I SA/Łd 1394/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2013 roku sprawy ze skargi E. F. i P. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie: ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2011 oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z dnia [...] ustalającą E. F. i P. F. wymiar podatku od nieruchomości na 2011r., od nieruchomości położonej w miejscowości K., działka nr 4, Gmina Z., w kwocie 8.424,00 zł. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania, organ drugiej instancji wskazał w uzasadnieniu, że postanowieniami z dnia [...] Wójt Gminy Z. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia E. F. i P. F. wymiaru podatku od nieruchomości na 2011r., od nieruchomości położonej w miejscowości K., działka nr 4, Gmina Z.. Decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji ustalił podatnikom wymiar podatku od nieruchomości na 2011r. od opisanej wyżej nieruchomości w kwocie 8.424,00 zł. Od powyższej decyzji E. F. i P. F. złożyli odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. Organ drugiej instancji, uznając odwołanie podatników za nieuzasadnione, podniósł następnie, iż w niniejszej sprawie zastosowanie ma art. 165 § 1 i § 4 Op i potrzebne było wszczęcie postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2011r., ponieważ stan faktyczny uległ zmianie. Organ drugiej instancji przytoczył treść art. 21 § 1 pkt 2 Op, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 – 2, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 7 zdanie 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2010r., nr 95, poz. 613 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.o.l., oraz wskazał, że z wypisu ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego w Z. wynika, iż E. F. i P. F. są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości K., działka nr 4, Gmina Z., o powierzchni 16.787 m2 (1,6787 ha), która ta nieruchomość stanowi użytki rolne. Z zaświadczenia z ewidencji działalności gospodarczej Gminy O., z koncesji – decyzji Starosty Z. z dnia [...] z książki uwag oraz z protokołu oględzin nieruchomości z dnia 9 marca 2012r. wynika, że P. F. na nieruchomości tej prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu kopaliny – żwiru ze znajdującego się na niej złoża. Poza tym jak wynika z pomiaru powierzchni zajętej pod działalność gospodarczą dokonanego przez uprawnionego geodetę Z. Z. z dnia 12 marca 2012r. z powierzchni 16.787 m2 (1,6787 ha), pod działalność gospodarczą zajęta jest powierzchnia 13.587 m2 (1,3587 ha). Wskazana nieruchomość gruntowa nie podlega podatkowi rolnemu z uwagi na przedmiotowe zwolnienie z tego podatku. Na tej podstawie organ pierwszej instancji zaskarżoną decyzją z dnia [...] ustalił E. F. i P. F. wymiar podatku od nieruchomości na 2011r. od gruntów zajętych pod działalność gospodarczą o powierzchni 13.587 m2 x stawka 0,62 zł x 12 miesięcy = 8.424,00 zł. Brak jest podstaw do uznania, że podatek od nieruchomości został wymierzony od całego obszaru działki podatników objętego koncesją (według koncesji obszar obejmuje 14.191 m2, a organ opodatkował 13.587 m2). Decyzja Wójta Gminy Z. z dnia [...] w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2011r. od tej nieruchomości już nie obowiązuje, ponieważ na skutek odwołania podatników, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. ostateczną decyzją z dnia [...] uchyliło ją w całości. Sprawa objęta decyzją Wójta Gminy Z. z dnia [ ...] i decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nie jest tożsama z niniejszą sprawą, ponieważ tamta sprawa dotyczyła ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2011r., a ta sprawa dotyczy wymiaru samego podatku od nieruchomości na 2011r. Nie było więc podstaw do zastosowania jakiegokolwiek tryby nadzwyczajnego, przed wszczęciem postępowania w tej sprawie. Niewskazanie zaś wyraźnie w decyzji w podstawie prawnej konkretnych jednostek redakcyjnych przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie nie ma żadnego znaczenia, gdyż w uzasadnieniu prawnym organ podatkowy je podał i wyjaśnił. Organ pierwszej instancji dokonał wszechstronnego zbadania sprawy i prawidłowo ustalił podstawę faktyczną i prawną rozstrzygnięcia. Ponadto podatnicy nie przedstawili żadnych nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, a organ podatkowy nie miał obowiązku poszukiwać za stronę jakichkolwiek dowodów w sprawie. Zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji nie opodatkowywał wyrobiska górniczego. Zarzut, że pomiar powierzchni zajętej pod działalność gospodarczą został dokonany w 2012r., a nie w 2011r., także nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ można było przyjąć, że taka sama powierzchnia dotyczyła 2011 i 2012 roku. Strony nie przedstawiły dowodów podważających ten pomiar. Został on dokonany w obecności strony i według jej wskazań, co zostało odnotowane na nim, a strona potwierdziła jego odbiór i dotąd nie był on kwestionowany. W skardze na powyższą decyzję E. F. i P. F. wnieśli o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, nietrafne i niesłuszne przyjęcie, że opisana wyżej nieruchomość podlega opodatkowaniu jako grunt przeznaczony pod działalność gospodarczą; - art. 1a ust. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie oraz brak kompatybilności ich zastosowania w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji i w konsekwencji przyjęcie jako podstawy opodatkowania gruntów według stawek związanych z działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy powyższe przepisy wzajemnie się wykluczają i nie mogą być jednocześnie zastosowane; 2. naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia: - art. 127 Op poprzez brak zachowania tożsamości w zakresie powołania innej podstawy prawnej w osnowach decyzji organów obu instancji w ten sposób, iż w decyzji organu pierwszej instancji wskazano art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l. bez dokładnego sprecyzowania przepisów danego artykułu, podczas gdy w decyzji organu drugiej instancji wskazano dodatkowo art. 1a ust. 1 u.p.o.l. i zupełnie pominięto art. 5 u.p.o.l.; - art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Op w zw. z art. 210 § 4 Op poprzez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodnego z pominięciem wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego i zaniechanie przeprowadzenia oględzin nieruchomości w zakresie faktycznego użytkowania terenu objętego koncesją na 2011r.; - art. 210 § 4 w zw. z art. 124 Op poprzez brak prawnie relewantnej argumentacji organu administracji w zakresie naliczenia podatku od nieruchomości według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez organ pierwszej instancji, niezwykle ogólnikową, nieprecyzyjną i lakoniczną argumentację organu drugiej instancji bez przedstawienia pisemnego uzasadnienia, z którego jednoznacznie wynikałaby w oparciu o jakie przepisy skarżący wywodzą swój obowiązek podatkowy w zakresie stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; - art. 121 Op poprzez niesłuszne i nietrafne uznanie oraz zaakceptowanie błędnego naliczenia zobowiązania podatkowego skarżącym na 2011r. przez organ pierwszej instancji, podczas gdy skarżący ponoszą finansowe konsekwencji prowadzonej przez nich działalności i uiszczają opłaty eksploatacyjne związane faktycznym i bieżącym wydobyciem kruszywa naturalnego na rzecz Gminy Z. w okresie rozliczeniowym przyjętym na podstawie art. 137 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz.U. nr 163, poz. 981). W uzasadnieniu skarżący stwierdzili, że organy obu instancji niesłusznie i nietrafnie przyjęły, że grunt objęty koncesją w zakresie wydobycia kruszywa naturalnego podlega opodatkowaniu stawką związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jakkolwiek skarżący są przedsiębiorcami w zakresie posiadanej przez nich koncesji na wydobycie kruszywa naturalnego, to obciążenie ich podatkiem od nieruchomości według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej narusza słuszny interes stron i art. 121 Op. Na podstawie art. 133 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze z momentem uzyskania koncesji uiścili opłatę ustalaną w koncesji jako iloczyn stawki opłaty oraz wyrażonej w kilometrach kwadratowych powierzchni terenu objętego koncesją. Niezależnie od powyższej, jednorazowej opłaty, na podstawie art. 134 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopaliny ze złoża, wnosi opłatę eksploatacyjną, na rzecz danej gminy ze względu na miejsce wydobycia kruszywa. Dokładne pomiary w zakresie rzeczywistego i faktycznego użytkowania terenu wskazane są w operacie szacunkowym sporządzanym dla potrzeb naliczenia opłaty eksploatacyjnej na rzecz danej gminy i składane są do Urzędu Górniczego. Skarżący poprzez wymierzenie im bieżących opłat eksploatacyjnych z tytułu użytkowania terenu i ilości wydobywanego kruszywa naturalnego ponoszą konsekwencje finansowe prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ponowne obciążanie ich podatkiem od nieruchomości według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powoduje, że skarżący podlegają dwóm opłatom na skutek prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Skarżący ponoszą już koszty prowadzonej przez nich działalności poprzez uiszczanie opłaty eksploatacyjnej w zakresie faktycznego oraz rzeczywistego wydobycia kruszywa naturalnego i nie mogą ponosić podwójnie konsekwencji finansowych w zakresie prowadzonej przez nich działalności. Dlatego też organ podatkowy winien zakwalifikować grunty te według stawek dla nieruchomości mieszczących się w katalogu wymienionym w art. 5 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. Organ drugiej instancji niesłusznie zaakceptował błędny pogląd Wójta Gminy Z. w zakresie zakwalifikowania gruntów według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przepis ten odnosi się bowiem do przedsiębiorców, zaś z przytoczonych przepisów w osnowie podstawy prawnej decyzji oraz z jej uzasadnienia nie wynika, aby podatek od gruntów był liczony według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zobowiązanie