I SA/Łd 1438/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2011 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia niezaewidencjonowanego przychodu za 2008 r. oraz ryczałtu w podatku dochodowym od tej kwoty oddala skargę. Decyzją z [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił J. J. niezaewidencjonowany przychód za 2008 r. w kwocie 284.087 zł oraz ryczałt w podatku dochodowym od tej kwoty w wysokości 78.124 zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że podatniczka prowadząc w 2008 r. działalność gospodarczą pod firmą A, nie ujęła w ewidencji przychodów czterech faktur VAT wystawionych tytułem zaliczki na roboty budowlane prowadzone w hali przy ul. Z142 w Ł., tj. faktury nr [...] z [...] r. opiewającej na kwotę 100.000 zł netto i 22.000 zł podatku VAT; nr [...] z 31 lipca 2008 r. odpowiednio na 22.950,82 zł netto i 5.049,18 zł VAT; nr [...] z 12 sierpnia 2008 r. na 98.360,66 zł netto i 21.639,35 zł VAT oraz nr [...] z 8 września 2008 r. na 62.775,40 zł netto i 13.810,59 podatku VAT. Zdaniem organu pierwszej instancji podatniczka, korzystając z usług podwykonawcy, zrealizowała ww. roboty budowlane w 2008 r., o czym świadczył przede wszystkim zapis z [...] r. zamieszczony w dzienniku budowy nr 632/2008 dokonany przez kierownika budowy A. P.. Okoliczność zakończenia robót w ww. terminie potwierdziła też sama podatniczka w zeznaniach z 5 lutego 2010 r. oraz świadkowie: A. P. – kierownik budowy i J. C. – Prezes Zarządu A Spółki z o.o., która to spółka występowała w roli inwestora. Organ pierwszej instancji uznał, że skoro przedmiotowe prace budowlane zostały zakończone w 2008 r., podatniczka winna była przychód z tego tytułu ujawnić po ich zrealizowaniu, w październiku 2008 r. Złamanie powyższego obowiązku prowadziło do naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.; dalej "u.z.p.d."). Strona naruszyła ponadto art. 15 u.z.p.d., ponieważ nie prowadziła ewidencji przychodów zgodnie z warunkami wymaganymi do uznania jej za dowód. W związku z powyższym Dyrektor UKS, na podstawie art. 193 § 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.; dalej "o.p.") odmówił uznania ewidencji przychodów podatniczki za 2008 r. za dowód tego, co wynikało z zawartych w niej zapisów, w części dotyczącej ww. niezaewidencjonowanych faktur. Organ kontroli skarbowej uznał jednocześnie za zasadne odstąpienie od szacowania podstawy opodatkowania za ww. okres uznając, że dane wynikające z okazanej ewidencji przychodów, uzupełnione ww. fakturami pozwoliły na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Następnie zgodnie z art. 17 ust.1–2 u.z.p.d. określił wartość niezaewidencjonowanego przychodu oraz ryczałt od tej kwoty, przy zastosowaniu pięciokrotności stawek, które byłyby zastosowane do przychodu w przypadku jego ewidencjonowania w sposób właściwy. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony podniósł zarzut naruszenia: art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. oraz art. 14 ust. 1 i 3 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.f.") w związku z art. 6 ust. 1 u.z.p.d., a także art. 17 u.z.p.d. oraz wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z § 2 ust. 1 umowy [...] , zawartej w Ł. w dniu [...] r., strony ustaliły termin zakończenia robót budowlanych na [...]r. Jednakże przez termin zakończenia tych robót, zgodnie z treścią tego postanowienia umownego, rozumiały dzień, w którym nastąpi podpisanie protokółu zdawczo-odbiorczego między stronami wraz ze skompletowaniem niezbędnych dokumentów odbiorczych. Z kolei z § 7 ust. 1-2 i 5 umowy wynikało, że strony zobowiązane są dokonać odbioru końcowego przedmiotu umowy w terminie 14 dni roboczych od dnia powołania komisji upoważnionej do jego wykonania z tym, że przez fakt gotowości do obioru rozumiano zakończenie wszystkich robót określonych umową oraz zebranie kompletu dokumentów odbiorczych. Zgodnie z tymi postanowieniami, inwestor był zobowiązany do powołania komisji odbiorczej i rozpoczęcia czynności odbiorczych, a nadto strony