I SA/Łd 133/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 maja 2017 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. z/s w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł.) z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 2011 rok. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. zakwestionował prawo strony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur sprzedaży przędzy, tkaniny i kompletów pościeli wystawionych przez B Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz faktur sprzedaży tkanin wystawionych przez C Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. W ocenie organu powyższe faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a wskazani kontrahenci nie dokonali sprzedaży towarów na rzecz spółki. W rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. spółka nieprawidłowo wykazała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na rzecz podatników unijnych tj. podmiotów niemieckich: D, E, F, G i H oraz kontrahenta słowackiego I opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 0%. Wskazane firmy niemieckie zamieszane są w oszustwa podatkowe, brak jest z nimi kontaktu, powyższe firmy nie zadeklarowały żadnych nabyć wewnątrzwspólnotowych w 2011 r. Spółka nie dokonała dostaw towarów do wskazanych kontrahentów unijnych, nie powinna więc wykazywać ich w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, iż faktury wystawione przez spółki B oraz C nie odzwierciedlają rzeczywistych operacji gospodarczych. W uzasadnieniu decyzji wykazano, że W. J. – Prezes Zarządu B Sp. z o.o. funkcję tę pełnił "społecznie" (bez wynagrodzenia) i nie podejmował żadnych decyzji w zakresie dokonywania importu czy dostaw towaru na terenie Polski. Towar w imieniu spółki A miał zamawiać wyłącznie jej prezes p. A. – drogą telefoniczną bądź e-mailową a koszty transportu miał ponosić dostawca. Usługi transportowe miała świadczyć firma J, która jednak nie posiada faktur dotyczących świadczenia usług transportowych na rzecz spółki B na trasie do Ł. w okresie, kiedy strona skarżąca miała nabywać towary od spółki B. Firma J w 2011 r. świadczyła na rzecz spółki B usługi transportowe wyłącznie na trasie H. -P., G.-P. oraz B.-P.. Strona skarżąca nie odbierała własnym transportem towarów z magazynu spółki B, nie przedłożyła też faktur za usługi transportowe na trasie P.-Ł. Nazwa firmy B nie jest również znana pracownikom strony skarżącej odpowiedzialnym za przyjmowanie towaru do magazynu (według pracowników kupowany towar miał pochodzić z Chin i Indii). Faktury wystawione przez spółkę B nie dokumentują faktycznych dostaw towaru na rzecz strony, gdyż nie wiadomo kto i w jakich okolicznościach miałby towar do strony dostarczyć. Ewidencja magazynowa strony została sporządzona w oparciu o faktury zakupu i sprzedaży, brak jest zapisów potwierdzających stany magazynowe na początek i koniec 2011 r. Dokumentacja ta nie była prowadzona na bieżąco, każdy z pracowników prowadził jedynie zapiski na własny użytek, nadzorem nad stanem magazynowym zajmował się prezes strony skarżącej. Część płatności z tytułu nabycia towarów od spółki B była dokonywana za pomocą rachunku bankowego strony, jednak bez wskazania jakich transakcji mają one dotyczyć (wskazywano – płatność za faktury). W dniu 24 kwietnia 2012 r. udziałowiec firmy B Ł. R. sprzedał na rzecz K. zamieszkałego w Indiach całość udziałów w spółce. Spółka B od 31 grudnia 2012 r. zawiesiła działalność gospodarczą a z jej obecnym prezesem nie można nawiązać kontaktu. Jedynym dostawcą towarów do spółki C była firma L z Ł., która to firma według prowadzonych rejestrów 99 % towarów sprzedała spółce C. Według rejestru zakupów firmy L wszystkie faktury zakupu zostały wystawione przez firmę M. Firma L nie posiada faktur za najem magazynów czy transport towarów a zakupiona od firmy M tkanina tego samego lub następnego dnia miała być sprzedana spółce A. Firma M ostatnie dokumenty księgowe dostarczyła do biura rachunkowego za miesiąc listopad 2010 r. a zawarta przez nią umowa najmu pomieszczenia o pow. 16,50 m2 w budynku biurowym zastała rozwiązana z końcem lutego 2011 r. z powodu nieuregulowania opłat najmu za styczeń-luty 2011 r. Korespondencja kierowana do P. V. czyli J. S. jest zwracana z adnotacją "adresat nieznany". Spółka C nie posiadała wiarygodnych dokumentów księgowych potwierdzających nabycie i posiadanie w 2011 r. jakichkolwiek towarów handlowych, które mogłyby być przedmiotem od sprzedaży na rzecz A. Firmy M oraz L nie były faktycznymi dostawcami towarów z wystawionych przez te podmioty faktur VAT i CM nie weszła w posiadanie towarów wynikających z wystawionych przez L faktur. Firma C w 2011 r. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej a jej działalność ograniczała się do wystawiania "pustych" faktur na dostawy towarów, które nie zostały zrealizowane. Wspólnik i Prezes Zarządu C w 2013 r. zbyła swoje udziały w spółce na rzecz pracownika A. I. przekazując mu dokumenty księgowe. I. A. opuścił terytorium Polski w październiku 2014 r. Dysponowanie przez nabywcę – A Sp. z o.o. fakturami wystawionymi przez zbywcę (B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o.) stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z prawa do odliczenia wskazanych ww. fakturach kwot podatku naliczonego, który nie stanowi wyłącznego uprawnienia do odliczenia tego podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności (dostawy towarów) rodzącej po stronie wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Każda bowiem czynność dla wywarcia w systemie podatku od towarów i usług pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi posiadać "stronę materialną" oraz "stronę formalną". Natomiast jak wykazało prowadzone postępowanie faktury zaewidencjonowane przez Stronę w rejestracji zakupu nie posiadają strony materialnej bowiem towary widniejące na fakturach VAT wystawionych przez B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. nie zostały przez tych wystawców sprzedane. Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności sprawy, Podatnikowi zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt.4 lit.a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organ I instancji faktur wystawionych przez B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. A Sp. z o.o. dokonała w 2011 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz podmiotów unijnych: D, E, F, G, H oraz I ze Słowacji wystawiając w tym okresie 376 faktur VAT na łączną kwotę netto 16.419.985,53 zł. Wszystkie wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane zostały 0 % stawką VAT. Przedmiotem tych transakcji miały być tkanina, dzianina i przędza, których źródłem pochodzenia w znacznej części miały być "nabycia" dokonane od kontrahentów: B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. Wszystkie faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na rzecz ww. odbiorców zostały uregulowane w gotówce. Z przedłożonych przez Spółkę dokumentów wynika, że dostawy towarów dokonane na rzecz odbiorców: D, F oraz E dokonywane były przez firmę transportową J. Pozostali nabywcy unijni dokonywali odbioru towarów własnymi środkami transportu, co wynika z zestawienia sporządzonego przez organ kontroli na podstawie dokumentów przedłożonych do kontroli – zestawienie transakcji wewnątrzwspólnotowych zrealizowanych przez Spółkę w 2011 roku. Kierowcy firmy transportowej J nie potwierdzili dokonania dostaw towarów do siedzib kontrahentów niemieckich, nie kojarzyli nazw niemieckich firm, nie znali ich adresów. Z zeznań kierowców wynika, że sporadycznie przewozili niemieckie ilości towarów ze spółki A po drodze do H., na parking w miejscowości H., gdzie towar odbierały osoby azjatyckiego pochodzenia. Również pracownicy magazynowi strony skarżącej nie znają kontrahentów niemieckich i słowackiego, którzy mieli nabywać towary od A. Z informacji uzyskanych od niemieckich organów podatkowych wynika, że żaden z niemieckich kontrahentów nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, nie posiadał odpowiedniej infrastruktury (magazyny, środki transportu), nie deklarował żadnych nabyć wewnątrzwspólnotowych, powyższe firmy są zamieszane w oszustwa podatkowe lub zostały utworzone jako "znikający podatnik" w celu dokonywania oszustw podatkowych. Zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala na uznanie, że towar mający być podmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz kontrahentów niemieckich faktycznie opuścił terytorium kraju i został dostarczony na terytorium Niemiec do odbiorców wskazanych na fakturach VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po uzupełnieniu materiału dowodowego uznał natomiast, że transakcje sprzedaży towarów na rzecz podmiotu słowackiego I należy uznać za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów podlegające opodatkowaniu stawką podatku 0%. Strona skarżąca posiada wszelkie dokumenty zgodnie z przepisem art. 42 ust. 3-4 ustawy o podatku od towarów i usług, podmiot słowacki jest zarejestrowanym podatnikiem od wartości dodanej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawy towarów dokonane przez stronę skarżącą zostały przez podmiot słowacki zadeklarowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nie wpływa to jednak na rozliczenie podatku od towarów i usług przedstawione w decyzji organu kontroli skarbowej. W skardze do sądu administracyjnego na powyższą decyzję A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. wniosła o jej uchylenie jak również uchylenie decyzji ją poprzedzającej. Strona skarżąca podniosła następujące zarzuty: 1) Naruszenie przepisów prawa materialnego t.j.: a) art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez błędną wykładnię i naruszenie zasady neutralności podatku od wartości dodanej, oraz poprzez niezastosowanie ww. przepisów polegające na odmowie podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ze względu na nieprawidłowości jakich mogła się dopuścić część dostawców towarów dla spółki, w sytuacji gdy wszystkie dowody na tę okoliczność dotyczą okresu późniejszego niż kontrolowany okres, b) art. 86 ust. 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: u.p.t.u.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Spółka A nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu wystawionych przez kontrahentów, którzy dopuścili się nieprawidłowości. 2) Naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 121 w zw. z art. 120 o.p. poprzez powoływanie się na nieaktualne orzecznictwo b) art. 188 w zw. Z art. 191 o.p. poprzez nieuwzględnienie absolutnie wszystkich wniosków dowodowych strony, przez co materiał dowodowy jest niepełny i zebrany jednostronnie przez organ, czym naruszono również zasadę czynnego udziału strony, c) art. 121 o.p. poprzez naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, poprzez prowadzenie postępowania w sposób mający jedynie udowodnić brak prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, d) art. 122 w zw. z art. 187 o.p. poprzez uchybienie obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, oraz posługiwanie się możliwie najprostszymi środkami, które w ocenie organu miały doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o podjętą na początku postępowania tezę jakoby stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, e) art. 120 o.p. poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni prawa podatkowego, polegającej na tworzeniu przez organ nowych warunków i wymogów dokumentacyjnych ograniczających prawo do odliczenia podatku naliczonego, f) art. 191 o.p. przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na wydaniu rozstrzygnięcia w danej sprawie na podstawie części materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności faktycznych przemawiających na korzyść strony skarżącej g) art. 201 § 4 o.p. poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonej decyzji, która w przeważającej mierze ma charakter wyłącznie sprawozdawczy i zmierzający do potwierdzenia słuszności zastosowania przepisów stanowiących podstawę do wydania zaskarżonej decyzji, w szczególności niewskazanie powodów dla których organ nie przeprowadził dowodów, mogących przemawiać na korzyść strony skarżącej, h) art. 2a poprzez naruszenie zasady in dubio pro tributario polegające na rozstrzyganiu wszystkich wątpliwości na niekorzyść podatnika, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie pełnomocnika strony, działania organów podatkowych nakierowane były nie na zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, ale na wybiórczym i fragmentarycznym potraktowaniu okoliczności kształtujących podatkowy stan faktyczny sprawy. W prowadzonym postępowaniu organ skupił się na wykazaniu, że