podatkowe według stawek związanych z działalnością gospodarczą również nie wynika z decyzji organu pierwszej instancji poza ogólnikowym wskazaniem art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych bez bliższych jednostek redakcyjnych. Uwadze organów obu instancji uszło, że kwalifikacja stawek wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 a, b, c u.p.o.l. Przepis ten nie został wskazany w sposób precyzyjny i jasny w osnowie decyzji przez organ pierwszej instancji, zaś organ drugiej instancji pominął zupełnie ten przepis. Organ drugiej instancji wskazał inne przepisy prawne w osnowie decyzji drugoinstancyjnej. Tym samym naruszył tożsamość przedmiotową sprawy. Organ drugiej instancji winien merytorycznie załatwić sprawę, a nie tylko dokonać kontroli zaskarżonej decyzji. Wskazanie w podstawie prawnej osnowy decyzji drugoinstancyjnej art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 u.p.o.l., podczas gdy organ pierwszej instancji wskazał w osnowie decyzji art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l. bez bliższych jednostek redakcyjnych i pominięcie w osnowie decyzji organu drugiej instancji art. 5 u.p.o.l. spowodowało, że organ drugiej instancji dopuścił się obrazy przepisów prawa procesowego, tj. art. 127 Op poprzez przekroczenie granic rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. Organ drugiej instancji zupełnie dowolnie dokonał oceny zgromadzonego w tej sprawie materiału dowodowego z pominięciem wszechstronnego zebrania i zgromadzenia materiału dowodnego, zaniechał przeprowadzenia dokładnych pomiarów w zakresie faktycznego i rzeczywistego użytkowania terenu objętego koncesją. Organ pierwszej instancji dokonał oględzin i pomiarów żwirowni w 2012r. na wiosnę (co jest uwidocznione w protokole), natomiast zaskarżona decyzja dotyczy zobowiązania podatkowego od nieruchomości na 2011r. Tym samym organ pierwszej instancji zaniechał przeprowadzenia oględzin w zakresie pomiarów, co do faktycznego i rzeczywistego użytkowania terenu objętego koncesją i nie rozpatrzył całokształtu materiału dowodowego w tej sprawie. Organ drugiej instancji przeszedł nad zarzutem odwołania od decyzji z dnia [...] do porządku dziennego i uznał, że nie ma to żadnego znaczenia dla ustalenia zobowiązania podatkowego od gruntu objętego skarżoną decyzją. W sposób zupełnie dowolny przyjął, że powierzchnia użytkowanego terenu jest taka sama w 2011r. i 2012r. Organ drugiej instancji nie przedstawił prawnie relewantnej argumentacji w zakresie utrzymania decyzji pierwszoinstancyjnej w mocy bowiem w sposób ogólny wskazały przepisy u.p.o.l. bez bliższego sprecyzowania według jakiej stawki zakwalifikował nieruchomość. Nadto nie odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Stwierdziło nadto, że niewątpliwie skarżący są przedsiębiorcami, osobami prowadzącymi działalność gospodarczą, a więc w stosunku do nich zastosowanie ma art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i dlatego skarżący są zobowiązani do zapłaty podatku od nieruchomości według wskazanej stawki. Z przytoczonego w osnowie decyzji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i uchwały Rady Gminy Z. w sprawie podatku od nieruchomości na 2011r., tj. § 1 pkt 1 lit. a uchwały Rady Gminy Z. nr LV/598/10 z dnia 7 października 2010r. w sprawie określenia stawek w podatku od nieruchomości na terenie Gminy Z. na 2011r., wynika zastosowanie stawek dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w stosunku do gruntu skarżących. W piśmie z dnia 20 grudnia 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko w sprawie oraz podniosło, iż z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają użytki rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Użytki rolne skarżących zajęte w 2011r. pod działalność gospodarczą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bez konieczności jakiejkolwiek zmiany zapisów w ewidencji gruntów. Podatek od nieruchomości nie był należny od eksploatacji kruszywa (piasku), a był należny od gruntu zajętego na jego wydobywanie przez prowadzoną w ten sposób działalność gospodarczą. Powierzchnia zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej skarżących wynika z wiarygodnych dowodów zebranych w sprawie, tj. z pomiaru z dnia 12 marca 2012r. dokonanego przez uprawnionego geodetę Z. Z., który został poprzedzony dowodem z oględzin nieruchomości skarżących w dniu 9 marca 2012r. W piśmie z dnia 13 lutego 2013r. skarżący zaskarżonej decyzji zarzucili nadto: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wymierzenie na tej podstawie podatku od nieruchomości za całość terenu objętego koncesją na wydobycie piasku ze złoża "A" według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy opodatkowany przedmiot stanowi przestrzeń w nieruchomości gruntowej powstałą w wyniku robót górniczych i jako "wolna przestrzeń" nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 u.p.o.l.; - art. 7 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i wymierzenie podatku od nieruchomości za 2011r. od gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako nieużytki według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za całość powierzchni objętej koncesją na wydobycie kruszyw naturalnego – piasku ze złoża "A"; 2. naruszenie przepisów prawa procesowego mogące mieć wypływ na wynik sprawy: - art. 198 § 1 Op poprzez zaniechanie wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego – nieuzasadnione ustalenie wymiaru podatku od wyrobiska górniczego przy wykorzystaniu mapek pomiaru powierzchni zajętej pod działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kruszywa naturalnego wykonanych przez geodetę Z.Z., podczas gdy pomiary powierzchni obszaru górniczego winny zostać dokonane przez mierniczego górniczego; - art. 191 Op poprzez dowolną a nie swobodną ocenę zgromadzonego materiału dowodnego w tej sprawie i nieuzasadnione uznanie, że podatkowi od nieruchomości dla gruntów sklasyfikowanych jako nieużytki rolne według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podlega przestrzeń w nieruchomości gruntowej, podczas gdy "wolna przestrzeń" nie stanowi przedmiotu opodatkowania w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 u.p.o.l.; - art. 120, art. 121 i art. 122 Op poprzez nietrafne wydanie decyzji w zakresie wymiaru podatku od wyrobiska górniczego na 2011r. za całość terenu objętego koncesją 13.587m2 przy braku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, czego skutkiem były błędy w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, niesłuszne i nietrafne przyjęcie, że przestrzeń powstała w nieruchomości gruntowej stanowi przedmiot opodatkowania w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i w efekcie podwójne opodatkowanie przestrzeni w nieruchomości gruntowej powstałej na terenie wyrobiska górniczego podatkiem od nieruchomości w sytuacji, gdy wyrobiska górnicze podlegają bieżącej opłacie eksploatacyjnej stanowiącej substytut podatku od nieruchomości i będących rekompensatą z tytułu zwolnienia wyrobisk górniczych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W uzasadnieniu skarżący podnieśli, że organ pierwszej instancji nie dostrzegł tego, że w wyniku prac górniczych na terenie wyrobiska górniczego powstaje przestrzeń w nieruchomości gruntowej i jako taka nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przestrzeń ta powstaje w wyniku usunięcia bezpośrednio nad złożem gleby o określonej miąższości, co stanowi nadkład. Występuje ona na obszarze poza wyrobiskiem eksploatacyjnym a jego średnia miąższość wynosi średnio 0,15 m w zależności od terenu. Kopalinę użyteczną (złoże) stanowi dopiero po usunięciu nadkładu – kruszywo naturalne – piasek drobnoziarnisty z domieszką żwiru i otoczniaków miejscami zagliniony i zapylony. Lokalnie występują również przerosty gliny piaszczystej. Usuwanie i zwałowanie nadkładu, który jest gromadzony na tzw. zwałowisku tymczasowym – stanowi fazę udostępniania złoża. Dodatkowo w powstałej przestrzeni należy przygotować wjazd i wyjazd na teren kopalni oraz umieścić tablice informacyjno – zabezpieczające. Powyższe okoliczność wskazują, iż teren objęty zaskarżoną decyzją jako przestrzeń w nieruchomości gruntowej nie stanowi przedmiotu opodatkowania w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Przepis ten w wybranych punktach wskazuje w katalogu zamkniętym na przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W przepisie tym ustawodawca wskazał na konkretny przedmiot opodatkowania jakim są grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Katalog ten nie obejmuje "pustych przestrzeni w nieruchomości gruntowej" ani wyrobisk górniczych. Nie można zastosować wykładni rozszerzającej i przyjąć szerszego rozumienia i znaczenia przepisu niż wynikałoby to z interpretacji językowej (literalnej) art. 2 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 u.p.o.l. Stanowisko w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości zajął Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia [...] w sprawie P [...], w którym stwierdził, że wyrobiska górnicze nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jakkolwiek stanowisko, to zostało wyrażone na tle podziemnego wyrobiska górniczego to - w ocenie skarżących -nie ma podstaw do tego, aby wyroku tego nie odnosić do wyrobisk górniczych naziemnych. Podziemne czy naziemne wyrobisko górnicze pojmowane jest w ten sam sposób jako przestrzeń (wyrobisko górnicze w znaczeniu fizycznym) i nie jest obiektem budowlanym w ujęciu ustawy Prawo budowlane. Skoro podziemne wyrobisko górnicze pojmowane jako infrastruktura techniczna (wyrobisko górnicze w znaczeniu technicznym) nie jest obiektem budowlanym przynajmniej w ujęciu u.p.o.l., to bezzasadne będą próby kwalifikowania naziemnego wyrobiska górniczego jako nieruchomości podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Skoro brak jest podstaw do opodatkowania podziemnych wyrobisk górniczych podatkiem od nieruchomości, to tym bardziej naziemne wyrobiska górnicze nie mogą być opodatkowane tym podatkiem. Ustalenie wartości stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości musi