I SA/Łd 157/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski, Sędziowie Sędzia NSA Piotr Kiss, Asesor WSA Renata Kubot-Szustowska (spr.), Protokolant Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2007 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 oddala skargę Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. Nr 8 z 2005r.,poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania J. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż J. G. pismem z dnia 8.sierpnia 2006r. wystąpiła z wnioskiem o skorygowanie złożonych za lata 2002-2004 zeznań podatkowych, w związku z poniesionymi przezeń wydatkami rehabilitacyjnymi. Do wniosku dołączono korekty zeznań za wskazane okresy rozliczeniowe wraz z załącznikami PIT O, w których wykazano odliczenie od dochodu kwoty 2.2280,00,-zł. z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne, poniesionych przez podatnika, będącego osobą niepełnosprawną. W toku postępowania, przeprowadzonego przez organ I instancji ustalono, że podatniczka jest osobą niepełnosprawną z orzeczoną pierwszą grupą inwalidztwa z ogólnego stanu zdrowia, wymagającą opieki innych osób. W celu dojazdu na niezbędne wizyty lekarskie oraz zabiegi rehabilitacyjne korzysta z prywatnego transportu – samochodu, stanowiącego własność jej zięcia. J. G. nie dysponuje również żadnymi dowodami, potwierdzającymi ponoszenie wydatków na cele rehabilitacyjne i lecznicze w 2004r. Odmowa uwzględnienia wniosku podatniczki o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004r uzasadniona została zatem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. niespełnieniem przez wnioskodawczynię wszystkich przesłanek, określonych w art. 26 ust. 7 c w zw. z art. 26 ust. 7a ustawy z dnia 26.lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.), uprawniających do przedmiotowego odliczenia. W ocenie dyrektora Izby Skarbowej w Ł. stanowisko to jest prawidłowe, bowiem stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w jego brzmieniu obowiązującym w 2004r., podstawę obliczenia podatku, stanowi ustalony w sposób wskazany w tym przepisie dochód, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków, związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika, będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. W świetle natomiast art. 26 ust. 7a pkt 14 za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się m.in. wydatki na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika, mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16.roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne – w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280,00,-zł. Możliwość odliczenia wydatków rehabilitacyjnych została jednakże przez ustawodawcę uzależniona od posiadania dowodów, potwierdzających fakt ich poniesienia (art. 26 ust. 7c powołanej ustawy). Wyjątek od powyższej zasady, określony w przepisie art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy, pozwalający na odliczenie wydatków na utrzymanie samochodu, nie ma natomiast zastosowania, bowiem podatniczka nie jest właścicielką ani współwłaścicielką samochodu osobowego używanego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. W konsekwencji zaś, odprowadzony przez odwołującą podatek dochodowy od osób fizycznych za 2004r. został przezeń nadpłacony w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacja podatkowa. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie J. G. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, wskazując jednocześnie iż przedmiot zaskarżenia stanowi "odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002-2004r." Podniosła, iż jest osobą niepełnosprawną, niezdolną do samodzielnej egzystencji. Cały czas otrzymuje pomoc syna, córki i zięcia. Ciężkie schorzenie serca oraz walka z chorobą nowotworową przez wiele lat wymagają wielu wydatków, nazywanych przez ustawodawcę wydatkami na cele rehabilitacyjne. W ocenie skarżącej, limitowana ulga w podatku dochodowym na wydatki rehabilitacyjne i wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych przysługuje jej bez potrzeby jej dokumentowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, odwołując się do uzasadnienia stanowiska, zawartego w motywach zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 19.kwietnia 2007r. skarżąca wyjaśniła, iż jej intencją było zaskarżenia wszystkich decyzji ostatecznych, dotyczących odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2002-2004. Postanowieniem z dnia 19.kwietnia 2006r. skargę w części, dotyczącej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. rozstrzygających wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2002 i 2003 wyłączono do odrębnego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola wspomniana sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (§ 2). Sąd administracyjny, uwzględniając skargę, uchyla zaskarżony akt w całości albo części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa, dające podstawę do wznowienia postępowania lub też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli natomiast zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach - stwierdza nieważność orzeczenia w całości lub części. Stwierdzenie zaś wydania decyzji z naruszeniem prawa wchodzi w grę, o ile zachodzą przyczyny, określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach (art. 145 ustawy z dnia 30.sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./, zwanej w dalszej części rozważań p.p.s.a.). Biorąc pod uwagę tak zakreśloną kognicję oraz przyczyny wzruszenia decyzji, Sąd nie stwierdził, by zaskarżone orzeczenie naruszało przepisy prawa materialnego lub też przepisy