I SA/Łd 1383/05

Dnia 11 kwietnia 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska, po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi B. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia zapłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od świadczeń alimentacyjnych oraz zwolnienia z płacenia podatku dochodowego od świadczeń alimentacyjnych 1. oddala skargę; 2. przyznaje doradcy podatkowemu Z. A. z funduszy Skarbu Państwa kwotę 208,10 (dwieście osiem i jedna dziesiąta) złotych jako wynagrodzenie tytułem pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków. I SA/Łd 1383/05 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P., po rozpatrzeniu wniosku B. C. o umorzenie zapłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oraz zwolnienie z płacenia podatku dochodowego w latach nastepnych, umorzył postępowanie. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że skarżąca wniosła podanie o umorzenie zapłaconego za 2004 r. podatku dochodowego od otrzymanych świadczeń alimentacyjnych w kwocie 318,40 złotych oraz zwolnienie z płacenia podatku dochodowego z tego tytułu w latach następnych. Wniosek swój strona uzasadniła złym stanem zdrowia i związanymi z tym wysokimi kosztami leczenia oraz faktem opodatkowania wynagrodzeń męża, z których potrącane są alimenty. B. C. złożyła zeznanie podatkowe, z którego wynika, że w 2004 r. otrzymywała dochody z tytułu uzyskanych świadczeń rentowych i alimentów. Wynikająca z zeznania, prawidłowo obliczona kwota podatku została uiszczona. Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) otrzymane przez podatnika alimenty (z wyjątkiem alimentów na dzieci) stanowią przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Okoliczność, że ich źródłem są opodatkowane wynagrodzenia małżonka nie zwalnia ich z opodatkowania u świadczeniobiorcy. Zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zaległością podatkową, stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, jest podatek niezapłacony w terminie. Wobec zapłaty podatku wygasło ciążące na stronie zobowiązanie podatkowe (art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej), nie można zatem mówić o zaległości podatkowej. Nadto organ podatkowy podniósł, że stosownie do treści art. 22 § 1 Ordynacji podatkowej uprawnionym do zaniechania w całości lub w części poboru podatków i tylko w stosunku do określonych grup podatników, jest minister właściwy do spraw finansów publicznych, który może zaniechać poboru podatków w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznych lub ważnym interesem podatników. Natomiast organ podatkowy może jedynie zwolnić z obowiązku poboru podatku (zaliczek na podatek) płatnika, a nie podatnika. Tym samym organ podatkowy nie ma podstaw do zaniechania poboru podatku od dochodów indywidualnych podatników. W związku z powyższym wniosek podatnika organ I instancji uznał za bezprzedmiotowy. W odwołaniu od powyższej decyzji B. C. zarzuciła organowi brak rzetelności w rozpatrzeniu jej wniosku. Odwołująca się przedstawiła swoją trudną sytuację materialną związaną z bardzo złym stanem zdrowia. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Organ odwoławczy podniósł w uzasadnieniu decyzji argumenty tożsame z argumentami rozstrzygnięcia będącego przedmiotem odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi B. C. ponownie podkreśliła swój ciężki stan zdrowia i wiążącą się z tym trudną sytuację materialną, a także poczucie krzywdy wywołane rozstrzygnięciami organów podatkowych. Wskazała nadto, że alimenty otrzymywane od byłego męża stanowią część jego dochodów podlegających opodatkowaniu. Dochodzi zatem do sytuacji podwójnego opodatkowania. W jej ocenie, fakt, że jako małżonkowie płacili raz podatek, a po rozwodzie płacą podwójnie, jest sprzeczny z konstytucyjnie zagwarantowanym prawem równości obywateli. Podała, że w jej przypadku alimenty nigdy nie były dochodem, lecz środkiem rekompensaty i zadośćuczynienia za trwałą utratę zdrowia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Organ odwoławczy powołał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazując nadto, że z podwójnym opodatkowaniem mamy do czynienia jedynie w przypadku, gdy ten sam dochód jest opodatkowany dwa razy u tego samego podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Analogiczne unormowanie zawarte zostało w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zatem zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga podlega oddaleniu. Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 powołanej ustawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonej decyzji także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała decyzję strona skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji stwierdził, iż zaskarżona decyzja jak również decyzja ją poprzedzająca nie zostały wydane z uchybieniami, która spowodowałyby konieczność ich uchylenia. W pierwszej kolejności wyjaśniania wymaga kwestia umorzenia postępowania będącego efektem jego bezprzedmiotowości. Umorzenie postępowania nie jest zależne ani od woli organu administracji, ani, tym bardziej, pozostawione do uznania organu - organ ten jest zobowiązany do umorzenia postępowania w przypadku stwierdzenia jego bezprzedmiotowości. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkujący tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego (podatkowego). Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2004 r., sygn. akt III SA 2225/01, Biul. Skarb. 2003/6/25). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, nie kwestionując ciężkiej sytuacji życiowej skarżącej, stwierdził, że brak jest podstaw do wzruszenia będących przedmiotem skargi decyzji administracyjnych. Nie ma wątpliwości, że dochody jakie otrzymuje skarżąca z tytułu alimentów zasądzonych od męża są przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 (inne źródła), uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Z załączonych akt postępowania podatkowego wynika, że skarżąca złożyła prawidłowo wypełnione zeznanie podatkowe za 2004 r. i uiściła podatek w należnej wysokości. Powoduje to, że zobowiązanie podatkowe wygasło (co słusznie zauważyły organy podatkowe), bowiem przepis art. 59 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) przewiduje, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. W zasługującym na pełną aprobatę wyroku z dnia 2 grudnia 1999 r., sygn. akt III SA 7973/98 (LEX nr 42853) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, ze skoro zobowiązanie podatkowe wygasło w całości wskutek pobrania podatku przez płatnika, to postępowanie, wszczęte na wniosek podatnika złożony po wygaśnięciu zobowiązania w przedmiocie zaniechania poboru takiego podatku, winno być umorzone jako bezprzedmiotowe w myśl art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Analogiczna sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie, przy czym jedyna różnica polega na tym, że inna jest przyczyna wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Słuszność mają organy podatkowe powołując się na brak podstaw prawnych do umorzenia wygasłego zobowiązania podatkowego. W obowiązującym do dnia 1 września 2005 r. przepisie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca przewidział możliwość umorzenia przez organ podatkowy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Niezależnie od utraty mocy prawnej, przepis ten nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem zobowiązanie podatkowe skarżącej nie stało się zaległością podatkową, a tylko w takiej sytuacji pojawiłaby się możliwość umorzenia kwoty należnej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Zaległością podatkową, stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, jest podatek niezapłacony w terminie. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym na gruncie nieobowiązującej już ustawy o zobowiązaniach podatkowych wyroku z dnia 23 kwietnia 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 219/98 (LEX nr 40041), gdzie wskazano, że zobowiązanie podatkowe wygasa przez zapłatę podatku, przedawnienie lub umorzenie i nie może być przedmiotem rozpoznania w sprawie o umorzenie zaległości podatkowej, która nie istniała w momencie wydawania decyzji. Uiszczona zaś kwota należnego podatku, niezależnie od pobudek, nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i nie podlega zwrotowi. Pogląd ten zachował aktualność również na gruncie obowiązujących przepisów. Zgodnie z art. 22 § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników zaniechać w całości lub w części poboru podatków, określając rodzaj podatku, okres, w którym następuje zaniechanie, i grupy podatników, których dotyczy zaniechanie lub zwolnić niektóre grupy płatników z obowiązku pobierania podatków lub zaliczek na podatki oraz określić termin wpłacenia podatku i wynikające z tego zwolnienia obowiązki informacyjne podatników, chyba że podatnik jest obowiązany do dokonania rocznego lub innego okresowego rozliczenia tego podatku. Cytowany przepis stanowi szczególne uprawnienie ministra właściwego do spraw finansów publicznych do regulowania poboru podatków od grup podatników, w razie spełnienia przez nich wynikających z przepisu przesłanek. Jak jednak wyraźnie z treści przepisu wynika, dotyczy on właśnie grup podatników i nie może mieć zastosowania do indywidualnej sprawy podatkowej, a nadto uprawnienie z niego wynikające wykracza w sposób oczywisty poza kompetencje organów podatkowych. Organ podatkowy może natomiast, na wniosek podatnika, zwolnić płatnika z obowiązku pobrania podatku, jeżeli pobranie podatku zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji lub podatnik uprawdopodobni, że pobrany podatek byłby niewspółmiernie wysoki w stosunku do podatku należnego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy (art. 22 § 2 ustawy). Zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie płatnika. Co więcej zastosowanie takiego zwolnienia powoduje przerzucenie całości odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe na podatnika, w związku z faktem, że płatnik nie uiszcza część podatku (zaliczek) za podatnika w trakcie trwania roku podatkowego. Brak jest w przepisach Ordynacji podatkowej, jak również ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych innych możliwości uzyskania zwolnienia z ciężarów wynikających z prawa podatkowego. Jeżeli w przepisach prawa nie określono możliwości wszczęcia na wniosek strony postępowania w sprawie zaniechania poboru podatku, postępowanie w tej sprawie nie może się toczyć i organ podatkowy nie może takiego wniosku rozpoznawać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2004 r., sygn. akt III SA 2265/03, M.Podat. 2005/1/46). W takiej sytuacji obowiązkiem organu jest umorzenie postępowania, tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutu skarżącej dotyczącego podwójnego opodatkowania dochodów z tytułu alimentów należy w pełni podzielić stanowisko organu wyrażone w odpowiedzi na skargę. Alimenty stanowią w całości przychód dla osoby je otrzymującej. Tylko dla tej osoby stanowią źródło przychodu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla podmiotu zobowiązanego, w tym przypadku byłego męża skarżącej, źródłem przychodu są inne źródła np. stosunek pracy, a nie alimenty. Z podwójnym opodatkowaniem mamy zaś do czynienia, gdy ten sam dochód jest opodatkowany dwa razy u samego podatnika. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd skargę oddalił.