zostać poprzedzone określeniem przedmiotu opodatkowania. W pierwszej kolejności należy zatem precyzyjnie wskazać przedmiot opodatkowania, a dopiero w następstwie takiego ustalenia określić jego wartość, stanowiącą podstawę opodatkowania. Przedmiotu opodatkowania, jakim jest wyrobisko górnicze, nie należy postrzegać kompleksowo, tj. w sposób obejmujący nie tylko obiekty i urządzenia budowlane zlokalizowane w wyrobisku, ale także wartość samego wyrobiska. Skoro bowiem wyrobiska górnicze nie stanowią przedmiotu opodatkowania, to nie może opodatkowaniu temu podlegać wartość wykonanych odwiertów, a także budowle i urządzenia budowlane funkcjonalnie powiązane z wyrobiskiem, chyba że zostały one wymienione wprost w art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane jako obiekty budowlane lub urządzenia budowlane. Opomiarowanie wskazanego terenu nie zostało przeprowadzone przez osoby dokonujące pomiarów wyrobisk górniczych – mierniczych górniczych, lecz geodetę Z. Z., nie będącego mierniczym górniczym. Geodeta dokonał w sposób niewłaściwy pomiaru terenu poprzez przeprowadzenie pomiarów po zewnętrznych, bocznych krawędziach terenu objętego koncesją, co nie znajduje odzwierciedlenia w rzeczywistym stanie faktycznym. W efekcie podatkiem od nieruchomości opodatkowano "wolne przestrzenie w nieruchomości gruntowej", które nie mieszczą się w art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3 u.p.o.l. i nie powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez stronę skarżącą decyzję Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l., oraz naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2011r. części nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność skarżących, zaklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny "RVI" i "RV", na której skarżący prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu kopaliny na podstawie koncesji z dnia [...] Skarżący uważają, że opodatkowanie spornej nieruchomości podatkiem od nieruchomości jest bezpodstawne, ponieważ ponieśli już opłaty z tytułu udzielenia koncesji i opłaty eksploatacyjnej i obciążenie ich dodatkowo podatkiem od nieruchomości powoduje podwójne opodatkowanie i stanowi ciężar finansowy prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto wyrobisko górnicze nie podlega opodatkowaniu zgodnie z wyrokiem TK. Organ podnosi zaś, iż część nieruchomości wykorzystywana do wydobycia złóż podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, lecz nie jako wyrobisko górnicze, lecz jako grunt zajęty na prowadzoną działalność gospodarczą. Rozstrzygając ten spór podnieść należy, iż w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z tym przepisem stanowią: grunty, budynki lub ich części, budowlane lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis ust. 2 tegoż przepisu wprowadza natomiast zasadę, zgodnie z którą nie podlegają podatkowi od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy. Od tej zasady ustawodawca wprowadza wyjątek, wedle którego tego rodzaju grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Unormowanie to koresponduje z przepisami art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (tj. Dz.U. z 2006r., nr 136, poz. 969 z późn. zm.) oraz art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym (Dz.U. nr 200, poz. 1682 z późn. zm.). Podstawową funkcję tych przepisów stanowi ustalenie zasad rozgraniczenia zakresu przedmiotowego podatków obciążających grunty. W wyniku ich zastosowania ten sam grunt nie może zostać obciążony równocześnie podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym lub podatkiem leśny. Przepisy te stanowią bowiem, iż grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna podlegają podatkowi od nieruchomości. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., którego naruszenie zarzucają skarżący, definiuje z kolei pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W wyroku z dnia 14 lipca 2010r., II FSK 400/09, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że ustawodawca posłużył się w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęciem "grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej", a w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pojęciem "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Nie można zatem, dokonując wykładni językowej i przyjmując działanie ustawodawcy za racjonalne uznać, że pojęcie użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" jest tożsame z pojęciem gruntu "związanego z działalnością gospodarczą". Wykładnię taką potwierdza również wykładnia systemowa wewnętrzna – pojęciem gruntu, budynku czy budowli związanych z działalnością gospodarczą ustawodawca posługuje się bowiem przy określeniu przedmiotu opodatkowania (w stosunku do budowli – art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i stawek opodatkowania (w odniesieniu do gruntów – art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. i budynków – art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l.). Cecha w postaci związku z działalnością gospodarczą