były zobligowane do sporządzenia protokołu odbioru na piśmie z tych czynności. Ponadto z treści § 6 ust. 4-5 umowy wynikało, że podstawą do wystawienia faktury końcowej miał być protokół odbioru końcowego robót, a faktura ta miała zostać wystawiona w terminie 7 dni od daty ww. odbioru. Pełnomocnik wywiódł, że w przedmiotowej sprawie w ogóle nie było podstawy do wystawienia faktury końcowej albowiem w 2008 r. ostatecznie nie doszło do podpisania przez strony protokołu odbioru. Powodem powyższego były m.in. rozmowy kontrahentów w kwestii rozszerzenia zakresu robót budowlanych. Inwestor miał nadto uwagi co do sposobu i jakości wykonanych już robót budowlanych (zgłaszał wady i usterki do usunięcia). Pełnomocnik zaznaczył nadto, że wartość dokonanej wpłaty przez kontrahenta nie odpowiadała wynagrodzeniu za świadczone usługi, która była określona w § 5 umowy, a zgodnie z § 11 ust. 2 umowy wszelkie zmiany jej treści, w tym także wysokość wynagrodzenia, wymagały formy pisemnej i akceptacji każdej ze stron. Zdaniem pełnomocnika, budowa obiektu, w rozumieniu prawa budowlanego, zakończyła się w 2009 r., gdyż dopiero w tym roku inwestor zgłosił zakończenie budowy i wystąpił o udzielenie pozwolenia na użytkowanie obiektu do organu nadzoru budowlanego. Ponadto kontrahent podatniczki rozpoczął amortyzację przedmiotu umowy dopiero w drugim kwartale 2009 r., co zgodnie z zasadą współmierności przychodów i kosztów, świadczyło to o tym, że wykonanie przedmiotowych usług miało miejsce po zakończeniu 2008 r. Mając na uwadze art. 14 ust. 1 i 3 pkt 1 u.p.d.f. podatniczka nie uwzględniła powyższych kwot w przychodach osiągniętych w 2008 r. uznając, że były one jedynie zaliczkami na poczet dostaw towarów i usług, które zostały wykonane w następnym okresie sprawozdawczym. Pełnomocnik podkreślił, że podatniczka uwzględniła wpłacone kwoty jako przychód w ewidencji przychodów w 2009 r. oraz opodatkowała je wówczas ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1c u.p.d.f. wynikało, że okoliczność sprzedaży towaru lub faktycznego wykonania usługi ma zasadnicze znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Aby po stronie wykonawcy usługi powstał obowiązek wystawienia faktury, istotne było samo wykonanie usługi. W przedmiotowej sprawie zachodziła zaś sytuacja, w której usługa została w całości wykonana w 2008 r. W skardze do sądu pełnomocnik strony podniósł zarzut naruszenia: art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. oraz art. 14 ust. 1 i 3 pkt 1 u.p.d.f. w związku z art. 6 ust. 1 u.z.p.d., a także art. 17 u.z.p.d., oraz wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Pełnomocnik ponownie podkreślił, że nie doszło do podpisania protokołu odbioru robót w 2008 r., który to zgodnie z umową miał stanowić podstawę do wystawienia faktury końcowej. Ponadto wartość dokonanej wpłaty przez kontrahenta nie odpowiadała cenie za świadczone usługi. Dokonana wpłata nie była zatem przychodem należnym w 2008 r., a jedynie zaliczką. Pełnomocnik podniósł ponownie, że kontrahent podatniczki rozpoczął amortyzację hali dopiero w drugim kwartale 2009 r. Zwrócił również uwagę, że przedmiotem umowy było wybudowanie obiektu w rozumieniu prawa budowlanego przy czym w skład usługi wykonywanej przez podatnika wchodziła również pomoc w uzyskaniu stosownych zezwoleń i pozwoleń na rzecz inwestora. To zaś nastąpiło bezspornie w 2009 r. – dopiero w tym roku inwestor zgłosił zakończenie budowy i rozpoczęcie użytkowania do organu nadzoru budowlanego. Z tych przyczyn podatniczka nie uwzględniła powyższej kwoty w przychodach w roku podatkowym 2008. Otrzymane środki potraktowała jako zaliczkę na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną dokonane w następnym okresie sprawozdawczym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie pełnomocnik złożył korespondencję prowadzoną między podatniczką i inwestorem, z której wynikało w jego ocenie, że strony rozumiały pod pojęciem wybudowania obiektu jego budowę wraz z wystąpieniem do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w