłacie podatek należny w kwocie 87.361 zł, w wyniku czego powstała zaległość za marzec 2002r. w kwocie 1.004 zł, którą wpłacono w dniu 24 maja 2002r.; w dniu 23 lipca 2002r. złożyło korektę deklaracji VAT-7 za marzec 2002r., w której wskazało podlegający wpłacie podatek w kwocie 87.363 zł, zaś w dniu 21 marca 2003r. deklarację VAT-7 za luty 2003r., w której wskazało podlegający wpłacie podatek należny w kwocie 227.997 zł i złożyło w dniu 25 marca 2003r. dyspozycję zaliczenia tej kwoty na podatek od towarów i usług za luty 2003r. W dniu 4 stycznia 2007r. strona złożyła korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2002r., w której wykazała kwotę 0 jako podatek podlegający wpłacie, oraz za miesiąc luty 2003r., w której wykazała kwotę 293.855,00 zł jako podlegający wpłacie podatek. W wyniku tych korekt w urządzeniach księgowych Urzędu Skarbowego rozliczających podatek od towarów i usług, powstała po stronie podatnika nadpłata za miesiąc marzec 2002r. w wysokości 87.363,00 zł oraz nadpłata wynikająca z korekty deklaracji VAT-7 za marzec 2002r. w wysokości 19,00 zł oraz zaległość za luty 2003r. w wysokości 65.858zł. Wraz z korektami deklaracji strona złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w całym okresie, dla którego złożone zostały korekty, oraz zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości z tytułu należnego podatku VAT. Organ podatkowy I instancji, postanowieniem z dnia 9 marca 2007r., zaliczył nadpłatę w podatku od towarów i usług w kwocie 19,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2003r. W zażaleniu na to postanowienie strona podniosła, iż pozostaje ono w merytorycznym związku z innymi postanowieniami tego organu wydanymi także dnia 9 marca 2007r., dotyczącymi zaliczenia nadpłat związanych z wniesionymi w dniu 4 stycznia 2007 r. korektami deklaracji za miesiąc marzec, kwiecień, październik i grudzień 2002r., styczeń, listopad i grudzień 2003r. i styczeń 2004r., na które zostały także wniesione zażalenia. W ocenie strony, organ I instancji błędnie określił moment powstania nadpłaty w podatku VAT za poszczególne miesiące, uwzględniając przy określeniu tego momentu art.73 § 1 pkt.6 Op, co spowodowało m. in. wadliwe zastosowanie art.53 § 4 tej ustawy, dotyczącego naliczania odsetek za zwłokę. Według strony, nadpłaty powinny być rozliczone z uwzględnieniem art.74 § 1 pkt.1 ustawy Op w brzmieniu obowiązującym w 2002r., w stosunku do korekt dotyczących poszczególnych miesięcy 2002r. i art.73 § 1 pkt.1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w latach 2003 – 2004, w stosunku do korekt dotyczących poszczególnych miesięcy lat 2003 – 2004. Strona stwierdziła, że skutkiem takiego rozliczenia jest brak zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2003 – 2004, bądź zaległość w innej wysokości niż wskazana przez organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu tego zażalenia, uznał za zasadne zaliczenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za marzec 2002r. w kwocie 19,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2003r., a to dlatego że nadpłata ta, jego zdaniem, powstała w sposób przewidziany w art. 72 § 2 Op. Przypomniał, że w analizowanej sprawie podatnik dokonał w dniu 24 maja 2002r. wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2002r., z której 19,00 zł zaksięgowano na poczet odsetek od tej zaległości. Wyjaśnił, że w wyniku złożenia przez podatnika w dniu 4 stycznia 2007r. korekty deklaracji VAT – 7 za ten okres i wykazania w niej 0 zł jako podatek podlegający wpłacie za ten okres rozliczeniowy, kwota 19,00 zł stała się nadpłatą w rozumieniu art.72 § 2 ustawy Op. Powstała ona z dniem 24 maja 2002r., tj. z dniem wpłaty tej kwoty na poczet ww zaległości. Powołując art.76 §1 ustawy Op, stwierdził, iż nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Stosownie zaś do art.76a § 1 pkt.1 Op, w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych stosuje się przepis art. art.62 § 1, stanowiący, iż jeśli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Przypomniał także o treści art. 76a § 2 Op, zgodnie z którym zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem 1) powstania nadpłaty – w przypadkach, o których mowa w art.73 § 1 pkt.1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podatnik złożył w dniu 4 stycznia 2007r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w zakresie podatku od towarów i usług w całym okresie, dla którego złożone zostały korekty, oraz zaliczenie nadpłaty na poczet należnego podatku VAT. W związku ze złożeniem w dniu 4 stycznia 2007r. korekt deklaracji VAT-7, po stronie podatnika powstała zaległość w podatku VAT za miesiąc luty 2003r. w kwocie 65.858 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] zaliczył nadpłatę za marzec 2002r. w wysokości 87.363,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2003r. w ten sposób, że kwotę 58.158,70 zł zaliczył na należność główną, a kwotę 29.204,30 zł na odsetki za zwłokę (naliczone od dnia 26 marca 2003r. do dnia 4 stycznia 2007r.). Kolejnym postanowieniem z tej samej daty o nr [...] organ ten zaliczył także na poczet należności w podatku od towarów i usług za luty 2003r. nadpłatę w podatku od towarów i usług z dnia 24 maja 2002r. w kwocie 19,90 zł. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 19,00 zł z dnia 24 maja 2003r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2003r. dokonano z dniem dokonania przez podatnika wpłaty tej kwoty, to jest z dniem 24 maja 2002r. Ponieważ termin płatności zobowiązania w podatku VAT za miesiąc luty 2003r. przypadał na dzień 25 marca 2003r., organ podatkowy nie naliczył odsetek za zwłokę. Po dokonaniu ww. zaliczenia pozostała do uregulowania zaległość w podatku VAT za luty 2003r. w kwocie 7.668,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Odnosząc się do podniesionej w zażaleniu argumentacji błędnego określenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. momentu powstania nadpłaty w podatku VAT za miesiąc marzec, kwiecień, październik i grudzień 2002r., styczeń, listopad i grudzień 2003r. i styczeń 2004r., organ odwoławczy stwierdził, że argumentacja ta dotyczy odrębnych postanowień organu I instancji i nie może być przedmiotem niniejszego postępowania. W skardze na postanowienie organu odwoławczego strona skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, zarzucając naruszenie art.122, art. 187 § 1, art.191 i art.217 § 2 Op, przez zakwestionowanie związku między zaskarżonym postanowieniem a pozostałymi postanowieniami wydanymi w związku ze złożonymi przez podatnika korektami deklaracji VAT za poszczególne miesiące lat 2002, 2003 i 2004. Strona podniosła, że postępowanie w przedmiocie rozliczenia powstałych nadpłat z zaległościami dotyczy szeregu miesięcy lat 2002 – 2004. Kwoty nadpłat i zaległości są ze sobą ściśle powiązane. Ich rozliczenie powinno się zatem dokonać jednym postanowieniem. Wadliwość zaliczenia nadpłat na zaległości wynika, w ocenie strony, z faktu, że wcześniejsze nadpłaty zaliczane były na poczet późniejszych zaległości wraz z odsetkami, które to odsetki w ogóle nie powstały, gdyż po stronie podatnika istniała wcześniejsza nadpłata. Bez oceny zasadności zaliczenia nadpłat na zaległości w pozostałych postanowieniach, dotyczących pozostałych miesięcy, nie jest możliwa, zdaniem strony, ocena legalności postanowienia będącego przedmiotem niniejszej skargi. Związek między tymi postanowieniami wynika, według strony, z opisu zamieszczonego na str.4-5 zaskarżonego postanowienia. Strona skarżąca stwierdza, że jeżeli wadliwe okaże się rozliczenie nadpłaty za marzec 2002r., dokonane postanowieniem będącym przedmiotem odrębnej skargi, wadliwe będzie też rozliczenie dokonane zaskarżonym postanowieniem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postanowienia, a jedynie uwzględniając skargę może je uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżone przez stronę skarżącą postanowienie, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, w sprawie doszło, bowiem do naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z póź, zm.), zwanej dalej Op. W pierwszej kolejności podnieść jednak należy, iż przedmiotem niniejszej sprawy jest kwestia zasadności zaliczenia nadpłaty za marzec 2002r. w wysokości 19,00 zł na poczet zaległości w podatku VAT za