dostawcy byli nierzetelnymi kontrahentami, pomijając ustalenie czy przedmiotowe dostawy towarów miały faktycznie miejsce i czy strona miała świadomość nierzetelności dwóch kontrahentów. Jednocześnie w ocenie pełnomocnika, organ podatkowy nie udowodnił, że nabycie towarów przez A miało miejsce, a wręcz przeciwnie z całokształtu materiału dowodowego wynika, że do transakcji faktycznie doszło. Na podstawie ustalonych okoliczności, że kontrahenci ci nie prowadzą obecnie działalności gospodarczej i przeprowadzenie wobec nich czynności sprawdzających pod adresami wskazanymi w dokumentach księgowych było niemożliwe, nie można wyprowadzić wniosku o pozorności prowadzenia przez te podmioty działalności gospodarczej w 2011 r., jak uczynił to organ w prowadzonym postępowaniu. W dalszej części skargi pełnomocnik powołał się na orzeczenie z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-277/17, w którym Trybunał wypowiedział się na temat znaczenia dobrej wiary podatnika w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT podkreślając, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianymi przez dyrektywę Rady 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku VAT, a obowiązek wykazania świadomości podatnika leży po stronie organów podatkowych. Kierując się ustaleniami wynikającymi z ww. orzeczenia C-277/14 pełnomocnik stoi na stanowisku, że organ odwoławczy wyciągnął wnioski pozostające w sprzeczności z powyższym orzeczeniem, gdyż "organ podatkowy nie jest uprawniony do żądania od podatnika sprawdzenia, czy wystawca faktury zakupu towarów, których ma dotyczyć prawo do odliczenia, jest podatnikiem, czy dysponuje tymi towarami, których ma dotyczyć prawo do odliczenia i czy jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej. (...) Innymi słowy mówiąc, jeżeli podatnik nie posiada poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były kryteria materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie, a podatnik nie miał przesłanek, aby podejrzewać, że wystawca faktur dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa, to nie może on zostać pozbawiony prawa do odliczenia." Zatem skoro Strona faktycznie otrzymała towar od kontrahentów, na dowód czego zostały prawidłowo wystawione faktury VAT, zapłaciła za towar, który został przez nią wykorzystany na późniejszym etapie obrotu na potrzeby własnych opodatkowanych transakcji, to w ocenie pełnomocnika niezasadne jest uznanie, że nierzetelność kontrahentów daje podstawę do twierdzenia, że nie nastąpiło przeniesienie faktycznego władztwa nad rzeczą, oraz że Spółka nie miała prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W zakresie działalności kontrahenta B Sp. z o.o. pełnomocnik wskazuje, że organ podatkowy dokonał nieprawidłowych ustaleń bowiem uznał on, ze A powinna mieć świadomość co do nierzetelności spółki B, na podstawie m.in. faktów: sprzedaży tej spółki w 2012 r. obcokrajowcowi oraz nieprawidłowości zaistniałych przy sprzedaży tej spółki. Natomiast w ocenie pełnomocnika zeznania świadków, przedstawicieli firmy B: W. J. i Ł. R., jak również kierowców firmy transportowej potwierdzają, że towar zakupiony przez A Sp. z o.o. od B Sp. z o.o. jechał bezpośrednio do magazynów Strony z Agencji Celnej. Z kolei pracownicy magazynowi A Sp. z o.o. (T. P., S. R. i M. S.) nie posiadali wiedzy na temat przebiegu kwestionowanych przez organ podatkowy transakcji, gdyż wynikało to z faktu, że "kontakt z kontrahentami nie należał do zakresu ich obowiązków. Co podkreślał mój mocodawca szeregowi pracownicy nie mieli wiedzy i dostępu do danych kontrahentów hurtowych, a kontenery od kwestionowanych dostawców nie posiadały logo firm. (...) Co należy podkreślić żaden z pracowników nie stwierdził, że nie było dostaw towarów od innych kontrahentów jedynie nie potrafili oni wskazać ich nazw. Gdyby organ przeprowadził dowód z zeznań pracowników innych działów potwierdziliby oni, że kwestionowane przez organ dostawy faktycznie miały miejsce." Z kolei w zakresie zakwestionowanych transakcji na podstawie faktur VAT wystawionych przez C Sp. z o.o. pełnomocnik, powołując się na decyzję wydaną wobec C na podstawie art. 108 ustawy VAT stoi na stanowisku, że wydanie takiej decyzji w stosunku do kontrahenta nie powoduje automatycznie, że A Sp. z o.o. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Strona bowiem faktycznie towar nabyła, który następnie był przedmiotem dalszej sprzedaży zarówno na rzecz kontrahentów krajowych, jak i unijnych. Jednocześnie pełnomocnik powołując się na prowadzoną przez A Sp. z o.o. dokumentację magazynową podkreśla, że prowadzona była ona na bieżąco co do ilości towarów. Jednocześnie co roku sporządzano spisy z natury, które są w posiadaniu organu kontroli skarbowej. "Co ważne każdy z pracowników magazynowych w toku przesłuchania zeznał, że uczestniczył w spisach z natury na początek i koniec roku. Organ jest w posiadaniu tych dokumentów podpisanych przez pracowników magazynowych." W zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów pełnomocnik podkreśla, że rozpoczęcie współpracy z kontrahentami unijnymi poprzedzone było ich weryfikacją, czy są czynnymi podatnikami VAT. Nie można zatem zgodzić się z organem podatkowym, że Strona nie dochowała należytej staranności w kontaktach z kontrahentami, oraz że były to podmioty nie działające w 2011 r. jako czynni podatnicy. Dostawy towarów na rzecz kontrahentów niemieckich odbywały się za pośrednictwem firmy spedycyjnej J, a Strona w celu optymalizacji kosztów uzgadniała miejsce dostaw towarów dla tych podmiotów na parking w H., gdzie po rozładunku na parkingu klienci z Niemiec podpisywali dokument CMR. Powyższe okoliczności dostaw towarów na rzecz podmiotów niemieckich, w ocenie pełnomocnika nie wpływają na rzetelność uznania tych dostaw za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, bowiem wszystkie warunki do uznania transakcji za WDT zostały spełnione, gdyż przepisy podatkowe nie zabraniają dokonywania dostaw w innym miejscu niż siedziba odbiorcy. W dalszej części skargi pełnomocnik wskazuje, że "organ wykazał się daleko idącą niekonsekwencją przyjmując, że do nabycia towarów przez jego mocodawcę w ogóle nie doszło przy jednoczesnym uznaniu, że towar który rzekomo nie został nabyty został sprzedany wewnątrzwspólnotowo do I." Kolejnym zarzutem podniesionym w skardze jest nieprzeprowadzenie dowodów z dokumentów celnych znajdujących się w Urzędach Celnych w celu uzyskania informacji czy były dokonywane odprawy na rzecz kontrahentów, których dostawy na rzecz A Sp. z o.o. organy podatkowe zakwestionowały. Pozyskane dowody mogłyby wyjaśnić kwestię możliwości zakupu towaru od spornych kontrahentów oraz okoliczność dostarczenia go bezpośrednio do A Sp. z o.o. W ocenie pełnomocnika organy podatkowe konsekwentnie odmawiały przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów zgłoszonych przez Stronę, czym naruszyły zasadę dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zasadę zaufania do organów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy odnieść się do podnoszonych przez stronę zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego. Warunkiem prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego jest bowiem dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy a obowiązek wyjaśnienia tego stanu wynika w szczególności z treści przepisów art. 122, 188 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) W toku postępowania zebrano obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy. Ocena tego materiału została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 O.p., jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego wnioskowania. Podejmowane działania zmierzały do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych i brak jest podstaw do przyjęcia, że były podejmowane wyłącznie w celu udowodnienia, że strona nie posiadała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na spornych fakturach. Zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do przyjęcia, że faktury wystawione przez firmy B i C nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wbrew zarzutom skargi ustalenie takie nie wynika jedynie z faktu, że wskazane podmioty już po 2011 r. zaprzestały prowadzenia działalności gospodarczej, brak jest z nimi kontaktu i możliwości przeprowadzenia czynności sprawdzających. Organy wskazały jedynie, że jest zastanawiające, iż podmioty które w 2011 r. miały dokonywać na rzecz spółki sprzedaży