I SA/Łd 1384/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2012 r. sprawy ze skargi W. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości własnej decyzji z dnia 31 maja 2011 r. i umorzenia postępowania oraz na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uzupełnienia z urzędu własnej decyzji z dnia 18 sierpnia 2011 r. 1. uchyla zaskarżone decyzje; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz W. O. kwotę 300 (trzysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1384/11 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] r. nr [...] – [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości własną decyzję z dnia [...] r., nr [...] , uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r., nr [...] określającą W. O. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2002 r. w kwocie 226.038 zł i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia oraz umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w wyniku kontroli organ pierwszej instancji zakwestionował dokonane przez podatniczkę w miesiącu listopadzie 2002 r. odliczenie podatku naliczonego w łącznej kwocie 223.548,33 zł, wynikające z faktur, dokumentujących zakup oleju napędowego, wystawionych przez "C" Sp. z o.o., Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "A" (E. B.), Przedsiębiorstwo Handlowo Usługowe "B" (I. A.) oraz Przedsiębiorstwo Transportu i Obrotu Paliwami "D" (S. Z.), uznając, że czynności opisane w tych fakturach nie zostały dokonane. Opierając się na powyższych ustaleniach, decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowej w R., określił W. O. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. w kwocie 226.038,00 zł. W odwołaniu strona wnosząc o uchylenie decyzji pierwszej instancji zarzuciła organowi m. in. naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie wszelkich możliwych do uzyskania dowodów, niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący posiadanego materiału dowodowego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która w rozpatrywanej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej. Decyzją z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, stwierdzając, że organ pierwszej instancji nie zebrał materiału dowodowego w stopniu pozwalającym na ocenę prawidłowości podjętego rozstrzygnięcia, naruszając w ten sposób wymogi określone w art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. Kwestionując rozstrzygnięcie organu odwoławczego, podatniczka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając między innymi bezpodstawne przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy zaskarżona decyzja, uległo przedawnieniu z dniem [...] r. Wyrokiem z dnia [...] r. WSA w Łodzi oddalił skargę uznając, że kluczową kwestią w rozpatrywanej sprawie była ocena prawidłowości zastosowania przepisu art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowił podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Natomiast odnosząc się do zarzutu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, Sąd stwierdził, że kwestia jego istnienia bądź nieistnienia jest zagadnieniem wtórnym i nie ma przeszkód, aby przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organ pierwszej instancji uwzględnił argumenty dotyczące przedawnienia, podnoszone przez podatniczkę. Wyrokiem z dnia 31 marca 2010 r., l FSK 378/09 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w całości wyrok WSA w Łodzi z 14 listopada 2008 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu sądowi. W uzasadnieniu NSA stwierdził, że skoro upływ terminu przedawnienia stanowi negatywną przesłankę określenia zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż to wynika z deklaracji podatkowej złożonej przez podatniczkę, organ odwoławczy powinien był zbadać, czy nie upłynął termin przedawnienia. Wyrokiem z dnia [...] r. l SA/Łd 687/10 WSA w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. Ta ostatnia została wydana po uchyleniu wcześniejszej decyzji tego organu z dnia [...] r. mocą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W uzasadnieniu Sąd stwierdził m. in., że organ podatkowy prowadząc postępowanie po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia miał obowiązek w decyzji wykazać pozytywne przesłanki umożliwiające mu takie działanie. Tymczasem organ przedstawił swoje stanowisko w tej kwestii dopiero w odpowiedzi na skargę, wskazując na zastosowanie środka egzekucyjnego - czym naruszył wymogi określone