I SA/Łd 1455/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2012 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenie wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1455/11 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia [...] r. w wysokości 8 741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., dokonanej w następujący sposób: 7 108,90 zł na należność główną i 1 632,20 zł na odsetki za zwłokę (liczone od dnia 1.04.2008r. do dnia 17.02.2010 r.). Podstawą postanowienia były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie. Do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wpłynęły złożone przez A Sp. z o.o. w dniu: - 31.03.2008 r. zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2007, z którego wynikała kwota do zapłaty 798 564 zł (w dniu 31.03.2008 r. dokonano wpłaty ww. kwoty), - 23.12.2009 r. korekta ww. zeznania CIT-8 za 2007 r., z której wynikał podatek należny w wysokości 1 213 113 zł oraz kwota do zapłaty 48 753 zł, - 15.01.2010 r. kolejna korekta zeznania CIT-8 za 2007 r., z której wynikała kwota do zapłaty 847 317 zł. Wraz z ww. korektą Spółka złożyła wniosek o zaliczenie nadpłat podatku za lata 2008 i 2008 na poczet zaległości podatkowej za rok 2007. W związku z powyższym, po stronie Spółki powstała zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 48 753 zł. W dniu [...] r. Spółka dokonała wpłaty kwoty 8 741,10 zł tytułem jej zaliczenia na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Zgodnie z dyspozycją Spółki Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. zaliczył ww. wpłatę z dnia 17.02.2010 r. w wysokości 8 741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r. w następujący sposób: 7 108,90 zł na należność główną i 1 632,20 zł na odsetki za zwłokę (liczone od dnia 1.04.2008 r. do dnia 17.02.2010 r.). Na powyższe postanowienie Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W zażaleniu zarzuciła naruszenie: - art. 55 ust. 2 i art. 76a § 1 zdanie drugie w związku z art. 73 § 2 pkt 1, art. 76a § 2 pkt 1 i 2, art. 53 § 1 i 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, - § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.08.2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). W uzasadnieniu pełnomocnik Spółki wskazał, że wniesione zażalenie pozostaje w ścisłym związku z: - zażaleniem na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. Nr [...] oraz - zażaleniem na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. Nr [...], a także - zażaleniem na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. Nr [...], w których organ podatkowy dokonał nieprawidłowego zaliczenia nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r. oraz nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Zdaniem pełnomocnika Spółki, na skutek błędnego określenia przez organ podatkowy we wskazanych wyżej postanowieniach zarówno momentu powstania nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r., jak i momentu zaliczenia tych nadpłat na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 rok, doszło do nieprawidłowego i bezzasadnego naliczenia odsetek za zwłokę od tej zaległości za okres od 1.04.2008 r. do 15.01.2010 r. W jego ocenie, błędne rozliczenie nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r., a w konsekwencji także nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r., rzutuje także na nieprawidłowe zaliczenie wpłaty z dnia 17.02.2010 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. W szczególności zaś uchybienia zawarte w zaskarżonych postanowieniach Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. o numerach [...] , [...] i [...] prowadzą do błędnego określenia proporcji, w jakiej powinno nastąpić zaliczenie wpłaty z dnia 17.02.2010 r. na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Ponadto pełnomocnik Spółki podkreślił, iż w wyniku prawidłowego rozliczenia nadpłat w podatku dochodowym za 2006 r. i 2008 r. oraz w podatku od towarów i usług za październik 2009, zgodnie ze wskazaniami zawartymi w zażaleniach na te postanowienia, dojdzie do powstania nadpłaty, gdyż wpłata dokonana w dniu 17.02.2010 r. przewyższa kwotę zaległości i odsetek za zwłokę, na które została w sposób nieprawidłowy zarachowana w zaskarżonym postanowieniu [...] . Postanowieniem z dnia [...] r., wydanym po rozpoznaniu powyższego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy, przywołując uprzednio treść art. 62 § 1, § 4 oraz art. 55 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazał, że w rozpatrywanym przypadku Spółka dokonała w dniu 17.02.2010 r. wpłaty kwoty 8.741,10 zł z dyspozycją zaliczenia jej na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r. Podkreślił przy tym, że od zaległości podatkowych nalicza się odsetki za zwłokę, o czym stanowi art. 53 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Natomiast w myśl § 3 tego przepisu, odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1. Stosownie