luty 2003r. Ocena ta wymaga uwzględnienia okoliczności, że podatnik złożył korekty deklaracji VAT-7 za kilka okresów rozliczeniowych, przy czym w wyniku obniżenia (nawet do 0 zł) wysokości zapłaconego zobowiązania podatkowego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe (marzec, kwiecień, październik, listopad, grudzień 2002r. i styczeń 2003r.) powstała nadpłata w podatku VAT za te okresy, przy jednoczesnym wynikającym z korekt deklaracji, powstaniu zaległości podatkowej w tym podatku za późniejszy okres rozliczeniowy (w analizowanej sprawie za luty 2003r.). Wysokość nadpłat za wskazane, wcześniejsze w stosunku do lutego 2003r. okresy rozliczeniowe i wysokość zaległości za miesiąc luty 2003r., wymagały zaliczenia nadpłaty z więcej niż jednego z wcześniejszych okresów podatkowych na poczet zaległości za miesiąc luty 2003r. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że na poczet tej zaległości organy podatkowe zaliczyły nadpłatę w podatku VAT za miesiąc marzec 2002r. w kwocie 87.363 zł. Po dokonaniu wskazanych zaliczeń pozostała do uregulowania, według organu odwoławczego, zaległość za miesiąc luty 2003r. w wysokości 7.668,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Zatem ocena prawidłowości zaliczenia nadpłat na zaległość podatkową miesiąca lutego 2003r. wymaga oceny prawidłowości zaliczenia wszystkich nadpłat rozliczających tą zaległość, w celu wyliczenia jaka kwota zaległości pozostała do zapłaty po dokonanych zaliczeniach nadpłat za poszczególne okresy, ewentualnie w wyniku zaliczenia której nadpłaty, bądź jej części zaległość przestaje istnieć. Podnieść przy tym należy, iż do dnia 31 grudnia 2002r. kwestie powstania nadpłaty regulował art. 74 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Zgodnie z przepisem § 1 pkt. 1 art. 74 tej ustawy nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Od 1 stycznia 2003r. do 1 września 2005r. przepis art.73 § 1 pkt.1 tej ustawy stanowił, że nadpłata powstaje, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, zaś art.73 § 1 pkt. 6 stanowił, że nadpłata powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. We wskazanym zatem okresie, to jest do czasu nowelizacji tego przepisu obowiązującej od 1 września 2005r., nadpłata z tytułu złożenia korekty deklaracji obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego w związku z obniżeniem kwoty podatku należnego, a nie w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego, powstawała w momencie określonym w art.73 § 1 pkt.1, nie zaś w art.73 § 1 pkt.6. W dniu 1 września 2005r. weszła w życie ustawa z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199), która w art.1 pkt.38 uregulowała kwestię momentu powstania nadpłaty. Zgodnie z aktualnie obowiązującym art.73 § 1 pkt.1 Op nadpłata w podatku od towarów i usług powstaje, z zastrzeżeniem § 2 (które nie dotyczy analizowanego stanu faktycznego), z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej albo zgodnie z art.73 § 1 pkt.6 - z dniem złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego lub obniżeniem kwoty podatku należnego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Od 1 września 2005r. moment powstania nadpłaty jest więc taki sam w przypadku złożenia korekty deklaracji w przypadku obniżenia zobowiązania podatkowego w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego, jak i w związku z obniżeniem kwoty podatku należnego i jest nim dzień złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług. Ustawa z dnia 30 czerwca 2005r., nowelizująca ustawę Op, nie zawiera uregulowań intertemporalnych dotyczących stosowania znowelizowanych przepisów w zakresie momentu powstania nadpłaty na skutek obniżenia podatku należnego. Zgodzić się jednak należy ze stanowiskiem zaprezentowanym w wyrokach WSA w Łodzi z dnia 15 lipca 2008r. sygn. akt I SA/Łd 223/08 i sygn. akt I SA/Łd 222/08, że skoro ustawa nie stanowi inaczej, istnienie obowiązku podatkowego, jak i powstanie uprawnienia do stwierdzenia nadpłaty ocenia się na podstawie stanu prawnego istniejącego w przedziale czasowym, z którym są związane te zdarzenia. Także w wyroku wsa z dnia 24 listopada 2006r. sygn. akt