w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W kolejnej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika US z dnia [...]r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Dokonując takiego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy uznał m. in., że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. nie uległo przedawnieniu, przez co decyzja organu pierwszej instancji mogła zostać poddana merytorycznej ocenie. Na tę decyzję pełnomocnik strony złożył skargę do WSA w Łodzi. Uwzględniając tę skargę na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", tj. w wyniku autokontroli, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił swoją decyzję z dnia [...] r. i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu organ wskazał na art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Organ stwierdził, że na podstawie art. 1 pkt 34 lit. b) oraz art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), w sprawie ma zastosowanie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. W myśl tego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji w dniu 20 kwietnia 2005 r. zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego strony, o czym podatniczka została powiadomiona w dniu 21 kwietnia 2005 r. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2002 r. został przerwany w dniu 21 kwietnia 2005 r. i biegł on na nowo od dnia 22 kwietnia 2005 r., tj. od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny, co oznacza że zobowiązanie to uległo przedawnieniu z dniem 22 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał również, że zabezpieczenie powyższego zobowiązania poprzez wpis hipoteki przymusowej zostało dokonane bezpodstawnie, w oparciu o decyzję, która została wyeliminowana z obrotu prawnego, co powoduje, że na jej podstawie postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone. W związku z wygaśnięciem egzekwowanego obowiązku, postanowieniem z dnia [...] r., uzupełnionym postanowieniem z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. umorzył postępowanie egzekucyjne za przedmiotowy okres. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika W. O., który zarzucił organowi naruszenia: - art. 54 § 3 P.p.s.a., - art. 208 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej, które w myśl art. 120, 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej powinny być stosowane poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, dokonanie rozstrzygnięcia polegającego na jedynie częściowym zastosowaniu się do regulacji przepisu prawa powołanego w podstawie prawnej wydanej decyzji, braku powołania podstawy prawnej, rozstrzygnięcia i uzasadnienia faktycznego oraz prawnego tego rozstrzygnięcia, a tym samym naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej poprzez jego powołanie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia przedmiotowej decyzji, natomiast niewskazanie w treści decyzji jak również w jej uzasadnieniu - co nastąpiło z rażącym naruszeniem § 1 pkt 5 i 6 oraz § 4 art. 210 Ordynacji podatkowej, dlaczego do obrotu prawnego przywrócono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] r. i pomimo tego, umorzono przedmiotowe postępowanie; - art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnienie i niewyjaśnienie stronie postępowania sytuacji co do istnienia lub wygaśnięcia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, pomimo wcześniejszego umorzenia już przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. (będącego jednocześnie wierzycielem), prowadzonego w 2009 r. postępowania egzekucyjnego, z powodu jakoby wygaśnięcia tegoż zobowiązania; - art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie odwołania strony od decyzji NUS w R. z dnia [...] ., o której mowa wyżej. Wobec podniesionych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie, że przedmiotowa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a tym samym stwierdzenie jej nieważności oraz zasądzenie kosztów postępowania, a także łączne rozpatrzenia niniejszej skargi i skargi będącej przedmiotem sprawy I SA/Łd 1134/11. W uzasadnieniu skarżący zarzucił m. in., że organ odwoławczy cały czas informuje stronę o tym, że prowadzi jeszcze postępowanie odwoławcze od decyzji NUS w R. z dnia [...] r., pomimo jej uchylenia przez WSA w Łodzi, wyrokiem z dnia 27 września 2010 r., I SA/Łd 687/10, czym wprowadza stronę w stan zupełnej dezorientacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 207 oraz 213 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej uzupełnił z urzędu decyzję z dnia 18 sierpnia 2011 r., co do rozstrzygnięcia, które w jego ocenie powinno brzmieć: "uchyla w całości własną decyzję z dnia [...] r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r., nr [...], określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2002 r. w kwocie 226.038 zł i umarza postępowanie w sprawie". W uzasadnieniu organ przytoczył argumentację zaprezentowaną w decyzji z dnia [...] r. nr [...]