towarów o wartości liczonej w milionach złotych w stosunkowo krótkim okresie czasu zaprzestały prowadzenia działalności i nie ma z nimi żadnego kontaktu. Powyższa okoliczność jedynie dodatkowo wzmacnia tezę, że sporne transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca. W zaskarżonej decyzji wskazano na szereg innych okoliczności, które pozwalają na stwierdzenie, może spółki B i C w 2011 r. nie dokonały sprzedaży towarów na rzecz strony skarżącej. W zakresie transakcji ze spółką B brak jest jakichkolwiek dokumentów przewozowych (faktur za usługi transportowe, dokumentów CMR) potwierdzających dostawę towarów do magazynów strony skarżącej. Faktury wystawione przez firmę B dotyczą towarów o wartości brutto przekraczającej 10 mln złotych a pracownicy magazynowi strony skarżącej nie posiadali żadnej wiedzy o tym podmiocie (nie kojarzyli nawet jego nazwy). Trudno uznać za normalną sytuację, w której pracownicy magazynowi dokonujący odbioru towarów o dużej wartości nie mieli żadnych informacji o źródle pochodzenia tych towarów (wskazywano na dostawy z krajów azjatyckich oraz firmy N). Również ewidencja magazynowa spółki prowadzona w oparciu o faktury zakupu i sprzedaży (a nie faktyczny stan towarów) nie pozwala na stwierdzenie, jakie towary znajdowały się w magazynach spółki – brak jest dokumentów wewnętrznych PZ i WZ, spisów z natury. Dowody księgowe dotyczące płatności na rzecz spółki B (wyciągi z rachunku bankowego strony skarżącej) nie pozwalają na przypisanie płatności do konkretnych faktur czy dostaw towarów. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie pominął też zeznań kierowców firmy J wskazując, że ich twierdzenia o transportowaniu towarów do Ł. nie mają żadnego potwierdzenia w dokumentacji firmy transportowej. Mimo wykazywanych obrotów w znacznych kwotach strona skarżąca nie zawarła z firmą B żadnej umowy handlowej, brak jest także potwierdzenia składania zamówień towaru. Wszystkie te okoliczności we wzajemnym powiązaniu pozwalają na przyjęcie, że faktury wystawione przez spółkę B nie dokumentują rzeczywistych dostaw towaru. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości ustalenie, że spółka C w 2011 r. nie nabyła żadnych towarów od firmy L, która z kolei wykazała nabycia jedynie od M. J. S. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, w lokalu wynajmowanym przez niego o pow. 16,50 m2 w budynku biurowym nikt nie przebywał, nie znajdowały się tam żadne towary handlowe, nie było przypadków dostaw towarów do firmy S. S. Na podstawie takich ustaleń Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. wydał wobec właściciela firm M decyzję z dnia [...] oraz [...] w zakresie podatku od towarów i usług za marzec-lipiec 2010 r. i sierpień-październik 2010 r. Umowa najmu lokalu wynajmowanego przez M została nawiązana z dniem 28 lutego 2011 r. z powodu zadłużenia z tytułu opłat najmu. W spornym okresie M nie mógł więc sprzedać towarów do firmy L, które następnie miały być przedmiotem dostaw do spółki C, w której zakwestionowano rzetelność faktur wystawionych przez firmę L. Nie jest możliwe, aby spółka C., która nie dysponowała towarami pochodzącymi od firmy L mogła te towary sprzedać następnie stronie skarżącej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. trafnie też wskazał na rozbieżności w zeznaniach Prezesa Zarządu C i pracowników magazynowych strony skarżącej co do sposobu przekazywania faktur czy płatności za towar. Zgromadzony materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do przyjęcia, że spółka C w 2011 r. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej a wystawione przez nią faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 188 w zw. z art. 191 O.p. poprzez nieuwzględnienie wszystkich wniosków dowodowych strony. Organy mają obowiązek uwzględnienia tylko tych wniosków, które dotyczą okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli okoliczności te nie są wystarczająco stwierdzone innym dowodem. Strona zresztą bliżej nie precyzuje, jakie jej wnioski dowodowe nie zostały uwzględnione (poza wnioskiem o wystąpienie do agencji celnych celem ustalenia, czy spółka B nabywała towary). Okoliczność, czy spółka B posiadała towary sprowadzone za pośrednictwem agencji celnych