sprawie pozwolenia na użytkowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje. Skarga jest niezasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.f. za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zasadniczo za moment uzyskania przychodu uważa się zatem moment, kiedy przychód staje się należny, czyli w momencie wymagalności samego świadczenia. W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie jednak unormowanie zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.f. Zgodnie z tym przepisem do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. Samo wystawienie faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet dostawy towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie powoduje zatem powstania przychodu. Przychód powstanie dopiero w okresie, w którym nastąpiło wykonanie usługi albo, w którym podatnik otrzymał zapłatę za wykonane świadczenie. W sytuacji gdy kontrahent podatnika uiszcza zaliczki na poczet towarów i usług, które zostaną wykonane w przyszłości, zaliczki te (jako wpłaty zarachowane na poczet przyszłych dostaw towarów i usług) nie stanowią przychodu do momentu wykonania zobowiązania, na poczet którego zostały wpłacone. Przedmiotem kontrowersji w niniejszej sprawie stała się kwestia z jaką chwilą należy przyjąć, że usługa świadczona przez podatniczkę (wzniesienie budynku hali) została wykonana. Ma to o tyle istotne znaczenie, że to właśnie od tego ustalenia zależy moment uzyskania przychodu przez podatniczkę, a w konsekwencji moment powstania obowiązku podatkowego i jego zakres. Organy podatkowe decydujące znaczenie przypisują w tym zakresie chwili faktycznego zakończenia robót budowlanych. Z kolei w ocenie pełnomocnika strony decydujące znaczenie ma chwila podpisania stosownego protokołu odbioru końcowego robót i wystawienia faktury końcowej, ewentualnie – moment, w którym zostaną wypełnione wymagane przez prawo budowlane warunki dające możliwość pełnego i legalnego korzystania przez inwestora z zamówionego obiektu. W sporze tym rację należy przyznać organom podatkowym. W ocenie sądu decydujące znaczenie z punktu widzenia art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.f. ma rzeczywiste wykonanie usługi przez podatnika. Dokonując ustaleń w tym zakresie należy, zdaniem sądu, brać pod uwagę okoliczności obiektywne, świadczące o rzeczywistej realizacji usługi. Takie, obiektywne, znaczenie ma w niniejszej sprawie moment wzniesienia zamówionego budynku, co nastąpiło bezsprzecznie najpóźniej w październiku 2008 r. Świadczą o tym – jak słusznie zauważyły organy podatkowe – przede wszystkim zapisy zamieszczone w dzienniku budowy. Wynika z nich m.in., że 12 sierpnia 2008 r. zakończono montaż konstrukcji dachu, 23 sierpnia tego roku zakończono montaż płyt dachowych, 19 września zakończono wykonywanie tynków wewnętrznych i zewnętrznych, zaś [...] r. zakończono wykonywanie wszystkich prac związanych z budową hali bez ślusarki zewnętrznej. Dokonujący tych wpisów kierownik budowy A. P. przestał pełnić tę funkcję [...]r. Wcześniej, pod datą [...]r. widnieje wpis inspektora nadzoru A. S., z którego wynika, że z tym dniem przestaje pełnić funkcje tego inspektora. Ostatnim wpisem w dzienniku budowy jest wpis z [...] r. J. D., projektanta, który de facto akceptuje zakończenie budowy stwierdzając, że ostatecznie zrezygnowano z wykonania wewnętrznych instalacji elektrycznych oraz wentylacji grawitacyjnej. Decydujące zdaniem sądu są wpisy z 7–8 października 2008 r. dokonane przez kierownika budowy A. P.. Zapisy te są jednoznaczne i w istocie nie są kwestionowane przez stronę skarżącą. W zeznaniach złożonych [...] r. skarżąca, na pytanie o to kiedy zostały zakończone roboty przy budowie przedmiotowej hali, stanowczo potwierdza "uważam, że roboty zostały zakończone w 2008 r." (k. 123 akt administracyjnych). Ponadto skarżąca informuje, że nie zawierała żadnych aneksów do umowy zawartej z inwestorem oraz że nie podpisywała żadnego protokołu zdawczo-odbiorczego wykonanych robót, czy