zaś do art. 53 § 4 ww. ustawy, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach, odsetki za zwłokę są zaliczane do dnia (włącznie z tym dniem) zapłaty podatku. Wychodząc z powyższych przesłanek organ odwoławczy ustalił, że w analizowanej sprawie termin płatności w odniesieniu do zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. przypadał na dzień 31.03.2008 r., zatem odsetki za zwłokę winny być naliczone od dnia 01.04.2008 r. (tj. dnia powstania zaległości podatkowej) do dnia 17.02.2010 r. (tj. do dnia zapłaty podatku). W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] prawidłowo zaliczył wpłatę z dnia [...] r. w wysokości 8 741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., wyliczając odsetki za zwłokę za okres od dnia 1.04.2008 r. do dnia 17.02.2010 r. Jednocześnie w ocenie organu odwoławczego wpłata z dnia 17.02.2010 r. w wysokości 8 741,10 zł nie wystarczała na pokrycie zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 8 741,1 zł pozostałej po uprzednim zaliczeniu na jej poczet nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. oraz 2008 r. oraz nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r.) wraz z odsetkami za zwłokę. W związku z powyższym zaliczenia ww. wpłaty organ podatkowy pierwszej instancji dokonał zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, tj. w oparciu o art. 55 § 2 ustawy -Ordynacja podatkowa, proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę. Po dokonaniu powyższego zaliczenia do uregulowania pozostała zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 1 632,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Ponadto odnosząc się do zawartych w zażaleniu z dnia [...] r. zarzutów, dotyczących uchybień zawartych w postanowieniach Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. o wskazanych wyżej numerach oraz z dnia [...] r. Nr [...] prowadzących, w ocenie pełnomocnika Spółki, do błędnego określenia proporcji, w jakiej powinno nastąpić zaliczenie wpłaty z dnia 17.02.1010 r. na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., organ odwoławczy stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie. Kwestie prawidłowości określenia momentu powstania nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r. oraz nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r., jak również momentu ich zaliczenia na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. oraz okresu naliczania odsetek za zwłokę, zostały wyjaśnione w postanowieniach Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. o numerach odpowiednio: [...] , [...] oraz [...] . W szczególności zaś wskazane wyżej rozstrzygnięcia organu odwoławczego potwierdziły prawidłowość stanowiska Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., iż na moment dokonania przedmiotowego zaliczenia wpłaty Spółki w wysokości 8 741,1 zł, do uregulowania pozostawała kwota zaległości podatkowej 8 741,1 zł, co przesądzało o sposobie określenia proporcji zaliczenia ww. wpłaty na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę. Na powyższe postanowienie Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o uchylenie tego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] r. oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie art. 51 § 1 i art. 55 § 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 1 oraz art. 76a § 1 zdanie drugie, art. 76a § 2 pkt 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 59 § 1 pkt 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, a także § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.08.2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej podkreślił, iż skarga pozostaje w ścisłym związku z wnoszonymi równocześnie skargami na postanowienia z dnia [...] r. o numerach: [...] , [...] i [...] , w których Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dokonał nieprawidłowego zaliczenia nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. i 2008r. oraz nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r. Podkreślił przy tym, że zarzuty naruszenia art. 73 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 1 oraz art. 76a § 2 pkt 1 w związku z art. 53 § 1, § 3 i § 4 oraz art. 59 § 1 pkt 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, a także § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r., zostały sformułowane i szeroko uzasadnione w wyżej wskazanych skargach na postanawiania Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Pełnomocnik Spółki wskazał jedynie, że na skutek naruszenia ww. przepisów i błędnego określenia przez organ podatkowy drugiej instancji we wskazanych postanowieniach zarówno momentu powstania nadpłat w podatku dochodowym od prawnych za 2006 r. i 2008 r., jak i momentu zaliczenia tych nadpłat na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., doszło do nieprawidłowego i bezzasadnego naliczenia odsetek za zwłokę od