. Decyzja uzupełniająca z dnia [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika W. O., który wnosząc o jej uchylenie, podniósł zarzut naruszenia art. 213 § 2–3 Ordynacji podatkowej, poprzez uzupełnienie wydanej wcześniej decyzji w zakresie wykraczającym poza regulację wynikającą z powyższych przepisów. Uzasadniając swoje stanowisko strona podniosła, że zaskarżona decyzja nie uzupełnia, ale zmienia rozstrzygnięcie dokonane w decyzji uzupełnionej. W ocenie strony przepis art. 213 może być podstawą do wyeliminowania jedynie takich wad, które są nieistotne (małej wagi) i nie dają podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji, zaś usunięcie wad w przedmiotowej sprawie mogło nastąpić jedynie w trybie zastosowania środków zaskarżenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skargi zasługują na uwzględnienie, choć z zupełnie innych powodów, niż zostały w nich wskazane. Podstawą prawną decyzji z dnia 18 sierpnia 2011 r. jest art. 54 § 3 P.p.s.a. Zgodnie ze zd. 1 tego unormowania organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Od 17 maja 2011 r. wskazany przepis w drugim zdaniu wymaga, aby uwzględniając skargę, organ stwierdził jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie Sądu w sytuacji gdy organ w trybie autokontroli uchylił swoją wcześniejszą decyzję, nie wypowiadając się wprost na ten temat, należy przyjąć, że organ uznał, iż jego wcześniejsze działanie nie było obarczone brakiem podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa, w przeciwnym razie bowiem stwierdziłby jego nieważność. Powszechnie przyjmuje się, że celem autokontroli jest umożliwienie organom administracji publicznej ponownej weryfikacji własnego działania (lub braku działania) bez konieczności angażowania sądu administracyjnego w ocenę jego zgodności z prawem. Autokontrola służy zatem realizacji zasady szybkości postępowania wyrażonej w art. 7 P.p.s.a., prowadząc również do załatwienia sprawy zgodnie z żądaniem skarżącego. Art. 54 § 3 stanowi samoistną podstawę prawną do dokonania autokontroli przez organ administracji. Jedyny warunek, jaki musi być spełniony, to uwzględnienie skargi w całości. Podkreśla się przy tym, że uwzględnienie skargi w całości oznacza uznanie za uzasadnione zarówno zarzuty oraz wnioski skargi, jak i wskazanej w niej podstawy prawnej – por. A. Kabat: Skarga do sądu administracyjnego na decyzje Komisji Nadzoru Bankowego (zagadnienia wybrane) "Prawo Bankowe" 2004, nr 12, s. 33 i n. Ocena, czy wskazana przesłanka jest spełniona, powinna nastąpić w kontekście żądania zawartego w skardze. W zasadzie przez "uwzględnienie skargi w całości" należy rozumieć uwzględnienie skargi co do istoty sprawy, chyba że skarżący wyraźnie wskazuje, że chodzi mu o inne rozstrzygnięcie. Dopuszczalne jest zatem stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli tego domagał się skarżący – por. uchwała składu 7 sędziów NSA z 5 lipca 1999 r., FPS 20/98 (ONSA 1999, nr 4, poz. 120). Zgodne z dyspozycją omawianego przepisu będzie również dopuszczalne uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania, jeżeli takie żądanie zostało zawarte w skardze – por. wyr. WSA w Warszawie z 21 marca 205 r., VII SA/Wa 373/04, LEX nr 189168. Wydanie przez organ administracji publicznej na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. - w wyniku uwzględnienia skargi w całości - decyzji, która wzrusza decyzję stanowiącą przedmiot skargi sądowoadministracyjnej, powoduje, że skarga ta traci swój byt. Dopiero ewentualne uchylenie przez sąd administracyjny decyzji wydanej w omawianym trybie powoduje, że odżywa zarówno decyzja organu, jak i skarga złożona na nią do sądu administracyjnego. Jeśli sąd administracyjny wzruszy wyrokiem decyzję wydaną w trybie samokontroli, to organ odwoławczy zobowiązany jest przekazać sądowi skargę na poprzednio wydaną przez ten organ decyzję wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę - postanowienie NSA z 29 grudnia 2004 r., OPP 98/04, LEX nr 164159. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., nr [...], mocą której organ ten uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r., strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie, że przedmiotowa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a tym samym stwierdzenie jej nieważności oraz, że została wydana po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Tymczasem przedmiotowa decyzja z dnia [...] r. wydana w trybie autokontroli, uchyla decyzję z dnia [...] r. oraz umarza postępowanie w sprawie, a to oznacza, że nie uwzględnia skargi w całości, jak tego wymaga art. 54 § 3 P.p.s.a. Podkreślić należy przy tym, że w sytuacji gdy zawarte w skardze wnioski strony skarżącej wzajemnie się wykluczały, uwzględnienie skargi w trybie autokontroli nie było możliwe, ponieważ organ nie mógł zarówno uchylić jak i stwierdzić nieważności tego samego aktu. W tych warunkach niecelowe staje się dokonywanie analizy merytorycznej treści zaskarżonej decyzji, w szczególności pod kątem zarzutów zawartych w skardze. Ponieważ decyzja z dnia [...]r., zawierająca wadę, która ma istotny wpływ na wynik sprawy, została uchylona przez Sąd - jej los musi podzielić również decyzja uzupełniająca z dnia [...]r. W odniesieniu do tej decyzji Sąd nie dopatrzył się jednak naruszenia przepisów wymienionych w skardze. Zgodnie z art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. W myśl § 2 art. 213 organ podatkowy może z urzędu, w każdym czasie, uzupełnić albo sprostować decyzję w zakresie, o którym mowa w § 1. Na podstawie § 3 uzupełnienie lub sprostowanie decyzji następuje w drodze decyzji. Uzupełnienie rozstrzygnięcia sprawy ma miejsce wówczas, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niedbalstwa przy sporządzaniu decyzji wydano decyzję w istocie częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwiać sprawę. Niekompletność rozstrzygnięcia sprawy powinna być widoczna przy porównaniu go z materiałami zawartymi w aktach sprawy, a więc z żądaniami strony, zakresem postępowania wyjaśniającego, z zebranymi w sprawie materiałami i dowodami (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 czerwca 2004 r., III SA 708/03, LEX nr 147331). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ miał prawo uzupełnić decyzję co do rozstrzygnięcia poprzez uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r., nr [...], gdyż z uzasadnienia decyzji z dnia [...] r. nr [...], wyraźnie wynika, że w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. konieczne jest umorzenie postępowania w sprawie obejmującej wszystkie jej instancje. Umorzenie postępowania w sprawie (a nie przed organem odwoławczym) wynika również z sentencji zaskarżonej decyzji. Decyzja ta nie może jednak pozostać w obrocie prawnym, w sytuacji gdy Sąd uchylił decyzję podstawową z dnia [...]r., która nie uwzględniała skargi w całości, jak tego wymaga art. 54 § 3 P.p.s.a. Tę samą wadę zawierała również decyzja uzupełniająca z dnia 20 października 2011 r. Ponieważ badając decyzję uzupełniającą, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów wymienionych w skardze - o kosztach postępowaniach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 206 P.p.s.a. Ten ostatni przepis stanowi, że w razie częściowego uwzględnienia skargi sąd może w uzasadnionych przypadkach zasądzić na rzecz skarżącego od organu tylko część kosztów, w szczególności, jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Z unormowania tego wynika, że jedyną przesłanką miarkowania kosztów jest częściowe uwzględnienie skargi. W końcowej części przepisu wymieniono w sposób wyłącznie przykładowy jedną z okoliczności, której wystąpienie uprawnia sąd do miarkowania kosztów. Przy tym odnosi się ona jedynie do spraw, w których od skargi pobiera się wpis stosunkowy. W ocenie Sądu nie oznacza to jednak braku możliwości miarkowania kosztów postępowania w sprawach, w których od skargi pobiera się wpis stały. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, wskazana w art. 206 P.p.s.a. przesłanka częściowego uwzględnienia skargi jest spełniona także w przypadku, gdy sąd uzna skargę za zasadną (zaskarżony akt za wadliwy w stopniu uzasadniającym usunięcie go z obrotu prawnego), choć z całkowicie innych przyczyn niż podniesione w skardze – jak było w niniejszej sprawie. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 200, 205 i 206 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. P.Z-C.