III SA/Wa 2415/06, M. Pod. 2007/1/41, zaprezentowano pogląd, że "w sytuacji, gdy w miesiącu powstania obowiązku lub uprawnienia podatkowego w podatku od towarów i usług obowiązywał inny stan prawny niż w miesiącu, w którym podatnik złożył korektę deklaracji VAT-7, należy stosować przepisy obowiązujące w czasie, którego deklaracja dotyczyła". Podnieść nadto należy, iż Sąd orzekający w powołanych sprawach o sygn. akt I SA/Łd 223/08 i I SA/Łd 222/08 podzielił pogląd strony skarżącej, że w stosunku do korekt deklaracji VAT-7 dotyczących poszczególnych miesięcy 2002r. moment powstania nadpłaty należało oceniać na podstawie art.74 § 1 pkt.1 ustawy Op w brzmieniu obowiązującym w 2002r., a w stosunku do korekt dotyczących lat 2003-2004 moment ten należało oceniać na podstawie art.73 § 1 pkt.1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 września 2005r. W konsekwencji Sąd stwierdził, że "skoro skarżąca spółka zadeklarowała i uiściła wyższy niż należało podatek należny w 2002r., to wynikłą stąd nadpłatę należało kwalifikować według przepisów obowiązujących w tym czasie, czyli nadpłata stąd wynikła winna podlegać zaliczeniu na zaległe zobowiązania z dniem powstania nadpłaty, tj. z dniem uiszczenia zawyżonego podatku, co oznacza w konsekwencji, że zwłoka w uiszczeniu zaległości za luty 2003r., powodująca naliczenie odsetek, ustała w momencie dokonania przez podatnika nienależnej wpłaty podatku". Ocena prawidłowości zaliczenia nadpłat na zaległość podatkową miesiąca lutego 2003r. wymaga zatem oceny prawidłowości zaliczenia wszystkich nadpłat rozliczających tą zaległość, w celu wyliczenia jaka kwota zaległości pozostała do zapłaty po dokonanych zaliczeniach nadpłat za poszczególne okresy, ewentualnie w wyniku zaliczenia której nadpłaty, bądź jej części zaległość przestaje istnieć, tym bardziej że zaliczenie nadpłaty za miesiąc marzec 2002r. na mocy postanowienia nr [...] na zaległość w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2003r., bez uwzględnienia daty jej powstania zgodnie z art.74 § 1 pkt.1 Op w brzmieniu obowiązującym w 2002r., spowodowało nieprawidłowe zaliczenie części tej nadpłaty na odsetki za zwłokę w uregulowaniu zobowiązania w tym podatku, w sytuacji, kiedy zwłoka taka (w zakresie kwoty tej nadpłaty) nie miała miejsca, gdyż organ podatkowy dysponował kwotą nadpłaty za miesiąc marzec 2002r. jeszcze przed terminem płatności podatku za miesiąc luty 2003r. Zatem cała kwota nadpłaty winna być zaliczona na poczet należności głównej, co zmienia zasadniczo wskazaną w tym postanowieniu kwotę pozostałej do zapłaty zaległości w podatku VAT za luty 2003r. (7.668,60 zł), która powinna być znacznie niższa. Nie uwzględnienie w analizowanej sprawie oceny prawidłowości zaliczenia wszystkich nadpłat rozliczających tą zaległość, spowodowałoby przyjęcie do dalszych zaliczeń nadpłat na zaległość podatkową wskazanej wyżej kwoty, wyliczonej z naruszeniem prawa. Podkreślić należy też, że organy podatkowe zaliczyły nadpłatę w kwocie 19,00 zł z uwzględnieniem daty jej powstania zgodnie z art.74 § 1 pkt.1 Op w brzmieniu obowiązującym w 2002r., bez naliczania odsetek. Przyjęcie w analogicznych stanach faktycznych i prawnych w postanowieniach organu podatkowego wydanych w tej samej dacie, różnych zasad zaliczenia nadpłat w podatku od towarów i usług na zaległość w tym podatku za luty 2003r., bez bliższego uzasadnienia takiej zmienności poglądów prawnych, narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 Op. Zakwestionowanie podnoszonego już na etapie zażalenia na postanowienie organu I instancji związku między zaskarżonym postanowieniem a pozostałymi postanowieniami wydanymi w związku ze złożonymi przez stronę skarżącą korektami deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące lat 2002-2004, narusza w tym stanie faktycznym zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art.122 i 187 § 1 ustawy Op, a także zasadę swobodnej oceny dowodów, wynikającą z art. 191 tej ustawy. Mając na uwadze wskazane naruszenia, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę uwzględnił, o kosztach postępowania sądowego orzekła zaś na podstawie art. 200 tej ustawy. t.n.