I SA/Łd 1569/11

Dnia 14 marca 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie sędzia WSA Bożena Kasprzak sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant asystent sędziego Jarosław Szkudlarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2012 roku sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za lata 2002 - 2007. 1. oddala skargę; 2. nakazuje wypłacić radcy prawnemu R. A. z funduszy Skarbu Państwa – kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów usług oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za lata 2002 - 2007. Organ odwoławczy wskazał, że wnioskiem z dnia 24 września 2010 r. podatniczka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o umorzenie zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych oraz w podatku VAT za lata 2002 - 2007 oraz należnych od tych zaległości odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu wniosku wskazała na bezprawność naliczenia przedmiotowych podatków. Wyjaśniła, że jedynie dokonywała zakupów z firmy "A" i nie prowadziła dalszej ich odsprzedaży. Zdaniem Podatniczki istniejące w tym zakresie odmienne ustalenia organów podatkowych nie zostały poparte dowodami. Wskazała, że nie jest przedsiębiorcą i nie posiada żadnego przygotowania handlowego. Dodatkowo, w odpowiedzi na wezwanie organu podatniczka uzupełniła wniosek o dokumenty dotyczące jej aktualnej sytuacji majątkowej i mieszkaniowej. Z kolei w dniu 30 września 2010 r. pełnomocnik podatniczki – W. K. oświadczył, że wnosi o umorzenie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wydanych w zakresie podatków od towarów i usług od Nr [...] do Nr [...] z dnia [...] r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych od Nr [...] do Nr [...] z dnia 09-09-2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] r. odmówił podatniczce udzielenia wnioskowanej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...]r. uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując, że czynnościami wyjaśniającymi powinny być objęte ostateczne decyzje wymiarowe. Zalecił zbadanie, jakie zobowiązania z nich wynikają, kiedy upływał termin ich płatności oraz w jakiej wysokości zaległości z ich tytułu obciążały G. K. w dniu wniesienia wniosku o przedmiotową ulgę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. polecił również wyjaśnić kwestię przedawnienia tych wszystkich zobowiązań podatkowych, gdzie upłynęło 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wykonując zalecenia organu odwoławczego, po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] r. ponownie odmówił Stronie umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oraz zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych, wynikających z decyzji odpowiednio ustalających i określających wysokość podatków za lata 2002-2007. Wykorzystał w postępowaniu wszystkie dostarczone przez podatniczkę dokumenty o przyznanie ulgi oraz wzbogacił materiał o inne dane będące w posiadaniu Urzędu Skarbowego. Uzupełnił materiał o nowe dowody i wyjaśnił w decyzji kwestie poruszane przez Dyrektora Izby Skarbowej w decyzji uchylającej, m.in. ustosunkował się do przedawnienia zobowiązań podatkowych. W decyzji wskazał i przytoczył przepisy dotyczące ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, odniósł się do ich przesłanek oraz dokonał analizy sytuacji finansowej Strony. W oparciu o całokształt zebranego materiału organ podatkowy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania Strony, decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał m.in., że zaległości podatkowe podatniczki za lata 2002-2007 w podatku od towarów i usług oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym nie wynikają z nadzwyczajnych okoliczności, czy też losowych przypadków. Są one wynikiem jej zorganizowanych działań, dokładnie przemyślanych i zaplanowanych. Decyzje wymiarowe, z których wynikają zaległości, o których umorzenie wniosła podatniczka zostały zaskarżone do sądów administracyjnych, a postępowania w ich przedmiocie zostały zakończone prawomocnymi orzeczeniami. Odnosząc się do sytuacji majątkowej podatniczki organ odwoławczy wskazał, że ze złożonego w dniu 30 września 2010 r. "oświadczenia o sytuacji finansowej i osobistej", uzupełnionego w dniach 15 października 2010 r., 1 czerwca 