przesądza więc o powstaniu obowiązku podatkowego tylko w przypadku budowli, zaś w przypadku gruntów i budynków wyłącznie o wysokości podatku. Wobec tego w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany grunt w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też podatkowi rolnemu lub podatkowi leśnemu, a dopiero wówczas, gdy zostanie stwierdzone, że grunt ten podlega podatkowi od nieruchomości (a więc nie odpowiada hipotezie art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), dla wysokości stawki opodatkowania znaczenie będą miały okoliczności wymienione w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Tym samym w odniesieniu do gruntów ujętych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy dla potrzeb opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości należy ustalić, co oznacza pojęcie "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny jednocześnie wyjaśnił, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu, jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Pojęcie działalność gospodarcza definiuje art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jako działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz.U. z 2010r., nr 220, poz. 1447 z późn. zm.). Ustawa ta w art. 2 definiuje działalność gospodarczą jako zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. Za działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.o.l. w myśl jej art. 1a ust. 2 nie uważa się: 1) działalności rolniczej lub leśnej; 2) wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5. Działalność rolnicza w rozumieniu ustawy o podatku rolnym zaś to produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb (art. 2 ust. 2). Za działalność leśną, w rozumieniu ustawy o podatku leśnym, uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3). Tym samym za użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej uznać należy takie grunty, przestrzeń służącą podatnikowi do wykonywania zarobkowej działalności, w tym działalności polegającej na wydobywanie kopalin ze złóż w sposób zorganizowany i ciągły. Podjęcie takich działań na tych gruntach powoduje tego rodzaju ingerencję, iż nie jest możliwe jego wykorzystywanie jako gruntu rolnego lub leśnego. Nie budzi zatem wątpliwości, że działalność polegająca na wydobywaniu kopalin ze złóż, tak jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie, nie stanowi działalności rolniczej czy też leśnej, o jakiej mowa w powołanych wyżej przepisach. Za zasadne zatem uznać należy stanowisko organów podatkowych, że wykorzystywany przez skarżącego grunt w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopaliny – kruszywa naturalnego (piasku) metodą odkrywkową ze złoża znajdującego się na działce nr 4 w miejscowości K., podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowisko to, wbrew twierdzeniom skarżących, znajduje potwierdzenie także w powołanym przez nich wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011r., P 33/09 (OTK-A2011/7/71, Dz.U. nr 206, poz. 1228). W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał Konstytucyjny w sposób wyraźny stwierdził bowiem, iż biorąc pod uwagę, że wyrobisko górnicze nie jest obiektem budowlanym pozostaje przyjąć, iż odkrywkowe wyrobiska górnicze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w ramach opodatkowania gruntu, jednak wyłącznie w zakresie, w jakim są częścią składową nieruchomości gruntowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczącym wprawdzie rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych po działalności wydobywczej (odkrywki, żwirowiska), również uznaje się tego rodzaju tereny, które pozostają we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. – od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (por. np. wyroki NSA: z dnia 19 stycznia 2007r., II FSK 75/06; z dnia 6 kwietnia 2007r., II FSK 492/06; z dnia 11 sierpnia 2011r., II FSK 58/11; uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 27 października 1994r., III AZP 5/94, OSNP 1995r., nr 13, poz. 154). Należy też zauważyć, że zarówno w u.p.o.l., jak i obowiązującej w 2011r. ustawie z dnia 4 lutego 1994r. Prawo geologiczne i górnicze (tj. Dz.U. z 2005r., nr 228, poz. 1947 z późn. zm.) brak jest przepisów, które przewidywałyby zwolnienie w podatku od nieruchomości z tego tytułu, iż przedsiębiorca prowadzący na podstawie koncesji działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu kopaliny uiścił wynagrodzenie za użytkowanie górnicze i opłatę eksploatacyjną za wydobytą kopalinę (art. 83 i art. 84 ustawy Prawo geologiczne i górnicze). Biorąc zaś pod uwagę, że opłata za koncesję na wydobywanie kopalin jest pobierana z tytułu udzielenia pozwolenia na wydobywanie złóż, opłata eksploatacyjna uznawana przez skarżących za substytut podatku od nieruchomości – z tytułu ochrony środowiska, zaś podatek od nieruchomości – z tytułu zajęcia gruntu rolnego na działalność gospodarczą, trudno się zgodzić z argumentacją skargi podwójnego opodatkowania tego samego gruntu. Odróżnić bowiem należy warunki prowadzenia