postępowania, uregulowane w ustawie z dnia 29.sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. Nr 8 z 2000r., poz. 60 ze zm.), w stopniu określonym w cytowanym przepisie. W rozpoznawanej sprawie niesporne pozostawało, że skarżąca jest osobą niepełnosprawną (inwalidką I grupy z ogólnego stanu zdrowia po przebytych chorobach nowotworowych - usunięciu piersi /1989r./ i nerki /1999r./ oraz schorzenia serca ) w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26.lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.), zatem ponoszone przez nią kwoty wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych podlegają odliczeniu od uzyskiwanego dochodu. Istotne jest wszakże, iż wydatki te, co do zasady, wymagają udokumentowania ich poniesienia (art. 26 ust.7c ustawy). Wyjątki od tej reguły, pozwalające na odliczenie kwot 2.280,00,-zł w roku podatkowym, zostały zaś enumeratywnie wymienione w ustawie i dotyczą opłacania przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu, zaliczonych do I grupy inwalidztwa, w kwocie nie przekraczającej w roku podatkowym 2.280,00,-zł. (art.26 ust.7a pkt 7 cytowanej ustawy), utrzymania przez osoby niewidome psa przewodnika (art. 26 ust.7a pkt 8 powołanej ustawy), używania samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16.roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a lpkt 14 ustawy). Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, skarżąca jest osobą niepełnosprawną z ogólnego stanu zdrowia, po przebytych zabiegach chirurgicznych, spowodowanych chorobą nowotworową, niezdolną do samodzielnej egzystencji. Korzysta z pomocy członków rodziny (syna, córki i zięcia). Nie jest właścicielką ani współwłaścicielką żadnego samochodu osobowego. Koszty utrzymania samochodu, którym rodzina dowozi ją do na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne ponoszą jego właściciele – córka i zięć. Oznacza to, iż skorzystanie przez nią z możliwości odliczenia od dochodu wydatków rehabilitacyjnych, możliwe było jedynie w oparciu o dokumenty stwierdzające ich poniesienie. Jakkolwiek bowiem J. G. jest inwalidką I grupy wymagającą pomocy osób trzecich, inwalidztwo nie wynika z niepełnosprawności narządów ruchu lecz z ogólnego stanu zdrowia i w relacji samej skarżącej ma związek z przebytymi chorobami nowotworowymi oraz schorzeniem serca. Niezależnie od tego wskazać należy, iż podatniczka ani w toku postępowania podatkowego ani sądowego nie podnosiła, by opłacała przewodników, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero w skardze powołała się też na bliżej nieokreślone schorzenia narządów ruchu. Uniemożliwiło to organom podatkowym jakąkolwiek weryfikacje tychże twierdzeń w toku przeprowadzonego postępowania. Wskazać natomiast należy, iż sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonych aktów administracyjnych na podstawie stanu faktycznego, który istniał w chwili podjęcia danego aktu lub czynności i stanowił ich podstawę faktyczną. Sad administracyjny nie jest uprawniony do rozpatrywania w związku z wniesioną skargą okoliczności, które powstały lub też zostały przez stronę przywołane po wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. (por szerzej: Tadeusz Woś, Hanna Knysiak – Molczyk, Marta Romańska "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wydawnictwo Prawnicze. Warszawa 2005, str. 422 i nast.) Ponadto, zgodnie z ogólną regułą dowodową, mającą także zastosowanie w prawie podatkowym, ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. To skarżąca powinna wykazać w toczącym się postępowaniu podatkowym, że przysługuje jej prawo do skorzystania z ulgi podatkowej. (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.października 1995r., sygn.akt III SA 135/97, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 27004, z dnia 19.kwietnia 1996r., sygn.akt III SA 533/95, niepbl. W zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 27004). Nawet jeżeli ustawa nie wymaga dokumentowania wysokości ponoszonych wydatków (jak np. w przypadku utrzymania samochodu osobowego, wykorzystywanego do transportu na niezbędne zabiegi rehabilitacyjno – lecznicze, psa przewodnika, czy przewodnika osób ociemniałych lub inwalidów z niepełnosprawnością narządów ruchu) nie oznacza to wszakże, że podatnik może skorzystać z ulgi bez konieczności ponoszenia wydatków na wskazane cele oraz bez obowiązku udowodnienia w ogóle faktu ich poniesienia. (por. np. wyroki Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 2.września 2003r., sygn.akt I SA/Wr 1002/01, PP 2004/2/62, z dnia 22.września 1999r., sygn.akt I SA/Gd 860/95, niepubl. w zbirze urzędowym, dostępne Lex nr 39002, z dnia 22.kwietnia 1998r., sygn.akt III SA 261/97, niepubl. w zbirze urzędowym, dostępne Lex nr 35929). Reasumując, brak jest przesłanek uzasadniających wniosek, że zapłacony przez skarżącą podatek dochodowy od osób fizycznych za 2004r., przewyższał podatek należny w rozumieniu art. 75 § 2 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej. J. G. nie posiada bowiem dokumentów, potwierdzających poniesienie wydatków na cele, określone w art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie spełnia natomiast przesłanek do skorzystania z odliczeń limitowanych, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 7, 8 i 14 cytowanej ustawy, bez potrzeby ich dokumentowania. Ponieważ zatem nie istniał stan nadpłaty, określony w art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za prawidłowe uznać należało stanowisko organów podatkowych, wrażone w kwestionowanych decyzjach. Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono o oddaleniu skargi, wobec braku uzasadnionych podstaw do jej uwzględnienia.