2011 r. o dokumenty potwierdzające zawarte w nim informacje wynika, iż G. K. wynajmuje wraz z mężem mieszkanie o powierzchni 32,50 m kw. (1 pokój i kuchnia) w P.. Jest na całkowitym utrzymaniu męża, który jest emerytem, a emerytura jest jedynym źródłem utrzymania. Miesięczny dochód męża wynosi netto 1.068,97 zł. (na podstawie decyzji Dyrektora Zakładu Emerytalno-Rentowego MSW i Administracji z dnia [...] r.). Nie ustanowiono między małżonkami rozdzielczości majątkowej, podatnik wykazał brak środków zgromadzonych na osobistych rachunkach i lokatach bankowych oraz brak posiadania papierów wartościowych. Podatniczka oświadczyła również, że nie posiada majątku ruchomego, ani nieruchomego. Nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskała z tego tytułu żadnego dochodu, jak również nie prowadzi żadnego obrotu towarowego. Wskazała, że nie korzystała ze środków uzyskanych z pomocy społecznej. Jak podała, nie posiada faktycznych zobowiązań podatkowych, jedynie formalne naliczone bezpodstawnie. Z treści pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. wynika zaś, że G. K. nie występuje jako strona, w dowolnym charakterze, w ewidencji czynności majątkowych (CZM). Z dokumentów złożonych przez Stronę wynika ponadto, że czynsz wraz z opłatą za wywóz nieczystości (wg aneksu do umowy najmu lokalu socjalnego z dnia 27 maja 2011 r.) wynosi 48,28 zł. W oświadczeniu podatniczka wykazała następujące wydatki: gaz 45,00 zł, energia elektryczna 142,00 zł, telefon komórkowy 30,00 zł, abonament RTV 50,00 zł. Ponadto wskazała, że spłaca kredyt zaciągnięty na cele konsumpcyjne (wg umowy pożyczki zawartej w dniu [...] r. pomiędzy małżeństwem W. i G. K., a Bankiem A SA Oddział w P. w wysokości 15.000,00 zł). Miesięczna rata wynosi 359,40 zł - termin spłaty kredytu 29 maja 2016 r. Organ odwoławczy zauważył, że – jak wynika z informacji Referatu Rachunkowości Podatkowej Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. – G. K. nie dokonywała wpłat w podatku dochodowym od osób fizycznych, w zryczałtowanym podatku od przychodów ewidencjonowanych i w podatku od towarów i usług za lata 2002-2007. Stan zaległości na dzień 24 września 2010 r. w podatku PPE wynosił 3.707,00 zł + odsetki 2.253,00 zł, w podatku VAT 5.143,00 zł + odsetki 1.153,00 zł. Ponadto z załączonego materiału wynika, że wobec G. K. prowadzone jest postępowanie egzekucyjne w zakresie m.in. zaległości z tytułu podatku VAT za m-ce X/2002 r., l,V,IX/2003 r., l,V,IX/2004 r., l,V,IX/2005 r., l-XII/2006 r., l-XII/2007 r. W toku postępowania egzekucyjnego doręczono zobowiązanej odpisy tytułów wykonawczych, sporządzono relacje o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych oraz spisano protokoły o stanie majątkowym. Z protokołów wynika, że podatniczka jest osobą bezrobotną, nie jest zarejestrowana w Powiatowym Urzędzie Pracy. Jest na utrzymaniu męża, którego źródłem dochodu jest emerytura. Zobowiązana nie posiada ruchomości, mogących stanowić przedmiot zajęcia, nie posiada nieruchomości, ani praw majątkowych, nie prowadzi gospodarstwa rolnego i zarejestrowanej działalności gospodarczej. Wobec powyższego, nie jest możliwym zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego, przerywającego bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego za ww. okresy. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że z akt sprawy, (mimo braku oficjalnego zgłoszenia rozpoczęcia działalności) wynika, że stronie wykazano, iż prowadziła właśnie działalność gospodarczą i osiągała dochody ze sprzedaży kosmetyków. W wydanych decyzjach wymiarowych Naczelnik Urzędu Skarbowego wykazał należyte dowody świadczące o złamaniu prawa przez Podatniczkę. Wartość zakupów kosmetyków i ich sprzedaż w latach 2002-2007 stanowiła znaczący udział w łącznych dochodach rodziny Strona nie utrzymywała się zatem tylko i wyłącznie z emerytury męża. Okoliczności te były przedmiotem badania organów podatkowych w toku prowadzonych postępowań wymiarowych. Dokonane w tym zakresie ustalenia zostały pozytywnie zweryfikowane, przez sądy administracyjne. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., trudna sytuacja materialna Strony, szczególnie w świetle ciążącego na niej obowiązku uiszczenia przedmiotowej zaległości podatkowej, nie ma też charakteru nadzwyczajnego. Fakt osiągania dochodów ze sprzedaży kosmetyków pociąga za sobą obowiązek uiszczenia podatku od tej sprzedaży, zatem zobowiązanie podatkowe jest następstwem prawnym powstałego obowiązku podatkowego, co oznacza, że jest to zdarzenie, które daje się przewidzieć i powstaje wskutek świadomego działania. Podatnik nie dopełnił formalności odprowadzenia podatku, zatem podjął decyzję, za którą jest odpowiedzialny. Z materiału zebranego w sprawie wynika, że Podatniczka pozostaje nadal we wspólnym gospodarstwie domowym z mężem W. K. i utrzymuje się z emerytury męża, a jej sytuacja w czasie od złożenia w dniu 30 września 2010 r. świadczenia o sytuacji finansowej i osobistej nie uległa żadnym istotnym zmianom. Wobec powyższego uznano, że podatniczka nie wykazała, że opisywana przez nią sytuacja ma cechy trwałe, bowiem może ulec zmianie. Pełnomocnik – W. K. (protokół z dnia 1 czerwca 2011 r.) wskazał nadto, że w niedługim okresie sytuacja materialna może się poprawić poprzez pobieranie emerytury przez żonę. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia – w ocenie organu odwoławczego – nie występują okoliczności, które mogą być uznane za ważny interes podatnika lub interes publiczny. Kwestionowanie przez stronę obciążenia finansowego spowodowanego przedmiotowymi zaległościami w podatkach jest mało przekonujące i nie może stanowić skutecznego argumentu. Z analizy akt sprawy wynika, iż sytuacja państwa K. niewątpliwie jest trudna i niekorzystna, ale okoliczność ta niestety nie stanowi przesłanki do uwzględnienia żądania Strony, gdyż nie występuje zagrożenie egzystencji. Podkreślono, że do powstania zaległości nie doszło na skutek zdarzeń losowych, niezależnych od działania podatnika lecz zamierzonych i przemyślanych, (choć nie do końca chyba świadomych) posunięć Podatniczki. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego Strona wniosła o jego uchylenie w całości. Ponadto domagała się rozpoznania problemu prawnego w przedmiocie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz wskazanie organom podatkowym wytycznych przy wydaniu kolejnej decyzji. Wystąpiła również o skierowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego o interpretację przepisów, czy w tej kategorii spraw mają zastosowanie zasady współżycia społecznego. Stwierdził, że sprawa ta w pełni zasługuje na rozpoznanie przez te instytucje. Uzasadniając skargę poinformowała, że przy wydaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nie dokonano analizy sprawy oraz nie uwzględniono zasad współżycia społecznego określonych w Kodeksie cywilnym i Kodeksie postępowania administracyjnego. Podniosła również, że nie uwzględniono przy wydaniu decyzji norm konstytucyjnych, przy czym nie wskazała konkretnych przepisów, które w jej ocenie powinny w sprawie znaleźć zastosowanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola legalności, przeprowadzona zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) wykazała, że zaskarżona decyzja odpowiada wymogom prawa. W postępowaniu organów I oraz II instancji nie stwierdzono uchybień, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. W myśl art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) dalej w skrócie " Op." - organ podatkowy na wniosek podatnika może, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wydawane w takich sprawach decyzje mają charakter uznaniowy, co oznacza, że organ może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przy podejmowaniu decyzji organ podatkowy winien rozważyć kryteria umorzenia w kontekście okoliczności i argumentów konkretnej sprawy, kierując się przesłankami wskazanymi w art. 67a § 1 O.p., a mianowicie " ważnym interesem podatnika" lub " interesem publicznym". Podkreślić jednak należy, że nawet ustalenie przez organ podatkowy występowania przyczyn uzasadniających udzielenie ulgi, nie zobowiązuje do wydania decyzji zgodnej z żądaniem strony, gdyż przyjęta konstrukcja przepisu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej pozostawia do uznania organu podatkowego zastosowanie ulgi i ocenę czy w danej sprawie istnieją lub nie istnieją szczególne okoliczności uzasadniające stosowanie ulgi. W orzecznictwie sądowym podnosi się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie , lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowana zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości , w której wysoką rangę ma zdrowie i życie a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków na utrzymanie dla siebie i rodziny. Mówi się o nadzwyczajnych względach, takich, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Natomiast przez interes publiczny jako dyrektywę postępowania należy mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa , takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy , itp. . (porównaj wyrok NSA z 21 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 577/00, wybór LEX 47500 i wyrok NSA z 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, opubl. Monitor Podatkowy 2003/7/43 oraz wyrok NSA z 26 września 2001 r. sygn. akt III SA 659/01, opubl. ONSA 2003/3/105). Zatem rozstrzygając poszczególne sprawy organy winny rozważyć zarówno interes podatnika jak i interes publiczny, co oznacza, że nawet przy zaistnieniu "ważnego interesu podatnika", nie mogą nie brać pod uwagę interesu publicznego i ewentualnego wpływu, jaki będzie miała taka decyzja dla dobra wspólnego (publicznego). Sąd dokonując kontroli legalności decyzji wydanej w trybie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, bada czy w procesie dochodzenia do rozstrzygnięcia organy podatkowe uwzględniły i rozważyły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Sąd w ramach sprawowanej kontroli winien również rozważyć, czy organy w ramach uznania administracyjnego nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Sądową kontrolą nie jest natomiast w takiej sytuacji objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Tym samym zakres sądowej kontroli decyzji o charakterze uznaniowym jest zawężony do kryterium zgodności z prawem. Kontroli nie podlegają kryteria słuszności czy celowości. Sąd nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w działaniu poprzez ocenę celowości ich decyzji ( por. wyrok NSA z 19.04.2000r. III S.A. 941/99 , niepubl.) . Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w danej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całego materiału dowodowego – art. 191 O.p., a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego – art.187 § 1 O.p., jak również dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych - art.122 O.p. . Zdaniem sądu przeprowadzona w takim zakresie kontrola legalności zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi, nie wykazała naruszenia art. 67a § 1 Op, a postępowanie w obu instancjach przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art. 121,122, 180 i 187 Op. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu sytuacji podatnika - postępowanie dowodowe prowadzone było dwukrotnie przed organami podatkowymi , w którym organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zbadały sytuację materialną i rodzinną strony oraz oceniły zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje strony. Umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez organy oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. Dokonana przez organy ocena opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności. W konsekwencji tak przeprowadzonego postępowania w niniejszej sprawie słusznie organ nie dopatrzył się zaistnienia przesłanek warunkujących ulgę. Podkreślić jednocześnie należy, iż umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, co oznacza, że nie wolno czynić z niej środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 1991 r. SA/Gd 295/91, wyrok NSA z dnia 20 marca 2002 r., I SA/Gd 1563/99, LEX 76080). Zasygnalizować w tym miejscu należy , iż skarżąca przez dugi okres czasu ( wystarczy wskazać na okres występujących zaległości ; lata 2002 – 2007 ) prowadziła działalność handlową , uznaną przez organy podatkowe jako działalność gospodarcza, o określonych konsekwencjach w zakresie konieczności wywiązywania się z zobowiązań podatkowych wobec budżetu państwa . Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 24 maja 2000 r. (sygn. akt III SA 1087/99, LEX 45381), w którym stwierdzono, że nawet w sytuacji, gdy podatnik wykaże, że ma ważny interes w uzyskaniu tego rodzaju ulg podatkowych, to organy podatkowe przy podejmowaniu decyzji muszą również brać pod uwagę interes ogólnospołeczny , w którym leży zapewnienie dopływu należności podatkowych do budżetu. Zatem stosując instytucję umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy winien mieć na względzie jej nadzwyczajny charakter polegający na odstępstwie od generalnej zasady powszechności opodatkowania i dlatego okoliczności uzasadniające umorzenie muszą posiadać tę samą cechę. Wobec powszechnej zasady terminowego i pełnego wywiązywania się z ciążących na podatniku zobowiązań podatkowych, podjęcie przez organ podatkowy pozytywnej dla strony decyzji może nastąpić tylko incydentalnie, w przypadkach, gdy sytuacja, w której znajduje się podatnik spowodowana została działaniem czynników, na które nie miał on wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania lub, gdy zapłata zaległości podatkowej i należnych odsetek za zwłokę mogłaby spowodować zagrożenie jego egzystencji. W orzecznictwie ukształtowała się linia orzecznicza wskazująca, że skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę (porównaj Wyrok NSA z 3 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Kr 983/98, wybór Lex 40722, wyrok WSA z dnia 16 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 108/08, wyrok WSA z dnia 16 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 10/08 - dostępne w na stronach internetowych NSA). Dlatego w ocenie sądu odwołanie się przez organy do przyczyn powstania zaległości , a więc działań strony , które doprowadziły do ich wywołania, jest ze wszech miar zasadne dla wykazania ,że nie mają one charakteru nadzwyczajnego, jako jednego z warunków podjęcia korzystnej dla strony decyzji zakresie przyznania ulgi. W piśmiennictwie podnosi się , że (...) " Nie widać podstaw ku temu, aby w wypadku decyzji odmownej organ ten nie mógł sięgać do argumentów związanych z genezą zadłużenia podatkowego. Wydaje się, że ani nie stałaby w sprzeczności z istotą uznania administracyjnego, ani też nie była sprzeczna z konstrukcją art. 67a Ordynacji podatkowej decyzja odwołująca się w uzasadnieniu do faktu spowodowania powstania na skutek lekkomyślności czy zaniedbań podatnika sytuacji, w której zapłata podatku jest utrudniona bądź nawet niemożliwa. [...]. Organ podatkowy może uzasadniać decyzje używając dowolnej argumentacji - byle była ona logiczna, powiązana z realiami sprawy i nie naruszała konstytucyjnie chronionego systemu wartości. Argumentacja ta może więc - z braku expressis verbis sformułowanych wyłączeń - nawiązywać także do przyczyn, z jakich zapłata podatku nie jest możliwa bądź też jest utrudniona" ( Brzeziński Bogumił - glosa do wyroku WSA z dnia 29 maja 2008 r., I SA/Gd 998/07. POP.2010.2.105 ). Sąd stanowisko to w pełni podziela. Zauważyć należy, iż rozpatrując wniosek skarżącej organy nie podzieliły argumentów dotyczących nadzwyczajnego charakteru trudnej sytuacji życiowej wnioskodawczyni, a tym samym nie uznały, iż okoliczności podnoszone przez skarżącą wyczerpują przesłankę ważnego interesu podatnika. Organy podatkowe odwołując się do analizy sytuacji osobistej, rodzinnej , finansowej i majątkowej G. K. wskazały, że jest ona wprawdzie trudna, lecz nie można jej przypisać charakteru nadzwyczajnego zdarzenia losowego, niezależnego od jej działania. Przyjęły ,że nie występuje zagrożenie egzystencji . Strona nie ubiega się o pomoc społeczną , co więcej spodziewać się należy zmiany tej sytuacji na korzystniejszą ( oświadczenie pełnomocnika zawarte w protokole z 1.06.2011 r. ) . W tych okolicznościach w ocenie sądu stanowisko takie należy w pełni podzielić. Interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa winien być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być on wyprowadzany tylko z własnego odczucia podatnika i jego subiektywnego przekonania o słuszności wniosku. Za prawidłowe sąd uznaje stanowisko organów, iż trudna sytuacja materialna skarżącej nie przesądza automatycznie o konieczności skorzystania z ulgi wynikającej z treści art. 67a § 1 pkt 3 Op. Przedstawiona przez organ szczegółowa analiza sytuacji materialnej skarżącej, ponoszonych wydatków i posiadanego majątku, oraz podjęta na tym tle ocena nie budzi zastrzeżeń. Tym samym nie doszło do naruszenia wskazanego przepisu o skutku nakazującym wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi oraz stanowiska prezentowanego przez stronę