działalności gospodarczej i szkód powodowanych w środowisku tą działalnością od wykorzystywania gruntu dla fatycznego prowadzenia działalności. Analiza akt sprawy prowadzi także do wniosku, że organy podatkowe nie uchybiły przepisom normującym postępowanie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, których naruszenie zarzucają skarżący, a tylko tego rodzaju naruszenie mogłoby w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) o p.p.s.a. skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji. W pierwszej kolejności rozważenia wymaga podnoszona przez skarżących okoliczność wydania rzekomo w marcu 2011r. decyzji ustalającej już zobowiązanie podatkowe od spornej nieruchomości. Okoliczność ta nie znajduje potwierdzenia w załączonych aktach administracyjnych, zaś skarżący, pomimo podnoszenia tej okoliczności, nie tylko nie przedstawili żadnego dowodu na zaistnienie tej okoliczności, ale nawet nie wskazali konkretnej daty i numeru decyzji określającej zobowiązanie od tego gruntu za pierwsze trzy kwartały 2011r. Z załączonych akt wynika natomiast, że jedyną decyzją jaka została wydana w odniesieniu do spornego gruntu była decyzja Wójta Gminy Z. z dnia [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za czwarty kwartał 2011r. Decyzja ta została jednakże wyeliminowana z obrotu prawnego ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [ ...] Ponownie rozpoznając sprawę Wójt Gminy Z. stwierdził jednak brak podstaw do wydania decyzji w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego i wydał jedynie decyzję z dnia [....], o czym świadczą wyjaśnienia tego organu zawarte w pismach z dnia 24 maja 2012r. i 13 marca 2013r. Organ ten nie wydał także decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za pierwsze trzy kwartały 2011r. Z uwagi na to, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym użytki rolne klasy V, VI i VI oraz grunty zadrzewione i zakrzewione ustanowione na użytkach rolnych są zwolnione od podatku rolnego, a grunty skarżących były ujawnione w ewidencji gruntów jako użytki rolne klasy V i VI, nie mogła zostać wydana decyzja o łącznym zobowiązaniu pieniężnym, o jakiej stanowi art. 6c tej ustawy ani żadna inna ustalająca skarżącym zobowiązanie w tym podatku. Podstawę poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, a w ich następstwie wydania zaskarżonej decyzji stanowiły: zaświadczenie z ewidencji działalności gospodarczej, koncesja z dnia [...], książka uwag, protokół oględzin nieruchomości z dnia 9 marca 2012r. oraz pomiar powierzchni nieruchomości zajętej pod działalność gospodarczą dokonany przez geodetę uprawnionego Z.Z. z dnia 12 marca 2012r. Z akt sprawy wynika, że ostatniego wpisu do książki uwag o treści "kopalnia nieczynna" Kierownik Ruchu Zakładu Górniczego H. D. dokonała w dniu 31 grudnia 2011r., zaś w dniu 21 listopada 2011r. dokonała ona wpisu informującego o tym, że "od dnia 1 grudnia planowane jest na okres zimowy zamknięcie eksploatacji kopalni". Trwało to, jak wynika z wpisów do książki, do marca. Skarżący uczestniczył w oględzinach nieruchomości przeprowadzonych w dniu 9 marca 2012r. przez pracowników organu pierwszej instancji z udziałem geodety uprawnionego Z.Z. i nie zgłaszał żadnych uwag co do przedmiotu oględzin oraz sposobu ich przeprowadzenia. Przed wydaniem przez organ pierwszej instancji decyzji z dnia [...] skarżący nie kwestionowali pomiaru powierzchni zajętej pod działalność gospodarczą z dnia 12 marca 2012r., chociaż skarżący w dniu 16 marca 2012r. potwierdził odbiór tego dokumentu, a postanowieniami z dnia [...], które zostały doręczone skarżącym w dniu 12 kwietnia 2012r., organ ten wyznaczył im siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego zebranego w sprawie. Powyższe pozwala uznać, iż organ pierwszej instancji zebrał materiał dowodowy w sposób umożliwiający prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, a oględziny i pomiary przeprowadzone w dniach 9 i 12 marca 2012r. odzwierciedlały rozmiary prowadzonej przez skarżącego w 2011r. działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopaliny tym bardziej, że w okresie zimowym od dnia 1 grudnia 2011r. kopalnia i tak nie była eksploatowana, o czym świadczą wpisy do księgi uwag z dnia 21 listopada i 31 grudnia 2011r. Poza tym samo stanowisko organów podatkowych w tym względzie należy uznać za korzystne dla skarżących. Nie budzi bowiem wątpliwości, że teren objęty koncesją na wydobywanie kruszywa z dnia [...] (obszar górniczy) wynosił 14191 m2, zaś sam teren górniczy 16794 m2, podczas gdy powierzchnia faktycznie zajęta pod działalność gospodarczą ustalona na podstawie oględzin i pomiarów z dnia 9 i 12 marca 2012r. – 13587 m2. Tymczasem obszar górniczy w myśl art. 6 pkt 8 ustawy Prawo geologiczne i górnicze to przestrzeń, w granicach której przedsiębiorca jest uprawniony do wybywania kopaliny oraz prowadzenia robót górniczych związanych z wykonywaniem koncesji. Teren górniczy zaś to stosownie do art. 6 pkt 9 tej ustawy przestrzeń objęta przewidywanymi szkodliwymi wpływami robót górniczych. Powierzchnia działki pozostająca w związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą była zatem w istocie większa niż powierzchnia już pod nią zajęta i opodatkowana zaskarżoną decyzją. Tymczasem, jak już wyżej wspomniano, to sam związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przesądza o opodatkowaniu tego gruntu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., a więc o wysokości podatku. Ale gdyby nawet, wbrew powyższym ustaleniom faktycznym, przyjąć, że organ dokonał niedokładnych pomiarów "wyrobiska", to i tak byłoby to bez znaczenia, skoro opodatkowaniu podlega cały obszar objęty koncesją, a nie tak jak przyjęły organy w tej sprawie jedynie faktycznie w danym roku podatkowym objęty robotami wydobywczymi. W związku ze zgłoszonym przez skarżących w postępowaniu przed sądem zarzutem niewłaściwego dokonania pomiarów przez geodetę nie będącego mierniczym górniczym należy dodatkowo wyjaśnić, że mierniczy górniczy to osoba uprawniona do sporządzania dokumentacji mierniczo – geologicznej w zakresie jej kwalifikacji (art. 70 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze). Dokumentacja mierniczo – geologiczna służy natomiast dokumentowaniu przez przedsiębiorcę postępu robót górniczych w związku z działalnością regulowaną ustawą Prawo geologiczne i górnicze (art. 6 pkt 11 w związku z art. 69 ust. 1). Tego rodzaju dokumentacja jest zatem sporządzana w zupełnie innym celu niż wymiar podatku od nieruchomości i może stanowić jedynie jeden z dowodów w tego rodzaju sprawach, choć nie decydujący. Skarżący zresztą takiej dokumentacji nie przedstawili w trakcie postępowania. Nadto należy zauważyć, iż organ drugiej instancji nie ograniczył się tylko do odniesienia się do zarzutów podniesionych w odwołaniu i kontroli decyzji organu pierwszej instancji, o czym świadczy chociażby to, że w skierowanym do skarżących wezwaniu z dnia 6 lipca 2012r. zwrócił im uwagę na to, iż odwołanie powinno wskazywać dowody uzasadniające żądanie oraz wezwał skarżących do złożenia dowodu potwierdzającego fakt ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za pierwsze trzy kwartały 2011r. w łącznym zobowiązaniu podatkowym na podstawie decyzji z marca 2011r. W odpowiedzi na to wezwanie do pisma z dnia 30 lipca 2012r. skarżący załączyli wyłącznie decyzję Wójta Gminy Z. z dnia [...] oraz uchylającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nie przedstawili decyzji z "[...]", z której miałby wynikać wymiar podatku od nieruchomości za pierwsze trzy kwartały 2011r. Okoliczność, że organy obu instancji, w ocenie skarżących, w sposób niepełny i niedokładny powołały podstawę prawną wydanych decyzji jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, skoro podstawa taka w powołanych wyżej przepisach u.p.o.l. w rzeczywistości istnieje. Zastosowana przez organy podatkowe stawka podatku (0,62 zł od 1 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) została określona w § 1 pkt 1 lit. a) uchwały nr LV/589/10 Rady Gminy Z. z dnia [...] w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na terenie Gminy Z. na 2011r. i nie przekraczała maksymalnej stawki tego podatku (0,80 zł) określonej w wydanym na podstawie art. 20 ust. 2 u.p.o.l. obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2010r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2011r. (M.P. nr 55, poz. 755). Wydając zaskarżoną decyzję organ drugiej instancji nie naruszył określonej w art. 127 Op zasady dwuinstancyjności postępowania. W sprawie orzekały bowiem dwa różne organy, a przedmiotem analizy i oceny była ta sama co do wszystkich jej elementów sprawa podatkowa opodatkowania zajętej przez skarżącego nieruchomości rolnej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wydobycia złóż. O naruszeniu tej zasady nie stanowi też powołanie w osnowie decyzji przepisów czy to bez wskazania ich jednostek redakcyjnych czy to powołanie przez organ odwoławczy innego przepisu, skoro, jak już obszernie wskazano, w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych istniała podstawa opodatkowania spornego gruntu podatkiem od nieruchomości, a z uzasadnienia obu decyzji ona wynika. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji świadczy o tym, że sprawa niniejsza została przez ten organ również merytorycznie rozpoznana. W ocenie sądu, organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy zgodnie z art. 122 Op. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i wnikliwie rozpatrzony, a następnie oceniony w sposób czyniący zadość wymogom określonym w art. 187 § 1 i art. 191 Op. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ drugiej instancji w sposób wyczerpujący wyjaśnił zasadność przesłanek, jakimi się kierował przy załatwianiu sprawy, ustosunkował się do wszystkich kwestii wynikłych w toku postępowania, wskazał jakie okoliczności uwzględnił podejmując rozstrzygnięcie. Wynikająca z art. 124 i art. 210 § 4 Op zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana. Z powyższych względów sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił. AK.