I SA/Łd 1565/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędziowie : Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi D. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1999 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1565/05 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił D. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 1999 r. w kwocie 1134 złotych. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji podał, że w związku z utratą przez skarżącego możliwości rozliczania się w formie karty podatkowej, utracił on jednocześnie przywilej skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 14 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W wyniku kontroli dokumentów ustalono, że strona przekroczyła w październiku 1998 r. kwotę wskazaną w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 80.000 złotych. D. B. winien zatem od października 1998 r. (a więc również w roku 1999) obliczać i wpłacać należny podatek, składać deklaracje podatkowe w ustawowym terminie oraz prowadzić ewidencję zakupu i sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług. Zasadne zatem, zdaniem organu, było określenie podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu obrotu obliczonego na podstawie okazanych w trakcie kontroli rachunków. W odwołaniu od powyższej decyzji D. B. podniósł zarzuty mające zakwestionować zasadność pozbawienia go możliwości rozliczania się w formie karty podatkowej. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że strona utraciła prawo do korzystania z opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie karty podatkowej. Tym samym podatnik utracił prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 2 (organ błędnie w decyzji powołał art. 14 ust. 2) ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Powyższe wynikało z ustaleń organu I instancji, zgodnie z którymi skarżący w latach 1998 – 2000 korzystał ze zwolnienia z podatku VAT jako osoba prowadząca działalność gospodarczą polegającą na przewozach taksówkowych i rozliczająca się w formie karty podatkowej, podczas gdy w rzeczywiście prowadzona przez podatnika działalność nie mogła zostać zakwalifikowana jako tego rodzaju usługi. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w zakresie przyjęcia rachunków przedstawionych przez skarżącego jako podstawy obliczenia wartości sprzedaży usług na potrzeby podatku towarów i usług oraz konieczności obliczania i wpłacania przez skarżącego podatku VAT od październiku 1998 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący podniósł szereg argumentów dotyczących niezasadności pozbawienia go możliwości rozliczania się w formie karty podatkowej i błędnego, jego zdaniem, uznania przez organy podatkowe, że nie prowadził usług w zakresie przewozów taksówkowych. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 120, art. 121, art. 123, art. 124 i art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz art. 2 Konstytucji RP. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 20 lipca 2004 r. Sąd zawiesił postępowanie do czasu zakończenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyrokiem z dnia 14 marca 2006 r. Sąd oddalił skargę D. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. Tym samym w obrocie prawnym pozostała ostateczna decyzja organu odwoławczego, obniżająca wysokość zobowiązania w tymże podatku z kwoty 78.924,00 złotych do kwoty 13.329,60. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że zasadnym jest przyjęcie za rok 1999 przychodu ustalonego na podstawie rachunków wystawionych przez podatnika pomniejszonych o kwoty faktycznie zwrócone do spółki A. Organ wskazał, że faktyczny przychód skarżącego wyniósł w 1999 r. 117.451,10 złotych, przy czym próg 80.000 złotych przekroczony został w miesiącu sierpniu. Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 1429/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzje organów podatkowych I i II instancji dotyczące podatku od towarów i usług za grudzień 1998 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma sposób w jaki organy podatkowego stwierdziły moment przekroczenia przez podatnika progu z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. [...] Zasadnym jest obliczenie wartości sprzedaży na podstawie faktycznego przychodu uzyskanego przez podatnika ze sprzedaży usług transportowych. Postępowanie wyjaśniające w tym zakresie przeprowadził organ podatkowy w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...] w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych. Z uzasadnienia tejże decyzji wynika, że pomimo wystawiania faktur na określone kwoty, jedynie część należności stanowiło zapłatę za faktycznie wykonane usługi. Z pozostałej kwoty około 2 % stanowiło premię za tzw. dyspozycyjność, natomiast pozostała kwota zwracana była do spółki A. Faktycznie uzyskane przychody skarżącego w 1998 r. wyniosły zatem nie 100.436,16 złotych, jak wynika z rachunków, na które powołały się organy, lecz 64.176,16 złotych. Tym samym Sąd rozpoznający sprawę sygn. akt I SA/Łd 1429/05 uznał, że skarżący nie przekroczył progu wynikającego z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i w związku z tym nie utracił w 1998 r. możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, ale z innych przyczyn niż powołuje skarżący. Stosownie do treści art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Analogiczne unormowanie zawarte zostało w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Przeprowadzając kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 powołanej ustawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonej decyzji także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała decyzję strona skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji stwierdził, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W okresie objętym zaskarżoną decyzją tj. w sierpniu 1999 r. skarżący wykonywał usługi transportowe dla spółki A, rozliczając się wówczas w formie karty podatkowej i w związku z tym z korzystając z wynikającego z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r., Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), zwolnienia z podatku od towarów i usług. Prawomocnym wyrokiem z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1616/03 Sąd uznał, że decyzja pozbawiająca skarżącego możliwości rozliczania się w formie karty podatkowej, w związku z faktem, że podatnik faktycznie nie prowadził usług taksówkowych, jest zgodna z prawem. Ostateczne wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej powoduje, że niezasadny jest zarzut skarżącego naruszenia przez organy podatkowe art. 40 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 1998 r., Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Zarzut jest tym bardziej niezasadny, że w niniejszej sprawie cytowany przepis nie był podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia. Stosownie do treści art. 14 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, zwalnia się od podatku podatników u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 80.000 złotych. Zadaniem organów określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług było zatem między innymi prawidłowe ustalenie i wskazanie, czy, a jeżeli tak to kiedy, D. B. przekroczył wynikający z cytowanego przepis próg, poniżej którego możliwe jest korzystanie z podmiotowego zwolnienia z podatku VAT. Jak już wyżej wskazano, wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 1429/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzje organów podatkowych I i II instancji dotyczące podatku od towarów i usług za grudzień 1998 r., przesądzając jednocześnie, że skarżący nie przekroczył w 1998 r. progu wynikającego z cytowanego przepisu art. 14 ust. 1 pkt 1. Uznać zatem należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe winne były ustalić, w którym momencie 1999 r. nastąpiło przekroczenie progu 80.000 złotych i w konsekwencji, od kiedy skarżący winien stać się podatnikiem podatku VAT. Wadliwość decyzji dotyczących roku 1998 uniemożliwiły przeprowadzenie przez organy postępowania w tym zakresie, bowiem organy przyjęły, że próg z art. 14 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy skarżący przekroczył rok wcześniej. Niezależnie od tego akta sprawy, jak również uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], w istocie sprowadzają się do lakonicznego stwierdzenia, że obrót w roku 1999 obliczono na podstawie przedstawionych przez skarżącego rachunków. Wynikało z nich, że obrót przekroczył wartość 80.000 złotych w październiku 1998 r., a po myśli art. 14 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia nie może w następnych latach skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. Powołanych przez organy rachunków brak jest w aktach sprawy. Doszło tym samym do naruszenia art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm. z późn. zm.), zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Nie sposób uznać, że organy dokonały takiej oceny, jeżeli akta sprawy nie zawierają dokumentów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. Dokonujący kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd, orzekający na podstawie akt sprawy, jest tym samym pozbawiony możliwości dokonania tejże kontroli. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie ma moment przekroczenia progu z art. 14 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 1 przekroczy kwotę 80.000 zł, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę. Konsekwencją zatem przesądzenia wyrokiem w sprawie sygn. akt I SA/Łd 1429/05, że skarżący w roku 1998 roku nie przekroczył progu 80.000 złotych jest konieczność dokonania analizy faktycznych obrotów w roku 1999 i ustalenie, kiedy nastąpiło przekroczenie progu i obliczenie należnego podatku stosownie do reguł wynikających z cytowanego wyżej art. 14 ust. 3 ustawy. Z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że przekroczenie progu nastąpiło w sierpniu 1999 r. Przenosząc zatem powyższe ustalenia na grunt podatku od towarów i usług uznać należy, że należny podatek za sierpień 1999 r. powinien zostać obliczony od nadwyżki ponad kwotę 80.000 złotych, a nie jak przyjęły organy od całkowitej sprzedaży w tymże miesiącu. Przeprowadzając w ten sposób postępowanie dowodowe organy dopuściły się naruszenia podstawowej zasady postępowania podatkowego wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Doszło również do naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji § 4, który stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tych wymagań uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia. Wyżej wskazane uchybienia niewątpliwie miały wpływ na wydane rozstrzygniecie, a decyzja nimi dotknięta nie mogła ostać się w obrocie prawnym. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organy podatkowe winny w sposób rzetelny i kompletny dokonać oceny całokształtu materiału dowodowego i właściwego obliczenia wartości sprzedaży usług prowadzonych przez podatnika w 1999 r., właściwie przyjmując sposób obliczenia podatku wynikający z art. 14 ust 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i "c" oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy.