I SA/Łd 148/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Janicki, Sędziowie NSA J. Brolik, P. Kiss (spr.), Protokolant T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego. I S.A./Łd 148/05 U Z A S A D N I E N I E Wnioskiem z dnia 18 lutego 2004r. L. K. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 2.083 zł, wynikającej z decyzji wymiarowej z dn.[...]. Strona podała, że przedmiotowe zobowiązanie dotyczyło zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dokonanej w 1999r. wraz z żoną sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego we W. i przeprowadzeniu się do obecnego miejsca zamieszkania w celu sprawowania opieki nad j chorymi rodzicami żony. We wniosku podniesiono, że uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego we W. pieniądze w kwocie ogólnej 50.000 zł zostały przeznaczone w części / kwota 10.400 zł/ na wykupienie prawa własności lokalu, a pozostała kwota została przeznaczona na budowę budynku mieszkalnego w nowym miejscu zamieszkania. Stwierdzono, że budowa była prowadzona w znacznej części we własnym zakresie, początkowo na nieruchomości stanowiącej własność rodziny żony i szereg materiałów budowlanych zostało odkupionych od osób, które zrezygnowały z budowy, w związku z czym nie mogły zostać przedstawione wszystkie rachunki dokumentujące budowę. Na dokończenie budowy małżonkowie K. musieli zaciągnąć pożyczkę bankową w kwocie 5.000 zł, od której w uzgodnieniu z bankiem spłacają jedynie odsetki bankowe. Podniesiono, że prośba o umorzenie zaległości podatkowej jest uzasadniona ciężką sytuacją materialną, w jakiej znajduje się wnioskodawca wraz z żoną, albowiem jedynym źródłem utrzymania małżonków jest jego renta chorobowa w wysokości 432 zł miesięcznie, a jego żona mimo starań nie może znaleźć żadnej pracy zarobkowej. W toku postępowania organ podatkowy odebrał od strony oświadczenie o sytuacji materialnej oraz w dn.04.06.2004r. sporządził protokół o stanie majątkowym małżonków K., a także została sporządzona pisemna ocena materiału informacyjno-dowodowego zebranego w sprawie, z którą strona została zapoznana. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dn.[...], wydaną z powołaniem się na przepisy art.67 par.1 i art.207 ustawy z dn. 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm./ odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. W motywach swojej decyzji organ przedstawił wyniki przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego w sprawie, dotyczącego w szczególności sytuacji materialnej podatnika i jego żony. Stwierdzono, że źródłem utrzymania podatnika jest jedynie otrzymywana przez niego renta chorobowa w wysokości 432 zł netto, z której są pokrywane koszty utrzymania rodziny, a także odsetki za zwlokę wysokości 70 zł miesięcznie od zaciągniętego kredytu bankowego. Wskazano także, że strona wraz z żoną posiada działkę budowlaną o powierzchni 0,34 ha, położoną w miejscowości D. oraz zamieszkuje w budynku murowanym o powierzchni 100 m2, a wyposażenie mieszkania stanowią m.in. telewizor "Philips", zestaw satelitarny "Telestar", lodówka i pralka automatyczna, przy czym okres użytkowania całości wyposażenia wynosi około 15 lat. Podniesiono, że strona jest właścicielem samochodu osobowego marki Opel-Kadet, rok produkcji 1987, który aktualnie jest technicznie niesprawny. Na podstawie oceny całości zebranego w sprawie materiału dowodowego organ uznał, że brak jest wystarczających przesłanek do umorzenia zaległości podatkowej na podstawie art.67 par.1 Ordynacji podatkowej. Podniesiono, że powyższy przepis ma charakter uznaniowy, co oznacza, iż nawet wystąpienie przewidzianych w tym przepisie przesłanek nie zobowiązuje samo przez się do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Organ stwierdził także, że aktualna sytuacja materialna strony nie jest szczególnie odmienna od sytuacji licznej rzeszy podatników, którzy borykają się z tymi samymi trudnościami w zaspokajaniu potrzeb życiowych i brak jest dostatecznych podstaw do traktowania strony odmiennie od innych podatników. W złożonym odwołaniu od powyższej decyzji L. K. wnosząc o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej podniósł szereg argumentów związanych z budową domu mieszkalnego, w szczególności dotyczących okoliczności związanych z brakiem możliwości odpowiedniego udokumentowania wszystkich wydatków poniesionych na budowę. Strona podniosła, że z przyczyn niezależnych od niej musiała wraz z żoną rozpocząć budowę na działce gruntu stanowiącej własność rodziny żony /jej bratowej/ i stąd też większość rachunków z początku budowy została wystawiona na inne nazwisko /bratowej żony/. Budowa domu była prowadzona sposobem gospodarczym, przy wykorzystaniu pracy własnej, rodziny oraz zatrudnionych osób, które nie były uprawnione do wystawiania rachunków. Strona ponownie przedstawiła swoją trudną sytuację materialną, w jakiej znajduje się wraz z żoną, albowiem