tej zaległości za okres od dnia 01.04.2008 r. aż do 15.01.2010 r. (tj. do dnia złożenia korekt zeznań CIT-8 za 2006 r. i 2008 r.). Zdaniem pełnomocnika Spółki, wadliwość prawna ww. postanowień przekłada się bezpośrednio również na wadliwość zaskarżonego postanowienia Nr [...] . Błędne rozliczenie nadpłat w podatku dochodowym za 2006 r. i 2008r., a w konsekwencji także nadpłaty w podatku VAT za październik 2009 r., rzutuje bowiem także na nieprawidłowe zaliczenie wpłaty z dnia 17.02.2010 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. W ocenie pełnomocnika Spółki uchybienia zawarte w zaskarżonych postanowieniach Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o ww. numerach prowadzą do błędnego, w świetle art. 51 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, określenia kwoty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. istniejącej na dzień 17.02.2010 r., która powinna podlegać rozliczeniu z dokonaną w tym dniu wpłatą, a co za tym idzie, również do błędnego określenia proporcji, w jakiej powinno nastąpić zaliczenie tej wpłaty na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Zdaniem pełnomocnika na skutek błędnego przyjęcia przez organy podatkowe, że nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r., powstały dopiero w dniu złożenia korekt deklaracji CIT-8 za powyższe lata (tj. w dniu 15.01.2010 r.), nie zaś w dniach dokonania przez Spółkę faktycznych wpłat kwot podatku w wysokości wyższej od należnej (tj. odpowiednio w dniach 02.04.2007 r. i 31.03.2009 r.), doszło w rezultacie także do nieprawidłowego określenia kwoty zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., podlegającej rozliczeniu z kwotą nadpłaty w podatku VAT za październik 2009 r. na dzień jej powstania, tj. 12.01.2010 r., oraz z kwotą wpłaty na dzień jej dokonania, tj. 17.02.2010 r. Ponadto pełnomocnik strony wskazał, że w wyniku prawidłowego rozliczenia nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r. oraz w podatku VAT za październik 2009 r. - tj. zgodnie ze wskazaniami zawartymi w skargach na powyższe postanowienia organu odwoławczego, po stronie Spółki powinno dojść do powstania nadpłaty, w związku z tym, że wpłata dokonana w dniu 17.02.2010 r. przewyższa kwotę zaległości i odsetek za zwłokę, na które wpłata ta została w sposób nieprawidłowy zarachowana w postanowieniu Nr [...] . Prezentując następnie wyliczenie uwzględniające prawidłowo, w jego ocenie, określony momentu powstania nadpłat w podatku dochodowym za 2006 r. oraz 2008 r. pełnomocnik Spółki podkreślił, że jak wskazuje powyższe rozliczenie, kwota zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. powiększona o kwotę odsetek za zwłokę wynosiła na dzień dokonania wpłaty 347,93 zł. W związku z tym dokonana przez Spółkę w dniu 17.02.2010 r. wpłata w kwocie 8 741,10 zł przewyższała kwotę zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Oznacza to, że do zaliczenia tej wpłaty na poczet przedmiotowej zaległości podatkowej w ogóle nie powinien znaleźć zastosowania art. 55 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, który stosuje się tylko w przypadku, gdy dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie pełnomocnika skarżącej przepis ten nie powinien zatem stanowić podstawy rozstrzygnięcia w sprawie. Natomiast prawidłowe rozliczenie wpłaty z dnia 17.02.2010 r. powinno prowadzić do stwierdzenia nadpłaty po stronie Spółki z uwagi na fakt, że kwota dokonanej wpłaty była wyższa niż kwota zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, istniejącej na dzień dokonania jej wpłaty. W konkluzji pełnomocnik Spółki stwierdził, że wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonych odrębnymi skargami postanowień Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 5.09.2011 r. o wyżej wskazanych numerach oraz prawidłowe rozliczenie nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. i 2008 r., a także nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r., spowoduje również konieczność uchylenia zaskarżonego postanowienia, w którym za podstawę rozliczenia przyjęto błędnie określoną (zawyżoną) kwotę zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę na dzień 17.02.2010 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Przedmiotem oceny Sądu w tej sprawie jest zgodność z prawem wymienionych wyżej postanowień organów podatkowych dotyczących zaliczenia wpłaty z dnia 17 lutego 2010 r. w wysokości 8.741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie mają następujące okoliczności, niesporne między stronami: - w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2006 i 2008 należnym od skarżącej Spółki powstały nadpłaty, ale nie na skutek tylko zaistniałej różnicy pomiędzy sumą wpłaconych zaliczek a kwotą podatku ujawnioną w rocznym zeznaniu podatkowym, lecz z powodu błędnego samoobliczania podatku, o czym świadczy korygowanie przez podatnika pierwotnego zeznania podatkowego, - w podatku dochodowym za rok 2007 Spółka miała zaległość podatkową, która powstała z dniem 1 kwietnia 2008 r., - wysokość tej zaległości podatkowej przed zaliczeniem na jej poczet jakichkolwiek nadpłat lub wpłat nie była sporna. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest natomiast określenie momentu powstania nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2006 i 2008, oraz momentu zaliczenia tych nadpłat na poczet wyżej określonej zaległości podatkowej. Moment zaliczenia nadpłat zależny jest od momentu ich powstania, bowiem z art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem powstania nadpłaty (gdy powstała później od zaległości) – w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2 Ordynacji podatkowej. Podstawowym warunkiem prawidłowego zaliczenie wpłaty w kwocie 8.741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. jest wcześniejsze określenie wysokości tej zaległości na dzień dokonania wpłaty, to jest na dzień 17 lutego 2010 r., oraz wysokości kwoty odsetek od tej zaległości. Stosownie bowiem do art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, a ponadto zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji dokonaną wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet zaległości i odsetek za zwłokę, jeżeli kwota wpłaty nie pokrywa kwoty zaległości z odsetkami. Przed wydaniem postanowienia o zaliczeniu określonej wpłaty organ musi zatem wiedzieć, jaka jest kwota zaległości oraz jaka jest kwota odsetek od tej zaległości, aby ustalić proporcje między tymi kwotami. Ma to szczególne znaczenie w sytuacji, gdy przed dokonaniem przez podatnika w dniu 17 lutego 2010 r. wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym za 2007 r. zaległość ta została częściowo zmniejszona na skutek zaliczenia na jej poczet nadpłat w podatkach dochodowych za lata 2006 i 2008 oraz nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. Ustalenie istniejącej zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. na dzień 17 lutego 2010 r. oraz kwoty odsetek za zwłokę od tej zaległości zależało zatem od przyjętego do obliczeń momentu zaliczenia nadpłat w podatku dochodowym za lata 2006 i 2008. Od prawidłowego ustalenia tego momentu zależało ustalenie okresu czasu, przez jaki były naliczane odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej za 2007 r., a przez to kwoty naliczonych odsetek, które później były pokrywane nadpłatami i wpłatami. Spór w tym zakresie został przez Sąd rozstrzygnięty w osobnych dwóch sprawach o sygn. I SA/Łd 1452 – 1453/11 rozpoznanych na rozprawie także w dniu 14 lutego 2012 r. Wyroki Sądu wydane w tych sprawach mają decydujący wpływ na ocenę postanowień organów podatkowych dotyczących zaliczenia wpłaty z dnia 17 lutego 2010 r. w wysokości 8.741,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Sąd uznał bowiem w wymienionych wyżej sprawach, że nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2006 i 2008 powstały w dacie zapłaty przez podatnika podatku w kwocie wyższej od należnej, to jest odpowiednio w dniu 2 kwietnia 2007 r. oraz w dniu 31 marca 2009 r., a nie jak stwierdziły organy podatkowe z dniem 15 stycznia 2010 r., to jest z dniem złożenia korekty zeznania podatkowego, czyli później. Sąd stwierdził także, że konsekwencją powyższego było ustalenie wcześniejszego momentu zaliczenia nadpłat na zaległość podatkową, a tym samym brak było podstaw do naliczania odsetek od zaległości podatkowej w podatku dochodowym za 2007 r. za okres od 1 kwietnia 2008 r. do 15 stycznia 2010 r. w części pokrytej nadpłatami. Prowadzi to do wniosku, że niższa była kwota odsetek od zaległości podatkowej. Skoro zatem organ podatkowy powinien w inny sposób rozliczyć nadpłaty w podatku dochodowym z lat 2006 i 2008 na zaległość w podatku za rok 2007, to zmianie ulegnie też rozliczenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2009 r., ocenione przez Sąd w sprawie sygn. I SA/Łd 1454/11, a to będzie miało wpływ na inne rozliczenie wpłaty z dnia 17 lutego 2010 r. w wysokości 8.741,10 zł. Nieprawidłowe określenie kwoty zaległości w podatku dochodowym za 2007 r. oraz proporcji pomiędzy zaległością podatkową a kwotą odsetek na dzień 17 lutego 2010 r. uzasadnia postawienie zarzutu błędnych ustaleń faktycznych, a w rezultacie naruszenia przepisów procesowych, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności prawidłowo ustalić, mając na uwadze zalecenia Sądu zawarte w wyrokach wydanych w sprawach I SA/Łd 1452-1454/11, w jaki sposób zaległość z odsetkami w podatku dochodowym za 2007 r. została pokryta nadpłatami i dopiero wtedy ustalić kwotę zaległości z odsetkami istniejącej na dzień 17 lutego 2010 r., a następnie rozliczyć wpłatę podatnika na jeszcze istniejącą zaległość. Z powyższych względów należało uchylić zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 tej ustawy i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). P.Z-C.