I SA/Łd 1368/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2012 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi M. Ś. kwotę 60 (sześćdziesiąt) złotych, powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług, tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. I SA/Łd 1368/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...] określającą K. K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 w wysokości 1.347,00 zł oraz odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 w kwocie 411,00 zł . W dniu 5 marca 2010 r. skarżący złożył zeznanie podatkowe PIT-37 o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009. W dniu 24 marca 2011 r. skarżący złożył korektę powyższego zeznania, w której m.in. wykazał kwotę ulgi rehabilitacyjnej w wysokości 2.280 zł. W piśmie załączonym do korekty zeznania wyjaśnił, iż spełnia warunki do odpisu od dochodu kwoty 2.280,00 zł (posiada II grupę inwalidztwa, samochód, uczestniczył w turnusie rehabilitacyjnym). Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia K. K. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok, a następnie decyzją z dnia [...] r. określił to zobowiązanie w wysokości 1.347,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 w kwocie 411,00 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że zastosowanie ulgi na cele rehabilitacyjne w kwocie 2.280,- zł (w związku z używaniem samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne) będzie możliwe, gdy faktycznie będą ponoszone wydatki w związku z dojazdem na zabiegi rehabilitacyjne. Skarżący nie przedłożył jednak dokumentów potwierdzających okoliczność skorzystania z takich niezbędnych zabiegów, na które niezbędny był też przejazd samochodem. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania strony, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. Według organu odwoławczego spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny możliwości skorzystania przez skarżącego z ulgi rehabilitacyjnej, poprzez możliwość odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem wydatków poniesionych na dojazdy rehabilitacyjne w kwocie 2.280,00 zł, na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołując się treści art. 26 ust. 1 pkt 6 i art. 26 ust. 7a, 7d i 7f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że nie kwestionuje faktu spełnienia przez skarżącego przesłanki zaliczenia do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, czy też faktu posiadania samochodu osobowego. Nie kwestionuje również pobytu na turnusie rehabilitacyjnym, jak i korzystania z zabiegów rehabilitacyjnych w trakcie tego turnusu. Organ odwoławczy stwierdził, że podstawą wydania decyzji organu pierwszej instancji było ustalenie, że nie zostały spełnione inne, wymagane ustawą, przesłanki do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej. Wyjaśniono, że z pisma Biura A Sp. z o.o. w Ł. z dnia [...] r. wynika, iż skarżący był uczestnikiem turnusu rehabilitacyjnego w L.. Cena turnusu obejmowała m.in. opłatę za przejazd autokarem na turnus rehabilitacyjny. Z pisma wynika ponadto, że zakład przyrodoleczniczy, w którym skarżący korzystał z zabiegów zaleconych przez lekarza znajdował się ok. 50 m od miejsca zakwaterowania. Z kolei w piśmie z dnia [...] r. Biuro A potwierdziło, że K. K. korzystał z przejazdu autokarem na turnus rehabilitacyjny w L. w terminie [...]r. Zdaniem organu odwoławczego, w sytuacji gdy nie jest koniecznym udokumentowanie ponoszenia wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, to podatnik korzystający z tego odliczenia na cele rehabilitacyjne powinien uprawdopodobnić fakt poniesienia tych wydatków. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, ulga rehabilitacyjna nie jest związana z samym faktem posiadania orzeczenia o zakwalifikowaniu do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, lecz z poniesieniem konkretnego wydatku. Podniesiono, że zarówno w trakcie czynności sprawdzających, jak i w toku postępowania podatkowego przed organem l jak i II instancji, skarżący nie wykazał, że w roku 2009 poniósł wydatki związane z dojazdem na zabiegi rehabilitacyjne. Oświadczył jedynie, iż poniósł taki wydatek; jednakże dojazd na turnus rehabilitacyjny w L. zapewniło biuro turystyczne A , co było wliczone w cenę tego turnusu. Reasumując podkreślono, że z uwagi na brak spełnienia wszystkich przesłanek wynikających z art. 26 ust 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (skarżący nie korzystał z dojazdów samochodem na zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne) brak jest podstaw prawnych do odliczenia powyższej kwoty ulgi od dochodu. Podkreślono, iż wszelkie ulgi podatkowe przysługują po spełnieniu wszystkich wymaganych przesłanek, zgodnie z celem wskazanym w ustawie, a nie tylko z tego powodu, że podatnik potencjalnie spełnia warunki, by takiego odliczenia dokonać. W konsekwencji, do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok przyjęto dochód podatnika w wysokości 20.698,40 zł, który został pomniejszony o odliczenie z tytułu poniesionego wydatku rehabilitacyjnego w wysokości 1.215,00 zł, potwierdzonego fakturą z dnia 8 czerwca 2009 r.. Podstawę opodatkowania stanowiła kwota 19.483,00 zł. Podatek dochodowy w kwocie 2.847,84 zł pomniejszono, stosownie do art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 1.604,12 zł. Podatek należny za 2009 rok wyniósł 1.347,00 zł. Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że powoływanie się przez Urząd Skarbowy na art. 26 ust. 7a jest błędem interpretacyjnym, ponieważ odpis od dochodu nie jest limitowany i przysługuje w pełni w wysokości poniesionych kosztów. Podstawą odpisu jest zaś uczestnictwo w zabiegach rehabilitacyjnych niezależnie od miejscowości i odległości miejsca zabiegów. Ponadto skarżący poddał w wątpliwość ustalenia organu oparte na informacjach uzyskanych z Biura A. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Mając na uwadze konstrukcję skargi, w pierwszej kolejności podnieść należy, że zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), określanej dalej jako "p.p.s.a.", Sąd bada zaskarżony akt pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; jest tylko związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona. Dokonując zatem oceny zgodności z prawem decyzji, Sąd ma obowiązek uwzględnić okoliczności, które mają wpływ na rozstrzygnięcie. Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), powoływanej też jako "u.p.d.f.", podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30, oraz art. 30a-30c stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6 uważa się m.in. wydatki poniesione na: - odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym (pkt 5), - używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do l lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł (pkt 14), Zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu. Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: 1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub 2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo 3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów. Na podstawie art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do: 1. l grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono: całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo znaczny stopień niepełnosprawności, 2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono całkowitą niezdolność do pracy albo umiarkowany stopień niepełnosprawności. W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje fakt, iż skarżący ma orzeczony umiarkowany stopień niepełnosprawności oraz posiada samochód osobowy. Nie kwestionowany pozostaje również fakt pobytu skarżącego na turnusie rehabilitacyjnym, jak i korzystanie z zabiegów rehabilitacyjnych w trakcie jego trwania. Organy podatkowe nie zakwestionowały zatem tego, że skarżący przebywał na turnusie rehabilitacyjnym w L. w dniach od 14 do 28 czerwca 2009 r. Podstawą wydania decyzji wymiarowej było ustalenie, że nie zostały spełnione przez podatnika przesłanki do zastosowania ulgi rehabilitacyjnej w kwocie 2.280,- zł. Strona skarżąca domagała się bowiem przyznania tej ulgi z tytułu wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 14 u.p.d.f.). Mając tak sprecyzowane żądanie strony skarżącej, trzeba zważyć, że stanowisko zajęte przez organ w zaskarżonej decyzji jest zgodne z prawem. Z cytowanych wyżej przepisów nie można bowiem wywodzić, że ulga przysługuje z samego faktu inwalidztwa i posiadania samochodu osobowego wykorzystywanego także dla potrzeb osoby niepełnosprawnej. W aktach sprawy znajduje się pismo (z 7 czerwca 2011 r.) organizatora wyjazdu rehabilitacyjnego, z którego wynika, że cena turnusu obejmowała zabiegi rehabilitacyjne oraz zapewniony przez organizatora przejazd autokarem. Nadto organizator podniósł, że zakład przyrodoleczniczy znajdował się w odległości ok. 50 m od miejsca zakwaterowania kuracjuszy. Mając na uwadze argumentację strony skarżącej, zgodnie z którą kosztów dojazdu na zabiegi podatnik nie ma obowiązku dokumentować (art. 26 ust. 7c u.p.d.f.), podnieść należy, że podatnik powinien liczyć się z koniecznością wykazania uprawnienia do skorzystania z ulgi i w sposób wiarygodny uprawdopodobnić nie tylko fakt poniesienia spornych wydatków, ale także to, że używano samochód osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Organ podatkowy ma więc nie tylko prawo ale i obowiązek wyjaśnienia w tym zakresie wszystkich okoliczności sprawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Ol 65/06). Orzeczenie o niepełnosprawności (podobnie jak i fakt posiadania własnego pojazdu) to tylko jeden z warunków odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne. Celem, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu możliwości dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne, było ułatwienie osobom niepełnosprawnym prowadzenia normalnego życia. Odliczenia mają spełniać rolę bodźca, zachęcającego i ułatwiającego niepełnosprawnym rehabilitację i normalne życie. Wydatki takie muszą więc być poniesione faktycznie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1373/05, LEX nr 264119). W rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z realizacją powyższego celu z jednego podstawowego powodu – skarżący nie dojeżdżał na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, ponieważ zakład przyrodoleczniczy, w którym korzystał z zabiegów zaleconych przez lekarza znajdował się ok. 50 m od miejsca zakwaterowania, a nadto do ośrodka dostał się transportem zapewnionym przez organizatora turnusu leczniczego. Tym samym skarżący nie korzystał z samochodu osobowego, stanowiącego jego własność (współwłasność) jako osoby niepełnosprawnej dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. W związku z tym analizowany stan faktyczny nie wypełnia depozycji normy prawa, będącej podstawą wydania zaskarżonej decyzji, co jednocześnie pozbawia skarżącego możliwości skorzystania z tzw. ulgi rehabilitacyjnej. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż skarżący nie został w całości pozbawiony prawa do zastosowania ulgi rehabilitacyjnej. Organy podatkowe uwzględniły bowiem w rozliczeniu podatkowym kwotę 1.215 zł (zgodnie z fakturą z dnia 8 czerwca 2009 r.) jako odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym. Podniesione w skardze argumenty dotyczące poddania w wątpliwość ustaleń organu opartych na informacjach uzyskanych z Biura A również nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi powołane w skardze twierdzenia dotyczące okoliczności wpływających – zdaniem podatnika – na prawdziwość informacji przekazanych przez Biuro w korespondencji z organami podatkowymi są gołosłowne. Podobnie ocenić należy zarzut dotyczący pozyskania błędnych informacji o zakresie stosowania "ulgi rehabilitacyjnej" oraz uzyskania przez podatnika informacji z innych urzędów skarbowych na terenie Ł., bowiem okoliczności te nie wpływają na poprawność rozstrzygnięć organów podatkowych w niniejszej sprawie. W związku z tym Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej zostało przyznane na podstawie art. 250 p.p.s.a. P.Z-C.