nie ma jednak decydującego (istotnego) znaczenia w sytuacji, gdy w toku postępowania wykazano, że powyższy podmiot nie dokonał dostaw towaru do skarżącej spółki. Strona skarżąca bezpodstawnie powołuje się również na art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, który dotyczy wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego a nie ustaleń faktycznych. Zgromadzony materiał dowodowy pozwala na ocenę, że strona skarżąca w 2011 r. nie dokonała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz wskazanych kontrahentów niemieckich, którzy nie zadeklarowali wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Informacje niemieckich organów podatkowych wskazują, że kontrahenci niemieccy nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej, nie posiadali odpowiedniej infrastruktury i są zamieszani w oszustwa podatkowe. Strona nie potrafiła bliżej wskazać okoliczności, w jakich miało dojść do nawiązania współpracy z tymi podmiotami, pracownicy magazynowi przy ponad 302 wystawionych fakturach nie kojarzyli nazw tych podmiotów, według ich zeznań sporadycznie do spółki przyjeżdżali kontrahenci z Niemiec, którzy mieli odbierać towar własnym transportem (według dokumentów dostawy były dokonywane przez firmę J). Płatności nie były dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego a kierowcy firmy J wskazywali jedynie na sporadyczne transporty niemieckich ilości towarów na parking w miejscowości H. Strona skarżąca nie potrafiła też wskazać, kto reprezentował poszczególnych kontrahentów niemieckich, kto odbierał towar i dokonywał płatności, nie przedstawiła też umów handlowych czy zamówień składanych przez firmy niemieckie. Skarżąca spółka występowała do Biura Wymiany Informacji Podatkowych w Koninie o potwierdzenie zidentyfikowania określonych firm na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, jednak potwierdzenie, że określone podmioty są zarejestrowane jako podatnicy VAT nie oznacza jeszcze, że faktycznie prowadzą one działalność gospodarczą. Trudno uznać za wiarygodne, że dostawy towarów o wartościach przekraczających 10 mln złotych były dokonywane na parkingu do rąk bliżej niezidentyfikowanych osób, tym bardziej, że nie chodzi przecież o jednostkowe transakcje. Podane przez stronę i ustalone okoliczności prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę wskazują, że podatnik nie wykazał staranności wymaganej w obrocie towarami, które pozwalałyby uznać sporne transakcje za przejrzyste (transparentne). Mimo dokonywania transakcji na wielomilionowe kwoty spółka nie zawierała umów handlowych, nie posiada zamówień, płatności były dokonywane gotówką bądź w sposób nie pozwalający na przypisanie określonych płatności do konkretnych transakcji. Także sposób prowadzenia ewidencji magazynowej, brak dowodów wydania i przyjęcia towaru (PZ i WZ) czy protokołów spisu z natury nie pozwala na ustalenie faktycznego przebiegu transakcji i ruchu towarów. Strona nie potrafiła bliżej określić okoliczności nawiązania współpracy z podmiotami, z którymi miała zawierać transakcje na kwoty liczone w milionach złotych czy przedstawicieli firm niemieckich. Wbrew zarzutom strony skarżącej organy podatkowe w toku postępowania wykazały, że transakcje udokumentowane spornymi fakturami w rzeczywistości nie miały miejsca a podatnik nie dochował należytej staranności w kontaktach z kontrahentami. Okoliczności współpracy i dokumenty związane z dostawami od kontrahenta słowackiego, który zadeklarował wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, były znacząco inne i organ odwoławczy miał podstawę do przyjęcia, że transakcje z tym podmiotem rzeczywiście zostały dokonane. Organy podatkowe nie zakwestionowały wszystkich zakupów strony skarżącej (wyłącznie od firm B i C), nie jest też wykluczone, że strona posiadała towar z innych, nieustalonych źródeł. Ustalenie, czy nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów do firmy słowackiej nie wyłącza możliwości równoczesnego przyjęcia, że faktury wystawione przez firmy B i C nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zaskarżona decyzja jest zgodna z przepisami prawa materialnego a przy jej wydaniu nie naruszono przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. ms