protokołu końcowego. Potwierdzeniem chwili zakończenia robót są również zeznania kierownika budowy A. P., który [...] r. oświadczył, że [...] r. zakończono prace przy budowie hali, dwa dni później zostały zabrane narzędzia, a on sam rozpoczął pracę na kolejnej budowie (k. 213 verte akt administracyjnych). Ś. wyjaśnił również, że stolarka drzwiowa i okienna, a także instalacja elektryczna miała być wykonana przez inwestora we własnym zakresie. Już w trakcie budowy elektrycy spółki B dokonywali "przełożenia instalacji". Ostatnie prace dotyczyły obróbki dachu i położenia kostki, przy czym kostka została zakupiona w połowie września 2008 r. Projektant hali J. D. wyjaśnił z kolei, że jego wizyta na terenie budowy i wpis w dzienniku budowy 15 października 2008 r. związane były z prośbą inwestora odnośnie do wprowadzenia zmian w projekcie. Świadek przyznał, że wyraził zgodę na dokonanie zmian dotyczących oświetlenia i wentylacji (k. 214 verte akt administracyjnych). Wreszcie świadek J. C. – prezes spółki będącej inwestorem – oświadczył, że faktura z [...] r. była to ostatnia faktura jaką otrzymał. Po jej zapłaceniu wykonawca ułożył jeszcze kostkę brukową po czym zniknął. Świadek przyznał wprawdzie, że krążyła między oboma firmami korespondencja dotycząca uzyskania pozwolenia na użytkowanie, jednak jego zdaniem roboty zostały zakończone w październiku 2008 r. Dowody zebrane przez organy podatkowe, nie kwestionowane zresztą przez stronę skarżącą, świadczą, że zarówno strony umowy, jak i podmioty bezpośrednio zaangażowane w jej wykonanie, uznały za rzecz oczywistą, że zakończenie robót nastąpiło w październiku 2008 r. Znaczenie mają tu przede wszystkim zeznania samej skarżącej, która nie wspominała w ich trakcie ani o dodatkowych pracach, które miałaby wykonywać po tym terminie, ani też o ewentualnych dodatkowych czynnościach, których zgodnie z umową miałaby się podjąć w 2009 r. (w szczególności polegających na podjęciu starań o uzyskanie pozwolenia na użytkowanie hali). Tezie, że zakres obowiązków podatniczki był szerszy niż samo tylko wzniesienie hali przeczy zresztą treść samej umowy [...] z [...] r. Przedmiotem umowy zgodnie z jej § 1 było wykonanie robót polegających na "wybudowaniu hali magazynowej wraz z rozbiórką części budynku przy ul. A 142". Strony nie określiły precyzyjnie co należy rozumieć pod pojęciem "robót polegających na wybudowaniu hali magazynowej". W szczególności w żadnej części umowa nie nakłada na wykonawcę obowiązku uzyskania pozwolenia na użytkowanie wzniesionego obiektu. Zauważyć nadto wypada, że strony w § 2 zdecydowały się na precyzyjne określenie terminu rozpoczęcia i zakończenia robót (odpowiednio 12 czerwca i 14 sierpnia 2008 r.). Trudno zaś przyjmować, że strony planując czas trwania robót na dwa miesiące liczyły na uzyskanie w tym terminie pozwolenia na użytkowanie obiektu. Tymczasem, stosując rozumowanie pełnomocnika skarżącej, taka winna być logika działania stron umowy. Nie bez znaczenia dla oceny stanu faktycznego jest również fakt, że po wykonaniu hali sam inwestor zajął się wykonaniem dalszych prac polegających na montażu elektryczności, okien i drzwi. Prace tego rodzaju zazwyczaj poprzedzają gospodarcze wykorzystanie obiektu. Skoro zaś inwestor – co nie budzi kontrowersji – wymagał by budowa została doprowadzona do etapu, w którym pozostał jeszcze montaż części instalacji oraz zamknięcie otworów okiennych i drzwiowych, to wywodzić z tego faktu można wniosek, że to inwestor przejmował na siebie doprowadzenie obiektu do takiego stanu, który umożliwiał uzyskanie pozwolenia na użytkowanie. Na koniec dodatkowym elementem potwierdzającym, że zakończenie budowy (wykonanie usługi) nastąpiło już w 2008 r., w kontekście pozostałych dowodów, jest także fakt uiszczenia do rąk podatniczki pełnej ceny za wykonane zamówienie w tym roku. W szczególności znaczenie mają tu zeznania prezesa zamawiającej spółki, który traktował ostatnią fakturę i dokonaną w jej wykonaniu płatność jako ostateczne, końcowe rozliczenie zawartej umowy. Zwrócić