jedynym źródłem ich utrzymania jest otrzymywana renta chorobowa w wysokości 432 zł miesięcznie, która z trudnością pozwala na zaspokojenie ich podstawowych potrzeb życiowych i z której w uzgodnieniu z bankiem spłacają także odsetki bankowe w wysokości 70 zł miesięcznie. Strona podniosła, że z uwagi na stan zdrowia nie może podjąć żadnej pracy zarobkowej, wymaga leczenia, a żona mimo usilnych poszukiwań nie może znaleźć żadnego zatrudnienia w okolicy miejsca zamieszkania. Zdaniem strony wyjątkowo ciężka sytuacja materialna, w jakiej znajduje się obecnie wraz z żoną nie pozwala w żaden sposób na zapłatę ustalonego zryczałtowanego podatku dochodowego i powinna stanowić wystarczającą podstawę do zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji podzielając jego stanowisko o braku dostatecznych podstaw do uwzględnienia wniosku o umorzenia zaległości podatkowej. Organ odwoławczy stwierdził, że umorzenie należności Skarbu Państwa na podstawie art. 67 par.1 Ordynacji podatkowej, stanowiące wyłom od zasady powszechności obowiązku podatkowego i konstytucyjnej równości obywateli wobec prawa ma charakter uznania administracyjnego, w związku z czym nawet jeśli wystąpią pewnego rodzaju zdarzenia lub okoliczności nadzwyczajne, organ podatkowy nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia zaległości podatkowych. Organ po dokonaniu analizy sytuacji materialnej podatnika i jego żony, wynikającej z ustaleń organu pierwszej instancji uznał, że powołanie się strony na trudności finansowe nie może stanowić wystarczającej przesłanki do umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Stwierdzono także, iż zaległość podatkowa powstała na skutek nie wywiązania się przez małżonków K. ze złożonego w dn.02.05.2000r. oświadczenia o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w wysokości 50.000 zł na budowę domu. Organ odwoławczy podał również, iż podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące kwestionowania wysokości przedmiotowego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży spółdzielczego prawa do lokali mieszkalnego nie mogą być przedmiotem postępowania i rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skardze L. K. wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił, iż została ona wydana z naruszeniem prawa materialnego. Zdaniem skarżącego z zebranego w sprawie materiału informacyjno-dowodowego wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że znajduje się on wraz z żoną w wyjątkowo trudnej sytuacji materialnej, która nie pozwala mu na zapłatę określonego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i która powinna skutkować zastosowaniem art.67 par.1 Ordynacji podatkowej. Strona podniosła, że choroba, opieka nad ciężko chorą matką żony oraz brak możliwości podjęcia jakiejkolwiek pracy zarobkowej powodują, że nie może ona wraz z żoną wywiązać się z obowiązku zapłaty ustalonych zaległości podatkowych. Skarżący stwierdził, że dochód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego został przeznaczony w całości na budowę domu mieszkalnego, w którym mieszka aktualnie wraz z żoną. Według strony złożone przez nią wyjaśnienia dotyczące zmiany dokumentacji związanej z budową domu /z poprzedniego właściciela na niego i żonę/ oraz dotyczące braku możliwości przedstawienia wszystkich rachunków powinny zostać wzięte pod uwagę przez organy podatkowe przy wyliczeniu wysokości przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Skarżący stwierdził również, że zwolnienie, o którym mowa w art. 28 ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem z mocy prawa, w przypadku spełnienia przez podatnika określonych warunków, którymi są wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe przed upływem dwuletniego terminu. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości swoje stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Organ stwierdził również, że podniesione w skardze zarzuty dotyczące nieprawidłowego zdaniem skarżącego określenia wysokości należnego podatku dochodowego z tytułu opodatkowania przychodu ze sprzedaży w 1999r. własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie mogą być rozpatrywane w niniejszej sprawie dotyczącej wyłącznie kwestii umorzenia zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, zważył, co następuje; Zaskarżona decyzja organu orzekającego drugiej instancji podlega uchyleniu, albowiem według oceny Sądu została ona podjęta z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, określonych w art.121-122 oraz art. 187 par.1 ustawy z dn. 