podczas prowadzonego postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej podkreślić należy z całą mocą ,że poza jej obszarem zasadnie pozostawiono zagadnienia związane z dokonanymi przypisami w zakresie określonych i ustalonych danin , w tym okolicznościami w jakich doszło do ich wymierzenia oraz powołanymi tam podstawami prawnymi albowiem kwestie te zostały już prawomocnie rozstrzygnięte wydanymi decyzjami podatkowymi. Tymczasem postępowanie umorzeniowe ma wyraźnie zakreślony przez ustawodawcę zakres – ma stanowić o braku bądź zasadności złożonego wniosku . Ponowne rozpatrywanie sprawy na tym etapie postępowania , zgodnie z żądaniem skarżącej, naruszałoby zasadę trwałości decyzji podatkowych ( art. 128 OP ) przesuwając w nieskończoność zagadnienie zasadności wymierzenia daniny , godząc tym samym w zasadę bezpieczeństwa finansowego państwa, które zawsze mogłoby spodziewać się zmiany podejmowanych decyzji . Ustawodawca wprowadzając instytucję ostateczności i prawomocności decyzji celowo zapobiegł takim działaniom . Odnosząc się z kolei do zarzutu sprowadzającego się do pominięcia przez organy w analizie sytuacji strony zasad współżycia społecznego określonych w kodeksie cywilnym , zważyć należy ,iż nie mają one zastosowania w sferze prawa publicznego do której zaliczyć należy prawo podatkowe . Jak słusznie wskazał NSA we Wrocławiu w tezie wyroku z 22 września 1983 r. ( sygn. akt SA/Wr 367/83, ONSA 1983, nr 2 poz. 75 ) –" klauzula zgodności z zasadami współżycia społecznego nie może mieć zastosowania w ocenie uprawnień lub obowiązków powstających w obszarze normowanym przepisami prawa administracyjnego bądź finansowego , w którym nie występuje jej odpowiednik". Niezwykle trafnie pogląd ten oceniała M. S. – P. , argumentując ,że niedopuszczalność oceny stosunków o charakterze publicznoprawnym przez pryzmat art. 5 kodeksy cywilnego jest oczywista albowiem w praktyce najczęściej chodziłoby o uznanie ,że organ administracji , żądając spełnienia określonej daniny publicznej , dopuszcza się nadużycia w wykonywaniu swej funkcji ( Kodeks cywilny. Część ogólna. Komentarz, Opubl. LEX 2009 ) . Nie mógł w sprawie mieć zastosowania także Kodeks postępowania administracyjnego ( ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. – tj. Dz.U. z 2000 r. nr 98 poz. 1071 ze zm. ) albowiem zagadnienie zainicjowane wnioskiem strony o umorzenie zaległości podatkowych oraz narosłych od nich odsetek jak wynika z brzmienia art. 1 w zw. z art. 67 a ustawy Ordynacja podatkowa, w tym akcie prawny właśnie zostało uregulowane. Negatywna ocena powołanych zarzutów w skardze tak co do możliwości stosowania zasad współżycia społecznego jak i regulacji Kodeksu postępowania administracyjnego skutkowała stwierdzeniem przez Sąd braku podstaw do sformułowania pytania w tym zakresie do Trybunału Konstytucyjnego oraz Sądu Najwyższego , który powołany został do sprawowania zadań opisanych w art. 1 ustawy z 23 listopada 2002 r. o Sądzie Najwyższym ( Dz. U. 2002 , nr 240 , poz. 2052 ze zm. ). Nie budzi wątpliwości ,że Sąd ten nie jest powołany do rozstrzygania zagadnień dotyczących prawa podatkowego . Odrębna regulacja zagadnień należących do sfery prawa podatkowego w ustawie Ordynacja podatkowa czyni także bezzasadnym wniosek strony o skierowanie pytania do Naczelnego Sądu Administracyjnego o możliwość stosowania w niniejszej sprawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Końcowo, nie należy zapominać ,że strona może zawsze ubiegać się o inną formę ulgi w spłacie zaległości podatkowych adekwatną do jej sytuacji , poprzez wnioskowanie o rozłożenie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę na stosowne raty ( art. 67a § 1 pkt 2 Op. ). W tym stanie rzeczy , skoro sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów, które powodowałoby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji , a które legły u podstaw jej wydania , skargę należało stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , oddalić. O kosztach postępowania pełnomocnika reprezentującego stronę z urzędu, orzeczono na podstawie art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a. w zw. z § 15 , § 14 ust 2 pkt 1 lit c oraz § 2 ust 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu ( Dz. U. nr 163 poz, 1349 ze zm. ). P.Z-C.