też należy uwagę, że w treści zawartej umowy, inwestor zabezpieczał swoje roszczenia przez zapis, z którego wynikało, że ostateczne rozliczenie inwestycji nastąpi dopiero po podpisaniu protokołu odbioru końcowego robót. Gdyby zatem uznać, że inwestor świadomie zapłacił pełną cenę za roboty, licząc się z tym, że mogą nie zostać wykonane, jego postępowanie byłoby co najmniej nierozważne. Nieekonomiczne byłoby również przeznaczenie wszystkich środków finansowych na inwestycję, bez gwarancji, że wydatek ten będzie można w bezpiecznej perspektywie czasowej zaliczyć do kosztów podatkowych. Odnosząc się do zarzutów i okoliczności podniesionych przez stronę skarżącą podzielić należy przede wszystkim wniosek organów podatkowych, co do tego, że samo niepodpisanie protokołu odbioru robót nie świadczy jeszcze o ich niewykonaniu. Wykonanie usługi jest czynnością faktyczną, której istnienia nie można uzależniać od dopełnienia przez strony umowy dodatkowych czynności niezależnych od samej usługi. Wymóg by o dokonaniu robót budowlanych świadczył wspólnie podpisany przez strony protokół odbioru sprawia, że to w istocie wola stron, a nie fakty, decydują o momencie powstania obowiązku podatkowego. W niniejszej sprawie protokół taki zresztą nie został podpisany do dnia dzisiejszego. Stosując zatem konsekwentnie rozumowanie pełnomocnika skarżącej należałoby uznać, że przychód nie powstał do chwili obecnej, co byłoby absurdem. Co więcej, w dalszej części skargi sam pełnomocnik strony wycofuje się, jak się wydaje, z tak jednoznacznie postawionej tezy skoro uważa za prawidłowe zaliczenie przez stronę otrzymanych środków do przychodów uzyskanych w 2009 r., mimo że – jak to już zostało wyżej wskazane – protokół obioru końcowego robót nie został podpisany również w tym roku. Nie można też zgodzić się z pełnomocnikiem strony co do tego, że o wykonaniu usługi (zakończeniu robót) miałby przesądzać fakt wprowadzenia przedmiotowej hali przez inwestora do środków trwałych. Zgodzić się wypada z organami podatkowymi, że inwestor nie ma obowiązku wprowadzania do środków trwałych inwestycji w tym samym roku, w którym została zrealizowana. Gdyby przyjąć istnienie tego rodzaju zależności powstanie obowiązku podatkowego u podatniczki byłoby uzależnione od woli i działań innego podmiotu. Co więcej – podobnie jak w przypadku wymogu podpisania protokołu odbioru – mogłoby zdarzyć się i tak, że inwestor nie wprowadziłby wspomnianej hali do środków trwałych także w 2009 r. Wpływu na ustalenia odnośnie do chwili wykonania usługi nie miała również okoliczność faktycznego uiszczenia przez inwestora wyższej kwoty za wykonane usługi niż wynikało to z umowy zawartej z podatniczką. Z zeznań J. C., a także kierownika budowy wynika bowiem w sposób jasny przyczyna zaistnienia tej różnicy (zmiana rodzaju posadzki), fakt, że strony zgodnie ustaliły zakres dodatkowych prac oraz to, że stosowne prace zostały wykonane jeszcze przed zakończeniem budowy. Reasumując, stan faktyczny sprawy, jak i wysnute z niego przez organy podatkowe wnioski nie budzą w ocenie sądu zastrzeżeń. Zebrany w toku postępowania podatkowego kompletny materiał dowodowy, daje bowiem podstawy do ustalenia, że usługa wykonana przez podatniczkę (roboty budowlane), została wykonana w 2008 r. W konsekwencji niezasadne okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Niezasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. Organ odwoławczy wskazał bowiem w zaskarżonym uzasadnieniu w sposób syntetyczny ustalone fakty, zastosowane przepisy, jak i wyjaśnił w sposób przejrzysty (choć nie znajdujący uznania w oczach strony) swój tok rozumowania. W ocenie sądu, w tak ustalonym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej słusznie, z poszanowaniem unormowań zawartych w art. 14 ust. 1 i 3 pkt 1 u.p.d.f. oraz art. 17 u.z.p.d., określił podatniczce niezaewidencjonowany przychód za 2008 r. oraz ryczałt w podatku dochodowym od tej kwoty. W tym stanie sprawy sąd, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę. P.Z-C.