I SA/Łd 1312/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi A. L. kwotę 60 (sześćdziesiąt) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu. I SA/Łd 1312/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- B. z dnia [...] określającą M. K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w wysokości 425,00 zł oraz odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w kwocie 425,00 zł . W dniu 12 marca 2007 r. skarżąca złożyła zeznanie podatkowe PIT-37 o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2006, wykazując m.in. odliczenie od dochodu wydatku na cele rehabilitacyjne w kwocie 773,- zł. W dniu 24 marca 2011 r. skarżąca złożyła korektę powyższego zeznania, w której kwotę ulgi rehabilitacyjnej wykazała w wysokości 3.053,- zł. W piśmie załączonym do korekty zeznania wyjaśniła, iż spełnia jeszcze warunki do odpisu od dochodu kwoty 2.280,00 zł (posiada II grupę inwalidztwa, wspólny samochód, uczestniczyła w turnusach rehabilitacyjnych). Jako dowód przedłożyła zaświadczenie lekarskie z dnia [...] r. oraz fakturę VAT Nr [...] z dnia [...] r., dokumentującą poniesienie wydatku za turnus rehabilitacyjny w kwocie 773,- zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia M. K. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok, a następnie decyzją z dnia [...] r. określił to zobowiązanie w wysokości 425,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w kwocie 425,00 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż zastosowanie ulgi na cele rehabilitacyjne w kwocie 2.280,- zł (w związku z używaniem samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne) będzie możliwe, gdy faktycznie będą ponoszone wydatki w związku z dojazdem na zabiegi rehabilitacyjne. Skarżąca nie przedłożyła jednak dokumentów potwierdzających okoliczność skorzystania z takich niezbędnych zabiegów, na które niezbędny był też przejazd samochodem. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania strony, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. Według organu odwoławczego spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny możliwości skorzystania przez skarżącą z ulgi rehabilitacyjnej, poprzez możliwość odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem wydatków poniesionych na dojazdy rehabilitacyjne w kwocie 2.280,00 zł, na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołując się treści art. 26 ust. 1 pkt 6 i art. 26 ust. 7a, 7d i 7f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, póz. 176 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że nie kwestionuje faktu spełnienia przez skarżącą przesłanki zaliczenia do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, czy też faktu posiadania samochodu osobowego. Nie kwestionuje również pobyt na turnusie rehabilitacyjnym, jak i korzystania z zabiegów rehabilitacyjnych w trakcie tego turnusu. Organ odwoławczy stwierdził, że podstawą wydania decyzji organu pierwszej instancji było ustalenie, że nie zostały spełnione inne, wymagane ustawą, przesłanki do skorzystania z ulgi rehabilityacyjnej. Wyjaśniono, że z pisma Biura Turystyki Krajowej i Zagranicznej "A" S.C. z dnia 6 [...] r. wynika, iż skarżąca była uczestnikiem turnusu rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych w ośrodku "B" w U.. Cena turnusu obejmowała m.in. zabiegi rehabilitacyjne oraz zorganizowany przez biuro "A" przejazd autokarem do ośrodka i z powrotem. Baza rehabilitacyjna znajdowała się na terenie ośrodka, w związku z czym nie zachodziła konieczność dojazdu na zabiegi rehabilitacyjne własnym środkiem lokomocji, a skarżąca korzystała z przejazdu autokarem zorganizowanym dla grupy osób niepełnosprawnych uczestniczących w turnusie rehabilitacyjnym. Zdaniem organu odwoławczego, w sytuacji gdy nie jest koniecznym udokumentowanie ponoszenia wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, to podatnik korzystający z tego odliczenia na cele rehabilitacyjne powinien uprawdopodobnić przynajmniej sam fakt poniesienia tych wydatków. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, ulga rehabilitacyjna nie jest związana z samym faktem posiadania orzeczenia o zakwalifikowaniu do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, lecz z poniesieniem konkretnego wydatku. Podniesiono, że zarówno w trakcie czynności sprawdzających, jak i w toku postępowania podatkowego przed organem l jak i II instancji, skarżąca nie wykazała, że w roku 2006 poniosła wydatki związane z dojazdami na zabiegi rehabilitacyjne. Oświadczyła jedynie, iż poniosła taki wydatek; jednakże dojazd na turnus rehabilitacyjny w Ustce zapewniło biuro turystyczne "A", co było wliczone w cenę tego turnusu. Reasumując podkreślono, że z uwagi na brak spełnienia wszelkich przesłanek wynikających z art. 26 ust 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (skarżąca nie korzystała z dojazdów samochodem na zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne) brak jest podstaw prawnych do odliczenia powyższej kwoty ulgi od dochodu. Podkreślono, iż wszelkie ulgi podatkowe przysługują po spełnieniu wszystkich wymaganych przesłanek, zgodnie z celem wskazanym w ustawie, a nie tylko z tego powodu, że podatnik potencjalnie spełnia warunki, by takiego odliczenia dokonać. W konsekwencji, do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok przyjęto dochód podatnika w wysokości 9.794,04 zł, który został pomniejszony o odliczenie z tytułu poniesionego wydatku rehabilitacyjnego w wysokości 773,00 zł, potwierdzonego fakturą z dnia [...] r. nr [...]. Podstawę opodatkowania stanowiła kwota 9.021,00 zł. Podatek dochodowy w kwocie 1.183,91 zł pomniejszono, stosownie do art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 759,00 zł. Podatek należny za 2006 rok wyniósł 425,00 zł. Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...]r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżąca nie wskazała jakie przepisy prawa zostały naruszone przez organy podatkowe przy rozstrzyganiu jej sprawy. Poprosiła jedynie o ponowne przeanalizowanie zaskarżonej decyzji. Wskazała, iż pracownicy Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. -B. udzielili jej błędnych informacji co do możliwości i zakresu zastosowania ulgi rehabilitacyjnej. W ocenie strony, jedynym kryterium skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej jest fakt uczestnictwa w zabiegach rehabilitacyjnych, a warunkiem koniecznym aby z nich skorzystać był dojazd samochodem. Kłamliwe było też twierdzenie, że "nie było się na turnusie rehabilitacyjnym, a tylko było się w sanatorium w U. w charakterze kuracjuszki". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Mając na uwadze konstrukcję skargi, w pierwszej kolejności podnieść należy, że zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), określanej dalej jako "p.p.s.a.", Sąd bada zaskarżony akt pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; jest tylko związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona. Dokonując zatem oceny zgodności z prawem decyzji, Sąd ma obowiązek uwzględnić okoliczności, które mają wpływ na rozstrzygnięcie. Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), powoływanej też jako "u.p.d.f.", podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30, oraz art. 30a-30c stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6 uważa się m.in. wydatki poniesione na: - odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym (pkt 5), - używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do l lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł (pkt 14), Zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu. Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: 1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub 2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo 3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów. Na podstawie art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do: 1. l grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono: całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo znaczny stopień niepełnosprawności, 2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono całkowitą niezdolność do pracy albo umiarkowany stopień niepełnosprawności. W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje fakt, iż skarżąca ma orzeczony umiarkowany stopień niepełnosprawności (orzeczenie z 4 lipca 2005 r.) oraz posiada samochód osobowy (umowa kupna – sprzedaży z 25 sierpnia 2007 r.). Nie kwestionowany pozostaje również fakt pobytu skarżącej na turnusie rehabilitacyjnym (faktura VAT [...] z [...] r.), jak i korzystanie z zabiegów rehabilitacyjnych w trakcie jego trwania. Organy podatkowe nie zakwestionowały zatem tego, że skarżąca nie przebywała na turnusie rehabilitacyjnym w U. w dniach od 4 do 18 lipca 2006 r. Podstawą wydania decyzji wymiarowej było ustalenie, że nie zostały spełnione przez podatnika przesłanki do zastosowania ulgi rehabilitacyjnej w kwocie 2.280,- zł. Strona skarżąca domagała się bowiem przyznania tej ulgi z tytułu wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 14 u.p.d.f.). Mając tak sprecyzowane żądanie strony skarżącej, trzeba zważyć, że stanowisko zajęte przez organ w zaskarżonej decyzji jest zgodne z prawem. Z cytowanych wyżej przepisów nie można bowiem wywodzić, że ulga przysługuje z samego faktu inwalidztwa i posiadania samochodu osobowego wykorzystywanego także dla potrzeb osoby niepełnosprawnej. W aktach sprawy znajduje się pismo (z 6 czerwca 2011 r.) organizatora wyjazdu rehabilitacyjnego, z którego wynika, że cena turnusu obejmowała zabiegi rehabilitacyjne oraz zapewniony przez organizatora przejazd autokarem do ośrodka i z powrotem (Ł. – U. – Ł.). Nadto organizator podniósł, że baza rehabilitacyjna znajdowała się na terenie ośrodka w związku z czym nie zachodziła konieczność dojazdu na zabiegi rehabilitacyjne własnym środkiem lokomocji. Mając na uwadze argumentację skarżącej, zgodnie z którą kosztów dojazdu na zabiegi podatnik nie ma obowiązku dokumentować (art. 26 ust. 7c u.p.d.f.), podnieść należy, że podatnik powinien liczyć się z koniecznością wykazania uprawnienia do skorzystania z ulgi i w sposób wiarygodny uprawdopodobnić nie tylko fakt poniesienia spornych wydatków, ale także to, że używano samochód osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Organ podatkowy ma więc nie tylko prawo ale i obowiązek wyjaśnienia w tym zakresie wszystkich okoliczności sprawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Ol 65/06). Orzeczenie o niepełnosprawności (podobnie jak i fakt posiadania własnego pojazdu) to tylko jeden z warunków odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Celem, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu możliwości dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne, było ułatwienie osobom niepełnosprawnym prowadzenia normalnego życia. Odliczenia mają spełniać rolę bodźca, zachęcającego i ułatwiającego niepełnosprawnym rehabilitację i normalne życie. Wydatki takie muszą więc być poniesione faktycznie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1373/05, LEX nr 264119). W rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z realizacją powyższego celu z jednego podstawowego powodu – skarżąca nie dojeżdżała na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, ponieważ zabiegi odbywały się na terenie ośrodka, a nadto do ośrodka dostała się transportem zapewnionym przez organizatora turnusu leczniczego. Tym samym skarżąca nie korzystała z samochodu osobowego, stanowiącego jej własność (współwłasność) jako osoby niepełnosprawnej dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. W związku z tym analizowany stan faktyczny nie wypełnia depozycji normy prawa, będącej podstawą wydania zaskarżonej decyzji, co jednocześnie pozbawia skarżącą możliwości skorzystania z tzw. ulgi rehabilitacyjnej. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż skarżąca nie została w całości pozbawiona prawa do zastosowania ulgi rehabilitacyjnej. Organy podatkowe uwzględniły w rozliczeniu podatkowym kwotę 773, zł (zgodnie z fakturą nr [...] z dnia [...] r.) jako odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym. Podniesione w skardze argumenty dotyczące podeszłego wieku podatnika, a także pozyskanie błędnych informacji o zakresie stosowania "ulgi rehabilitacyjnej", nie wpływa na poprawność rozstrzygnięć organów podatkowych w niniejszej sprawie. W związku z tym Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej zostało przyznane na podstawie art. 250 p.p.s.a. P.Z-C.