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm./, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie należy stwierdzić, iż na uwzględnienie nie zasługuje główny zarzut strony skarżącej dotyczący bezpośredniego naruszenia przepisu art.67 par.1. Ordynacji podatkowej, stanowiącego podstawę materialnoprawną decyzji organów podatkowych obu instancji, wydanych w tej sprawie. Zgodnie z powyższym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Z treści tego przepisu wynika, że ewentualne zastosowanie wymienionej w nim ulgi nawet w przypadku zaistnienia wymienionych przesłanek, ustawodawca pozostawił uznaniu uprawnionego organu podatkowego / organ ... "może".../ . Powyższa treść wymienionego przepisu powoduje również, że sprawowana przez sąd administracyjny kontrola zgodności z prawem zaskarżonych tego rodzaju decyzji organów podatkowych sprowadza się w zasadzie jedynie do badania, czy w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie zostały naruszone przepisy postępowania, a uchylenie zaskarżonej decyzji może nastąpić, jeżeli tego rodzaju naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy / art.145 par.1 pkt 1lit.c ustawy z dn.30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. nr 153. poz.1270/. W tej sprawie Sąd nie mógł również rozpatrywać podniesionych przez stronę skarżącą zarzutów dotyczących kwestionowania prawidłowości określenia przez organ podatkowy wysokości należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych związanego ze sprzedażą przez małżonków K. w 1999r. własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, położonego we W., albowiem tego rodzaju zarzuty mogły być podniesione jedynie w sprawie dotyczącej określenia powyższego zobowiązania podatkowego. Rozpatrywana przez Sad sprawa dotyczy wyłącznie kontroli postępowania podatkowego wszczętego na wniosek strony skarżącej z dn.18.02.2004r. o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu określonego wcześniej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i kontroli podjętych przez organy podatkowe w tej sprawie odmownych decyzji. Na podstawie analizy i oceny przedstawionych akt sprawy należy uznać, iż organy orzekające nie dokonały dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego, mogącego mieć wpływ na możliwość zastosowania ulgi podatkowej przewidzianej w art. 67 par.1 Ordynacji podatkowej. W zakresie braku wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności brak jest jakichkolwiek ustaleń dotyczących stanu zdrowia skarżącego, którego renta chorobowa w wysokości 432 zł miesięcznie stanowi jedyne źródło utrzymania obojga małżonków K.. Z wyjaśnień żony skarżącego wynika, że jego renta chorobowa została przyznana w związku z znaczną utratą wzroku w wyniku wcześniejszego wypadku przy pracy i powyższe schorzenie wymaga nadal leczenia, z którym są również związane pewne wydatki. Skarżący powołał się także na konieczność sprawowania opieki nad ciężko chorą matką żony, która to okoliczność również nie została wyjaśniona i rozważona przez organy orzekające. Należy również uznać, że stwierdzenie organu orzekającego, iż sytuacja materialna strony nie jest szczególnie odmienna od sytuacji licznej rzeszy podatników, regulujących swoje zobowiązania podatkowe, nie poparta żadnym nawet uprawdopodobnieniem takiego stanowiska, nie powinna stanowić uzasadnienia decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej w tej sprawie. Okolicznością niekwestionowaną przez organy, wynikającą z przeprowadzonego postępowania podatkowego jest fakt, iż jedynym źródłem utrzymania małżonków K. jest renta chorobowa skarżącego wynosząca 432 zł miesięcznie /216 zł na osobę/, z której muszą oni pokrywać wszelkie wydatki związane ze swoim wyżywieniem, utrzymaniem domu, kosztami ewentualnego leczenia, opłacaniem podatku od nieruchomości oraz spłatą odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na dokończenie budowy domu. W sytuacji finansowej skarżącejgo za uzasadnione należy uznać jego stwierdzenie, iż mimo woli i chęci, nie jest on w stanie zapłacić przedmiotowej zaległości podatkowej. O wyjątkowo złej sytuacji finansowej skarżącego i jego żony może świadczyć również zawarta w sporządzonym przez organ podatkowy protokóle o stanie majątkowym adnotacja o wyłączeniu telefonu domowego z uwagi na brak uiszczenia należności za te usługi. W zakresie oceny podjętego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia o odmowie zastosowania art.67 par.1 Ordynacji podatkowej należy dodatkowo podnieść, iż organy w ogóle nie rozważyły możliwości ewentualnego umorzenia części przedmiotowej zaległości podatkowej, np. dotyczącej należnych odsetek za zwłokę oraz w uzgodnieniu ze stroną /i po złożeniu ewentualnego dodatkowego odpowiedniego wniosku/ rozważenie rozłożenia spłaty pozostałej należności na raty. Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z art.67 par.1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mają prawo do ewentualnego umorzenia także jedynie części zaległości podatkowej / odsetek za zwłokę/ i również taką możliwość organy podatkowe winny rozważyć w toku ponownego rozpatrywania tej sprawy. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art. 145 par.1 pkt 1 lit.c oraz art.200 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji.